III SA/Łd 922/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska Sędziowie Sędzia NSA Janusz Nowacki Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.) Protokolant Asystent sędziego Tomasz Porczyński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem oddala skargę. Decyzją z dnia [...] lipca 2017r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 201 ze zm.), dalej O.p., art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 471) oraz art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 16 listopada 2016r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U., poz. 1948) - Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. z dnia [...] lipca 2015r. w przedmiocie wymierzenia A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. kary pieniężnej w łącznej kwocie 48 000 zł z tytułu urządzania gier na automatach o nazwie: Hot Spot Admirał nr [...], Hot Spot Platinum nr [...], Hot Spot Admirał nr [...], Hot Spot Platinum nr [...], poza kasynem gry. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny sprawy. W dniu 25 października 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. przeprowadził w lokalu A, mieszczącym się w Ł., przy ul. A 11, kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych. Przedmiotowa kontrola została przeprowadzona na podstawie art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (t.j. Dz.U./2013, poz. 1404 z późn.zm.), w myśl którego kontroli podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. W aktach sprawy znajduje się umowa najmu lokalu z dnia 13 sierpnia 2013 r. pomiędzy A Sp. z o.o. z siedzibą w B. przy ul. B 16A a Z.Ś. zam. w Ł. przy ul. C. Przedmiotem umowy jest najem przez ww. spółkę powierzchni użytkowej znajdującej się na wydzielonej części nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A, o pow. ogólnej 38 m2. Zgodnie z treścią przedmiotowej umowy najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu miesięczny czynsz w wysokości 800 zł. Wynajmujący oddaje najemcy w najem powierzchnię użytkową 38 m2. Umowa została podpisana przez obydwie strony na czas nieokreślony. Podstawą do wszczęcia czynności była obecność w ww. lokalu włączonych urządzeń w ilości 4 sztuk, których wygląd wskazywał, iż mogą to być urządzenia do gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Zgodnie ze sporządzonym protokołem kontroli z dnia 25 października 2013 r., nr [...], każde z urządzeń posiadało naklejkę o treści "właścicielem oraz wyłącznym dysponentem urządzeń, jak również dzierżawcą i prawnym posiadaczem powierzchni, na której się one znajdują, jest A Sp. z o.o. z siedzibą w B., przy ul. D 16A, KRS [...]. Urządzenia były oznaczone następująco: HOT SPOT ADMIRAŁ nr [...] HOT SPOT PLATIN nr [...] HOT SPOT ADMIRAŁ nr [...] HOT SPOT PLATINUM nr [...] Na każdym z urządzeń przeprowadzono eksperyment, tj. odtworzono możliwość gry na nim. W przypadku każdego z ww. urządzeń stwierdzono, że realizowane gry: - zawierały element losowości (grający nie miał możliwości zatrzymania wirujących bębnów w wybranym przez siebie momencie, co miałoby wpływ na osiągnięcie wygranej punktowej - nie jest to więc typowa gra zręcznościowa, gdzie wynik zależy tylko od zręczności grającego; bębny zatrzymywały się samoistnie), - były prowadzone o wygrane rzeczowe, w postaci punktów kredytowych umożliwiających dalszą grę. Gry miały charakter komercyjny, ponieważ wymagały zaangażowania środków pieniężnych (o długości czasu grania decyduje fakt posiadania przez grającego punktów kredytowych, a nie limit czasowy), spełniając tym samym warunek, o którym mowa w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r., nr [...], wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gry na automatach poza kasynem gry. Po zakończeniu postępowania Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. wydał decyzję z dnia [...] lipca 2015r. nr [...], którą wymierzono karę pieniężną w łącznej wysokości 48 000,00 zł z tytułu urządzania gier na automatach: Hot Spot Admirał nr [...], Hot Spot Platinum nr [...], Hot Spot Admirał nr [...], Hot Spot Platinum nr [...], poza kasynem gry.. Pismem z dnia 28 lipca 2017r. Spółka z o.o. A odwołała się od ww. decyzji, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzji zarzucono: - rażące naruszenie prawa Unii Europejskiej, to jest art. 8 w zw. z art. 1 punkt 11 w zw. z art. 1 pkt 5 w zw. z art. 1 pkt 2 dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm.), mające postać wydania sprzecznego z prawem Unii Europejskiej