I SA/Bd 663/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: Asystent sędziego Magda Oleś po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2015 r. sprawy ze skargi " I." Sp. z o.o. w D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2013 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. orzekł o dokonaniu zabezpieczenia na majątku skarżącej spółki zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec 2013 r. oraz kwoty do przeniesienia w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. W złożonym odwołaniu spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 33 § 1, § 2 pkt 2 i 3, § 3, § 4 pkt 2 i art. 33c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."); art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. oraz art. 42 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. nr 78, poz. 483 ze zm., dalej: "Konstytucja"). Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej dokonania zabezpieczenia na majątku spółki co do kwoty do przeniesienia w wysokości [...] zł i w tej części umorzył postępowanie w sprawie, natomiast w pozostałej części utrzymał decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ odnosząc się do motywów uchylenia zaskarżonej decyzji w części wskazał, że przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują dokonania zabezpieczenia kwoty nadwyżki podatku należnego nad naliczonym zadeklarowanej do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Organ wskazał, że przewidywana łączna kwota zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2013 r. wyniesie zatem [...] zł oraz odsetki za zwłokę [...] zł. Odnosząc się do dokonania zabezpieczenia, organ powołując się na treść art. 33 § 1 i 2 O.p. wskazał, że o zabezpieczeniu należności budżetowych z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, luty oraz marzec 2013 r. zadecydowała przewidywana wysokość zobowiązania podatkowego, skala procederu, w którym brała udział spółka oraz fakt wyzbywania się przez nią majątku. Powyższe spowodowało, iż zaszła uzasadniona obawa, co do wykonania przez spółkę przewidywanych zobowiązań podatkowych. W tym zakresie organ podał, że spółka aktem notarialnym z dnia 24 czerwca 2014 r. repetytorium [...] sprzedała przedsiębiorstwu P. T. C. sp. z o.o. w W. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości D. (tereny przemysłowe i zurbanizowane tereny niezabudowane) o łącznej powierzchni [...] ha oraz własność budynków i urządzeń stanowiących odrębny od gruntów przedmiot własności objęte księgą wieczystą nr [...]. Zgodnie z treścią aktu notarialnego Strony transakcji omówioną kwotę sprzedaży w wysokości [...] zł zapłaciły sobie przed podpisaniem umowy, a strona sprzedająca otrzymaną kwotę zapłaty potwierdziła i jej odbiór kwituje. Na w/w nieruchomości organ podatkowy ustanowił zabezpieczenie roszczenie budżetu Państwa za okres od stycznia do czerwca 2012 r. w przybliżonej łącznej kwocie [...] zł oraz odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w kwocie [...] zł. Na wniosek Spółki Sąd Rejonowy w Aleksandrowie Kujawskim dokonał w dniu 17 czerwca 2014 r. wykreślenia hipoteki przymusowej, o czym poinformowano organ podatkowy w dniu 25 czerwca 2014 r. Ponadto w dniu 24 lipca 2014 r. do [...] Urzędu Skarbowego wpłynęło również żądanie Spółki dotyczące zdjęcia zabezpieczeń dokonanych na zajętych przez organ egzekucyjny ruchomościach. Okoliczność ta w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej budzi obawę niewykonania przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Organ wskazał również, że w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego Prokuratura Okręgowa we W. poinformowała Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. o wszczęciu w dniu 17 października 2013 r. śledztwa w sprawie wystawiania w sposób nierzetelny faktur VAT i posługiwanie się nimi w celu wprowadzenia w błąd organu podatkowego i wyłudzenia zwrotu podatku VAT przez I. sp. z o. o., tj. podmiotu biorącego udział w rzekomym obrocie cukrem i mieszanką spożywczą cukru i granulowanej herbaty rozpuszczalnej. Ponadto, organ podał, że Dyrektor Urzędu Kontroli we W. przekazał informacje dotyczące procedury wyłudzania podatku VAT przez firmy I., A., G., G., P., C., które brały udział w fikcyjnym obrocie mieszanką spożywczą cukru i granulowanej herbaty. Z zeznań świadków złożonych przed tym organem wynikało, iż organizatorem procederu wystawiana i obiegu tzw. "pustych faktur" był m.in. A. M. - Prezes I. sp. z o.o. W toku czynności kontrolnych ustalono, iż C. sp. z o.o., na rzecz I. w okresie od stycznia do marca wystawiało 531 pustych faktur VAT sprzedaży w/w mieszanki na łączną kwotę [...] zł i podatek VAT [...] zł (w tym za miesiąc styczeń na kwotę [...]zł, podatek VAT [...] zł, luty na kwotę [...] zł, podatek VAT [...] zł, marzec [...] zł, podatek VAT [...] zł). Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, iż C. w rzeczywistości nie prowadziło działalności gospodarczej w badanym okresie, a jedynie wprowadzało do obrotu prawnego faktury stwierdzające czynności, które nie zostały wykonane. Dodatkowo organ wskazał, że Urząd Kontroli Skarbowej nadal prowadzi postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności rozliczeń spółki z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za 2012 r. Zgodnie z informacjami przekazanymi przez ten organ, przybliżona łączna kwota zobowiązania podatkowego za okres od stycznia do czerwca 2012 r. wyniesie [...] zł. Przedstawione okoliczności, zdaniem organu wskazują, iż zaległości podatkowe, objęte niniejszym postępowaniem nie powstały z przyczyn niezależnych od spółki, lecz na skutek świadomego uczestniczenia w zorganizowanym procederze wyłudzania podatku VAT. Spółka uwzględniając w prowadzonej ewidencji księgowej faktury, które nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji handlowych w sposób świadomy i celowy uzyskiwała nienależne środki finansowe z budżetu Państwa. Tym samy w niniejszej sprawie zaszły uzasadnione obawy, niewykonania przedmiotowego zobowiązania podatkowego. W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części, w której organ odwoławczy utrzymał decyzję organu pierwszej instancji w mocy oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 33 § 1, § 2 pkt 2 i 3, § 3, § 4 pkt 2 i art. 33c § 2 O.p. poprzez ich zastosowanie w sprawie, w której nie znajdują one zastosowania; art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez brak ustalenia i wykazania okoliczności uzasadniających obawę, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane, a także wadliwą ich ocenę; oraz art. 42 ust. 3 Konstytucji poprzez oparcie ustaleń w sprawie i ich ocenę z założeniem nieuczciwego działania podatnika, w przypadku, gdy zamiar taki nie został potwierdzony wyrokiem. Zdaniem skarżącej, w przedmiotowej sprawie nie zaszły przesłanki dokonania zabezpieczenia przyszłego zobowiązania podatkowego spółki w trybie art. 33 § 1 O.p. Spółka wyjaśniła, iż sprzedaż nieruchomości nie miała na celu utrudnienia ani udaremnienia egzekucji, nie wpłynęła też negatywne na jej sytuację majątkową, a wręcz ją poprawiła. Nieruchomość ta została sprzedana za cenę rynkową, co pozwoliło spółce na spłatę kredytu obrotowego o wartości [...] zł. Tym samym zmniejszeniu uległy koszty operacyjne działalności, a spółkę przestały obciążać wysokie koszty utrzymania nieruchomości. Ponadto, odnosząc się do kwestii zdjęcia zabezpieczenia z zajętych w toku czynności zabezpieczających ruchomości, spółka podniosła, iż działania te były podyktowane chęcią wymiany starzejącego się taboru samochodowego na nowszy, co prowadziłoby do zmniejszenia kosztów prowadzonej działalności. W ocenie skarżącej, na obecnym etapie postępowania kontrolnego za nieuprawnione należy uznać twierdzenia, iż jej działania miały cechy oszustwa typu "karuzela podatkowe". Twierdzeniom tym zaprzeczają zeznania świadków, w tym pracownicy skarżącej jak i spółki A. (obecnie J.), kontrahentów oraz przewoźników towarów. Ponadto skarżąca wyjaśniła, iż zarówno kupowała jak sprzedawała mieszankę herbaty i cukru z tą samą stawką podatku VAT-23 %, tym samym z tego tytułu nie uzyskiwała żadnych korzyści, zaś rozdzielenia mieszanki w celu jej dalszej odsprzedaży dokonywał inny podmiot. Ponadto zwroty podatku naliczonego nad należnym, wynikały z dokonywanych przez spółkę dostaw towarów i usług do podmiotów mających siedziby w krajach UE, z tytułu których spółka wystawiała faktury bez naliczenia podatku od towarów i usług. Okoliczności te wskazują, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie