I SA/Bk 1432/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), sędzia WSA Dariusz Zalewski, po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 14 grudnia 2017 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne dotyczące świadczeń pieniężnych oddala skargę. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...], wydane w sprawie zarzutu w przedmiocie prowadzonego wobec M. K. (dalej jako Skarżący) postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego o numerze [...] z [...] kwietnia 2017 r. Z akt wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. (organ egzekucyjny) prowadzi do majątku Skarżącego postępowanie egzekucyjne na podstawie ww. tytułu wykonawczego w związku z nieuiszczeniem podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. w kwocie 595.929,20 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych oraz zajęcia innych wierzytelności pieniężnych. Zawiadomienia o zajęciach wraz z odpisem tytułu wykonawczego zostały doręczone Skarżącemu [...] kwietnia 2017 r. Pismem z dnia [...] kwietnia 2017 r. Skarżący wniósł do organu egzekucyjnego określony w art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm. – dalej: "u.p.e.a.") zarzut nieistnienia obowiązku. Zdaniem zobowiązanego decyzja orzekająca o solidarnej odpowiedzialności podatkowej, jako członka zarządu za zaległość podatkową "E." Sp. z o.o., nie mogła zostać wydana, bowiem nie wystąpiła przesłanka do orzeczenia odpowiedzialności członków zarządu tj. w chwili wydania decyzji w przedmiotowej sprawie nie została ostatecznie przesądzona bezskuteczność egzekucji wobec Spółki, wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony we właściwym czasie. Skarżący wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2017 r. organ egzekucyjny – na podstawie art. 34 § 4 i art. 34 § 1a u.p.e.a. – uznał wniesiony zarzut za niezasadny z uwagi na jego niedopuszczalność. Po rozpatrzeniu zażalenia Skarżącego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B[...] wymienionym na wstępie postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organy zauważyły, że okoliczności podniesione przez zobowiązanego są przedmiotem rozpatrywania w odrębnym postępowaniu sądowym. Decyzją nr [...] z dnia [...] października 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. K. jako członka Zarządu "E." Sp. z o.o. za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. w kwocie 595.929.20 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Od powyższej decyzji zobowiązany złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w B., który decyzją nr [...] z [...] lutego 2017 r. utrzymał w mocy powyższą organu pierwszej instancji. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Następnie na podstawie tej decyzji wystawiony został przedmiotowy tytuł wykonawczy. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, organ egzekucyjny zasadnie stwierdził, iż argumenty oraz uzasadnienie przedstawione przez zobowiązanego, tj. zasadność obowiązku objętego tytułem wykonawczym, jest przedmiotem rozpatrywania w odrębnym postępowaniu sądowym i niewątpliwie zaszła podstawa do stwierdzenia niedopuszczalności tego zarzutu z uwagi na treść art. 34 § 1a u.p.e.a. Strona w piśmie z [...] kwietnia 2017 r. oraz w zażaleniu kwestionuje zasadność wydania decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności jako członka zarządu "E." Sp. z o.o. za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku VAT. Postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem wykonawczym, celem którego jest wykonanie obowiązku, w przedmiotowej sprawie ustalonego na podstawie ww. decyzji z [...] października 2016 r. Zatem w postępowaniu egzekucyjnym nie mogą być badane kwestie związane z zasadnością egzekwowanego obowiązku oraz zasadnością wydawania orzeczeń w postępowaniu podatkowym. W ocenie organu drugiej instancji niezasadny jest podniesiony w zażaleniu zarzut wydania postanowienia przez organ egzekucyjny przed otrzymaniem ostatecznego postanowienia wierzyciela, czy też braku zawarcia w postanowieniu stanowiska wierzyciela co do złożonych zarzutów. W rozpatrywanej sprawie, zarówno wierzycielem jak i organem egzekucyjnym jest ten sam podmiot. Nie było więc celowym i dopuszczalnym aby ten sam podmiot przedstawiał sobie swoje stanowisko w zakresie zgłoszonych zarzutów. Brak było zatem podstaw do wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. odrębnego postanowienia wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Ponadto w zaskarżonym postanowieniu zostało zawarte stwierdzenie, że "w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., jako wierzyciela, powyższy zarzut jest niedopuszczalny". Odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 33 § 1 u.p.e.a. poprzez egzekwowanie obowiązku w sytuacji rozpatrywania sprawy wstrzymania wykonania tego obowiązku przez Sądy administracyjne oraz art. 8 § 1 Kpa, poprzez wszczęcie egzekucji w sytuacji, gdy Strona złożyła wraz ze skargą wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji – Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podniósł, że zarzuty te zostały złożone etapie zażalenia na postanowienie organu egzekucyjnego z [...] czerwca 2017 r., stąd też nie mógł się do niech ustosunkować. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się Skarżący. Działający w jego imieniu pełnomocnik w skardze złożonej do tut. Sądu zarzucił naruszenie: art. 34 § 4 u.p.e.a., poprzez zaakceptowanie wydania postanowienia przez organ egzekucyjny przed otrzymaniem ostatecznego postanowienia wierzyciela zawierającego jego stanowisko w sprawie złożonych zarzutów, ewentualnie poprzez brak zawarcia w tym postanowieniu stanowiska wierzyciela co do złożonych zarzutów; art. 33 § 1 u.p.e.a., poprzez zaakceptowanie egzekwowania obowiązku w sytuacji rozpatrywania sprawy wstrzymania wykonania tego obowiązku przez Sądy administracyjne; art. 8 § 1 Kpa, poprzez zaakceptowanie wszczęcia egzekucji w sytuacji, gdy Strona złożyła wraz ze skargą wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji; art. 107 § 3 Kpa, poprzez niepełne uzasadnienie skarżonego postanowienia; art. 6 Kpa, poprzez wywodzenie norm nie znajdujących oparcia w treści przepisów; art. 15 Kpa, poprzez nie rozpatrzenie sprawy w całości w II instancji. W związku z powyższym autor skargi wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są sformalizowanym środkiem prawnym. Można je składać tylko z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a. i obowiązuje siedmiodniowy termin na ich zgłoszenie (zob. art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Postępowanie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym może toczyć się jedynie w ramach nakreślonych przez zgłaszającego te zarzuty w terminie otwartym na ich zgłoszenie (por. wyroki NSA z dnia 1 września 2011 r. sygn. akt II FSK 407/10; z 27 dnia stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1435/10, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Wniesienie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjnie uruchamia postępowanie, w ramach którego w przypadkach określonych w art. 34 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny ma obowiązek je rozpatrzyć, po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Stosownie do treści art. 34 § 1a u.p.e.a., jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. W rozpatrywanym przypadku Skarżący złożył do organu egzekucyjnego w terminie otwartym na składanie zarzutów na prowadzenie postępowania egzekucyjnego - zarzut nieistnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). Postępowanie egzekucyjne prowadzone jest z kolei przez organ egzekucyjny, który jednocześnie jest wierzycielem. W takiej zaś sytuacji nie budzi wątpliwości w orzecznictwie i doktrynie, że przeprowadzenie postępowania przewidzianego w art. 34 § 1 u.p.e.a. (uzyskanie przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela) jest oczywiście bezprzedmiotowe, gdyż nie tylko nie chroni uprawnień zobowiązanego, ale narusza ponadto interesy wierzyciela, prowadząc do oczywistego przedłużenia czasu trwania postępowania egzekucyjnego (zob. D. R. Kijowski (red.), E. Cisowska-Sakrajda, M. Faryna, W. Grześkiewicz, C. Kulesza, W. Łuczaj, P. Pietrasz, J. Radwanowicz-Wanczewska, P. Starzyński, R. Suwaj, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz do art. 34, LEX 2015 nr 426696 i przywołane tam orzecznictwo). Tym samym jako pozbawiony podstaw należało uznać zarzut naruszenia art. 34 § 4 u.p.e.a. utożsamiany przez autora skargi z zaakceptowaniem wydania postanowienia przez organ egzekucyjny przed otrzymaniem ostatecznego postanowienia wierzyciela zawierającego jego stanowisko w sprawie złożonych zarzutów. Dodać przy tym trzeba, że w postanowieniu w sprawie zgłoszonego zarzutu Naczelnik Urzędu Skarbowego – jako wierzyciel - zawarł stanowisko w zakresie niedopuszczalności zarzutu nieistnienia obowiązku (s. 2 decyzji z dnia 29 czerwca 2017 r.). Zdaniem Sądu wydane w tej sprawie rozstrzygnięcie było prawidłowe. Zgłoszenie zarzutu opartego na art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. było niedopuszczalne. Kwestia istnienia obowiązku była bowiem przedmiotem odrębnego postępowania, zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lutego 2017 r. utrzymującą w mocy decyzję z dnia [...] października 2016 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu spółki z o.o. za zaległość podatkową tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r., która to ostateczna decyzja został zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Z tych względów zgłoszony przez Skarżącego zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku, stosownie do treści art. 34 § 1a u.p.e.a., nie mógł być przedmiotem badania w postępowaniu egzekucyjnym. Przepis art. 34 § 1a u.p.e.a. hołduje założeniu, że w postępowaniu egzekucyjnym nie bada się meritum sprawy, niemniej w odrębnym postępowaniu administracyjnym lub sądowym zobowiązany może kwestionować treść obowiązku, czyli zachodzi konieczność merytorycznego badania sprawy. Jeżeli w takim postępowaniu służą środki zaskarżenia, celem uniknięcia dwutorowości trybu zaskarżenia wierzyciel wydaje postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego przez zobowiązanego zarzutu. Wynika to z zasady pierwszeństwa rozpoznawania środków zaskarżenia dotyczących meritum sprawy (zob. przywołany wyżej Komentarz do art. 34 u.p.e.a.). W orzecznictwie wskazuje się ponadto, że celem (ratio legis) przepisu art. 34 § 1a u.p.e.a., nie jest ograniczenie zakresu merytorycznych kompetencji organów występujących w podwójnej roli, ale usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Artykuł 34 § 1a u.p.e.a. pozbawia wierzyciela i organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zarzutu. Uregulowanie to wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych (zob. wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2014 r. II FSK 1535/12, LEX nr 1487958). Spodziewanego przez stronę skutku nie mogły odnieść zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 33 § 1 u.p.e.a. oraz art. 8 § 1 Kpa. Sąd stwierdza, że organy nie były uprawnione do rozpatrywania zarzutu dotyczącego wszczęcia egzekucji w sytuacji gdy został złożony - wraz ze skargą do sądu administracyjnego - wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji orzekającej o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu za zaległość podatkową spółki z o.o. Zarzut ten został zgłoszony dopiero na etapie zażalenia na postanowienie wydane w przedmiocie zgłoszonego zarzutu. Po upływie terminu do wniesienia zarzutów, nie można już uzupełniać zarzutów zgłoszonych w terminie, powołując nowe ich podstawy, gdyż zarzuty takie są spóźnione i nie podlegają rozpatrzeniu (wyrok NSA z dnia 17 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2267/10, dostępny w CBOSA). Wobec powyższego Sąd uznał, że zarzuty zawarte w skardze nie zasługiwały na uwzględnienie. Organ drugiej instancji przekonująco uzasadnił zaskarżone postanowienie, które spełnia wymagania stawiane przez art. 107 § 3 Kpa. Nie naruszono też zasadny dwuinstancyjności. Wniesienie zarzutu opartego na twierdzeniu strony o nieistnieniu obowiązku wszczęło postępowanie zmierzające do rozpoznania sprawy i wydania rozstrzygnięcia w jego przedmiocie. W tym zakresie sprawa została dwukrotnie rozpatrzona – raz przez organ egzekucyjny, drugi raz przez organ rozpatrujący zażalenie. Z uwagi na to, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.).