uprawdopodobnił, że działania spółki były niezgodne z przepisami. Skarżąca zarzuciła, że organ nie przedstawił również żadnych dowodów, pozwalających uznać, iż faktury wystawiane na rzecz spółki były "fakturami pustymi". Ponadto okoliczność uwzględniania w rozliczeniach pustych faktur nie stanowi przesłanki do wydania decyzji zabezpieczającej. W tym zakresie skarżąca wskazała, że śledztwo prokuratury [...] nie zostało zakończone, natomiast Sąd Rejonowy we Włocławku uchylił wyrokiem z dnia 11 maja 2015 r. zabezpieczenie majątkowe ustanowione na wniosek prokuratury. Skarżąca podniosła, iż obawa niewykonania zobowiązania podatkowego musi istnieć już w chwili dokonywania rozstrzygnięcia w sprawie. W przedmiotowej wprawie, w trakcie wydawania decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji taka okoliczność nie zaistniała. Zdaniem strony, sytuacja finansowa spółki jest dobra, a prowadzona działalność przynosi zyski. Zatem skarżąca nie powinna mieć problemów z regulowaniem swoich zobowiązań. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269, ze m.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Badając przedmiotową sprawę według przedstawionych kryteriów Sąd takiego naruszenia się nie dopatrzył. Na początek WSA uznał, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy i nie budził wątpliwości Sądu. Poza sporem pozostaje to, że zostało wszczęte w Spółce postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012r. które następnie w dniu 28 maja 2014 r. zostało rozszerzone w zakresie prawidłowość rozliczeń z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do czerwca 2013 r. Również bezspornym jest to, że Spółka sprzedała przedsiębiorstwu P. T. C. Spółka z o.o. z siedzibą w W. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości D. (tereny przemysłowe i zurbanizowane tereny niezabudowane) o łącznej powierzchni [...] ha oraz własność budynków i urządzeń stanowiących odrębny od gruntów przedmiot własności. Strony transakcji omówioną kwotę sprzedaży w wysokości [...] zł zapłaciły sobie przed podpisaniem umowy, a strona sprzedająca otrzymaną kwotę zapłaty potwierdziła i jej odbiór kwituje. Spornym jest, to czy prawidłowo wykazano okoliczności uzasadniające obawę, iż zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Przede wszystkim należy stwierdzić, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych ma na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego w kontekście określonej normy materialnego prawa podatkowego. Postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem w samym sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. W sprawie zastosowano art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."). Zgodnie z nim, zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję (§ 1). Stosownie do § 2 pkt 2 i 3, zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji: określającej wysokość zobowiązania podatkowego czy określającej wysokość zwrotu podatku. W przypadku oczekiwania wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, zabezpieczeniu może podlegać również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (§ 3). Zgodnie z art. 33 § 4 O.p., organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu powinien podać przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. WSA wyjaśnia, że określona w art. 33 § 1 O.p. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego jaką jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, ma miejsce wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji, lub w wyniku działań podatnika - może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego jakim jest organ podatkowy, zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Logiczny ciąg rozpoznania tego problemu, polega na tym, że dopiero wystąpienie przesłanki zastosowania zabezpieczenia, tj. "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego", uprawnia organ podatkowy do odpowiedniego ustalania relacji między konkurującymi wartościami - prawem własności podatnika i obowiązkiem płacenia przez niego podatków. Tut. Sąd w wyroku z 11 marca 2015r., I SA/Bd 62/15, wręcz uznał, że w hipotezie normy prawnej wyrażonej w art. 33 § 1 O.p. mieszczą się nie tylko czynności polegające na zbywaniu majątku podatnika, ale również wszelkie te jego działania, które mogą skutkować zagrożeniem efektywności przyszłej egzekucji administracyjnej. Można dodać, że zabezpieczenie zobowiązania podatkowego będzie możliwe nie tylko w odniesieniu do podatników znajdujących się w złej sytuacji finansowej i majątkowej. Zabezpieczenie będzie możliwe - niezależnie od sytuacji finansowej podatnika - jeśli zajdą dwie szczególne okoliczności wskazane w art. 33 § 1 O.p., t.j., gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Będzie ono także możliwe w innych przypadkach - gdy pomimo dobrej sytuacji majątkowej i finansowej podatnika, wysokość zobowiązań podatkowych, istniejące obciążenia majątku, spory co do jego stanu itp. wskazywać będą, że zaspokojenie zobowiązania podatkowego z tego majątku może być zagrożone. W ocenie WSA ustalenia w tym zakresie zostały dokonane w całokształcie materiału dowodowego (art. 191 O.p.), zgromadzonego i zbadanego w sposób wyczerpujący (art. 187 § 1 O.p). Organ rozpatrzył zarówno poszczególne dowody z osobna, jak również we wzajemnej łączności i ustosunkował się do różnic w zebranych dowodach. Mógł kierować się nie tylko wiedzą, ale i doświadczeniem życiowym i jego rozumowanie było zgodne z prawidłami logiki. W ocenie Sądu prawidłową jest ocena, że w sprawie interes wierzyciela, co do spłaty należności jest zagrożony. Organ wskazał, na to, że Prokuratura Okręgowa we W. poinformowała o wszczęciu śledztwa w sprawie wystawiania w sposób nierzetelny faktur VAT i posługiwanie się nimi w celu wprowadzenia w błąd organu podatkowego i wyłudzenia zwrotu podatku VAT przez m.in. skarżącego jako podmiotu biorącego udział w rzekomym obrocie cukrem i mieszanką spożywczą cukru i granulowanej herbaty rozpuszczalnej. Wskazano na podejrzenie fikcyjnego obrotu mieszanką spożywczą cukru i granulowanej herbaty. W toku czynności kontrolnych ustalono, iż C. Sp z.o.o., na rzecz I. Spółka z o.o. w okresie od stycznia do marca wystawiało 531 pustych faktur VAT sprzedaży w/w mieszanki na łączną kwotę [...] zł i podatek VAT [...] zł (w tym za miesiąc; styczeń na kwotę [...]zł, podatek VAT [...] zł, luty na kwotę [...] zł, podatek VAT [...] zł, marzec - [...] zł, podatek VAT - [...] zł). Zdaniem organu, z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, iż C. w rzeczywistości nie prowadziło działalności gospodarczej w badanym okresie, a jedynie wprowadzało do obrotu prawnego faktury stwierdzające czynności, które nie zostały wykonane. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postępowanie kontrolne zakończył w dniu [...] r. wydając ostateczną decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w łącznej kwocie [...] zł, a związanego z wystawianiem fikcyjnych faktur VAT na rzecz Spółki I. Jak wskazano, stwierdzone nieprawidłowości dały podstawę do wskazania, iż wysokość nie ustalonych decyzją administracyjną zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2013 wyniesie [...] zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. Dodatkowo Urząd Kontroli Skarbowej nadal prowadzi postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności rozliczeń z budżetem z tytułu podatku od towarów i usług za 2012 r. Zgodnie z informacjami przekazanymi przez ten, organ przybliżona łączna kwota zobowiązania podatkowego za okres od stycznia do czerwca 2012 r. wyniesie [...] zł. Zdaniem skarżącego, na obecnym etapie postępowania kontrolnego za nieuprawnione należy uznać twierdzenia, iż jej działania miały cechy oszustwa typu "karuzela podatkowa". Twierdzeniom tym zaprzeczają zeznania świadków, kontrahentów oraz przewoźników towarów. Ponadto skarżąca wyjaśniła, iż zarówno kupowała jak sprzedawała mieszankę herbaty i cukru z tą samą stawką podatku VAT-23 %, tym samym z tego tytułu nie uzyskiwała żadnych korzyści, zaś rozdzielenia mieszanki w celu jej dalszej odsprzedaży dokonywał inny podmiot. Ponadto zwroty podatku naliczonego nad należnym, wynikały z dokonywanych przez spółkę dostaw towarów i usług do podmiotów mających siedziby w krajach UE, z tytułu których spółka wystawiała faktury bez naliczenia podatku od towarów i usług. Okoliczności te wskazują, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie uprawdopodobnił, że działania spółki były niezgodne z przepisami. Skarżąca zarzuciła, że organ nie przedstawił również żadnych dowodów, pozwalających uznać, iż faktury wystawiane na rzecz spółki były "fakturami pustymi". Ponadto okoliczność uwzględniania w rozliczeniach pustych faktur nie stanowi przesłanki do wydania decyzji zabezpieczającej. W tym zakresie skarżąca wskazała, że śledztwo prokuratury [...] nie zostało zakończone, natomiast Sąd Rejonowy we Włocławku uchylił wyrokiem z dnia 11 maja 2015 r. zabezpieczenie majątkowe ustanowione na wniosek prokuratury. WSA wyjaśnia, że określenie w trybie art. 33 § 4 pkt 2 O.p. przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego powinno nastąpić przy uwzględnieniu danych posiadanych przez organ co do wysokości podstawy opodatkowania. Obowiązek ten powinien być zrealizowany w taki sposób, by fakt ziszczenia się tej przesłanki mógł podlegać kontroli sądowej. Jak już jednak wskazano, postępowanie zabezpieczające nie zastępuje postępowania podatkowego w zakresie weryfikacji ustaleń co do wysokości zobowiązania podatkowego. Organ prowadzący postępowanie w przedmiocie zabezpieczenia musi jedynie uprawdopodobnić, że zaległość w określonej w sposób przybliżony wysokości istnieje. Nie jest to natomiast postępowanie konkurencyjne do postępowania kontrolnego. Ocena dowodów stanowiących podstawę przyszłych merytorycznych rozstrzygnięć dotyczących m.in. wysokości zobowiązania podatkowego wykracza poza przedmiot decyzji zabezpieczającej i zakres tego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2011 r., I GSK 397/10). W ocenie Sądu, organ wywiązał się z tych obowiązków, sytuacja nakreślona przez organ, w tym powiadomienie przez prokuraturę, poczynając oczywiście od ustalonej sprzedaży majątku, w świetle powyżej przedstawionego rozumienia prawa, spełniło wymogi w tym względzie. W takim wypadku organ mógł poczuć się zagrożony w zaspokojeniu swoich, przewidywanych wierzytelności. Niewątpliwie majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę znalazł się w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia mógł pozbawić wierzyciela publicznego, jakim jest organ podatkowy, zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Nie może temu zaprzeczyć proste przełożenie jakie zastosowano w skardze, że Sąd Rejonowy we W., który przecież nie jest konkurencyjny do organów podatkowych i nie stosuje Ordynacji podatkowej, uchylił wyrokiem z dnia 11 maja 2015 r. zabezpieczenie majątkowe ustanowione na wniosek prokuratury. Nie ma racji skarżący wskazując na to, iż sprzedaż nieruchomości nie miała na celu utrudnienia ani udaremnienia egzekucji, gdyż ustawodawca nie uzależnił zastosowania przepisu od motywów jakimi kieruje się podatnik, ale istotą są skutki. Trudno uznać, że zbycie nieruchomość nie ogranicza możliwości dochodzenia należności, gdyż nie wykazano by spłata kredytu obrotowego o wartości [...] zł, tę możliwość zabezpieczyła. Co do wskazywanej przez skarżącego chęci wymiany starzejącego się taboru samochodowego na nowszy, należy powtórzyć, że nadal pozostaje to działanie w kręgu motywów a nie skutków. Co do tego, że obawa niewykonania zobowiązania podatkowego musi istnieć już w chwili dokonywania rozstrzygnięcia w sprawie, tj. wydawania decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji, WSA wyjaśnia, że nie ma to znaczenia w sprawie, skoro kontrolowana jest decyzja organu odwoławczego. Sąd nie znalazł też podstaw do obalenia stanowiska, że na moment wydania decyzji organu drugiej instancji istniało niebezpieczeństwo niewykonania zobowiązania podatkowego, w oparciu o art. 42 ust. 3 Konstytucji, gdyż ustalenia i ocenę oparto o konkretne fakty a nie o założenie nieuczciwości podatnika. To, że, jak wskazano w skardze, zamiar nieuczciwości nie został potwierdzony wyrokiem, nie może mieć znaczenia. Po raz trzeci należy powtórzyć, że założeniem zabezpieczenia, o jakim mowa w art. 33 O.p. nie jest motywacja podatnika. Na koniec należy wskazać, że tut. Sąd, podobnej oceny dokonał już wcześniej w przedmiocie zabezpieczenia na majątku skarżącego, zobowiązania podatkowego w podatku VAT za okres od stycznia do czerwca 2012r. (wyrok WSA w Bydgoszczy z 3 marca 2015r., I SA/Bd 1253/14). Mając na względzie powyższe, oraz stosownie do art. 151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. T. Liwacz M. Łent L. Kleczkowski