orzeczenia, opartego o przepisy art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, który mocą wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012r. (sygn. C-213/11 Fortuna i inni) uznany zostały wprost za przepis techniczny, wobec czego, z uwagi na brak jego obligatoryjnej notyfikacji Komisji Europejskiej, nie może być stosowany w polskim systemie prawnym w żadnym postępowaniu krajowym, w tym szczególnie w takim jak niniejsze; - rażące naruszenie art. 2 ust. 6 i 7 ustawy o grach hazardowych poprzez ich niezastosowanie w sprawie, mimo iż mocą tych przepisów to nie organ celny, lecz tylko Minister Finansów, posiada wyłączną kompetencję do rozstrzygania decyzją między innymi tego, czy dana gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy. W piśmie z dnia 12 lipca 2017r. pełnomocnik strony wniósł o umorzenie prowadzonego postępowania, z uwagi na brak stosownej podstawy materialnej do nałożenia kary pieniężnej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Organ wskazał, że w dniu 1 marca 2017r. weszła w życie ustawa z dnia 16 listopada 2016r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016r. poz. 1947 ze zm.). Zgodnie z art. 159 pkt 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016r. poz. 1948) traci moc ustawa z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2016r. poz. 1799). W art. 160 ust. 1 pkt 4 wskazano, iż znosi się dyrektorów izb celnych, zaś w art. 160 ust. 4 tej ustawy, iż izbę administracji skarbowej łączy się z mającymi siedzibę w tym samym województwie izbą celną i urzędem kontroli skarbowej. Zgodnie z 208 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 16 listopada 2016r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej, postępowania podatkowe wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy prowadzone przez dyrektora izby skarbowej lub dyrektora izby celnej - jako organ odwoławczy odpowiednio od decyzji naczelnika urzędu skarbowego, dyrektora urzędu kontroli skarbowej lub naczelnika urzędu celnego - prowadzi dyrektor izby administracji skarbowej na podstawie dotychczasowych przepisów. Zgodnie z art. 222 ww. ustawy postępowania w sprawach wynikających z przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 471) wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy przejmują organy właściwe w takich sprawach po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy. Ponadto organ wskazał, że okoliczności faktyczne, podlegające ustaleniu w toku postępowania podatkowego, są ściśle związane z przesłankami zawartymi w przepisach prawa materialnego. Podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowią przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540 ze zm.). Organ powołał treść art. 2 ust. 1, ust. 3, ust. 4, ust. 5, art. 3, art. 6 ust. 1, 23a ust. 1, art. 89 ust 1 pkt 2 oraz art. 90 ust. 1 i art. 129 ustawy o grach hazardowych. Organ podkreślił, że podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy miało ustalenie, czy należące do strony urządzenia o nazwie: HOT SPOT ADMIRAŁ nr [...], HOT SPOT PLATIN nr [...], HOT SPOT ADMIRAŁ nr [...], HOT SPOT PLATINUM nr [...] umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Powyższe ma bowiem wpływ na nałożenie na spółkę kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Organ stwierdził, że w przedmiotowej sprawie rozstrzygającą wartość dowodową ma zarówno eksperyment przeprowadzony na kontrolowanych urządzeniach, jak i opinia dotycząca ww. automatów z dnia 25 kwietnia 2014r., sporządzona do sprawy karnej skarbowej [...] przez mgr inż. R. R. - biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w C. Została ona włączona do akt sprawy wraz z materiałem uzyskanym w toku kontroli postanowieniem z dnia 26 marca 2015 r. Zdaniem organ II instancji przeprowadzone w sposób prawidłowy przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. postępowanie pozwoliło na ustalenie, że na ujawnionych w trakcie kontroli i zatrzymanych automatach prowadzone były gry o wygrane rzeczowe, zawierające element losowości, a więc spełniające przesłankę z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, pozwalające zakwalifikować te urządzenia do gry, jako gry na automatach. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do akceptowania samowolnego, bezprawnego i bezpodstawnego działania przedsiębiorców, pozbawionego kontroli przez jakikolwiek organ administracji. Spółka nie posiada ani koncesji ani zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier na automatach, pomimo powszechnej w Polsce wiedzy, że działalność w zakresie gier hazardowych jest rodzajem działalności koncesjonowanej, a więc podlegającej ścisłej kontroli państwowej. Spółka podjęła działalność w zakresie urządzania takich gier, pomijając wszelkie procedury prawne, nie starając się ani uzyskać właściwych zezwoleń, ani nawet nie inicjując jakichkolwiek działań w kierunku ich legalizacji, czy też potwierdzenia, że pomimo wykazywania oczywistych cech gier na automatach, prowadzona przez nią działalność, jest w istocie innym przedsięwzięciem, legalnym i nie podlegającym regulacjom o grach hazardowych. W toku postępowania organy I instancji zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Stosownie bowiem do art. 180 Ordynacji podatkowej jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a co może przyczynić się do jej wyjaśnienia. Prawidłowo Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. przed wydaniem rozstrzygnięcia przeanalizował protokół kontroli. Ten właśnie dokument pozwolił na ustalenie, ponad wszelką wątpliwość, że automaty o nazwie: HOT SPOT ADMIRAŁ nr [...], HOT SPOT PLAT1N nr [...], HOT SPOT ADMIRAŁ nr [...], HOT SPOT PLATINUM nr [...] zezwalały na urządzanie gier o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych), o wygrane rzeczowe oraz o charakterze losowym, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności i umiejętności gracza. Zatem jednoznaczne ustalenie w toku postępowania charakteru gier urządzanych na spornym automacie spowodowało, że załatwienie sprawy w przedmiocie nałożenia na stronę kary nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia Ministra Finansów. Jednocześnie organ ustalił, że spółka nie posiadała koncesji ani zezwolenia na prowadzenie działalności, a sporne automaty poświadczenia rejestracji. Chcąc zatem uzyskać wiążącą decyzję urządzający gry na automacie może złożyć wniosek w trybie art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, przy czym winien on do wniosku dołączyć badanie techniczne danego automatu, przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art.2 ust. 7 zdanie pierwsze ww. ustawy). W przypadku zaś, gdy urządzający gry na automacie nie skorzysta z tego uprawnienia, pozwalającego mu na pozyskanie pewności, co do charakteru prowadzonej działalności gospodarczej (czy działalność ta wypełnia przesłanki uznania jej za grę hazardową), organy podatkowe na podstawie art. 89 i art. 90 ww. ustawy uzyskują autonomiczne uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia kary za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry; w ramach tych ustaleń organy podatkowe mają prawo dokonać samodzielnej oceny charakteru gry, uwzględniając art. 4 ust.2 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2 ww. ustawy. Organ odwoławczy wskazał, że kwestia technicznego charakteru art. 89 ww. ustawy została przesądzona w uchwale NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. II GPS 1/16, podjętej na podstawie art. 15 § 1 pkt 2 i art. 264 § 1-3 p.p.s.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. za niezasadny uznał wniosek złożony przez pełnomocnika strony w piśmie z dnia 12 lipca 2017r. dotyczący umorzenia prowadzonego postępowania. Zdaniem pełnomocnika prowadzone postępowanie należy umorzyć z uwagi na brak stosownej podstawy materialnej, przez co postępowanie stało się bezprzedmiotowe. Pełnomocnik strony złożony wniosek uzasadnił faktem, że w dniu 1 kwietnia 2017r. w całości zmieniony został art. 89 ustawy o grach. Brak jest jakichkolwiek przepisów przejściowych, które pozwalałby na stosowanie nowelizacji z dnia 1 kwietnia 2017r. w stosunku do postępowań toczących się przed tą datą. Jednocześnie przestały obowiązywać dotychczasowe przepisy, na podstawie których przeprowadzono kontrolę oraz prowadzono niniejsze postępowanie. Na podstawie ustawy z dnia z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 13 stycznia 2017 r., poz 88) zostało zmienione brzmienie art. 89 ustawy o grach hazardowych art. 1 punkt 67. W wyniku zmiany rozszerzono katalog podmiotów podlegających karze pieniężnej za naruszenie przepisów regulujących rynek gier hazardowych oraz zwiększono wysokość nakładanych kar. Organ stwierdził, że przepis - art. 89 ustawy o grach hazardowych należy do przepisów prawa materialnego. W orzecznictwie podkreśla się, że zgodnie z zasadą lex retro non agit do zdarzeń prawnych zaistniałych w określonym czasie stosuje się przepisy prawa wówczas obowiązujące. Tym samym późniejsze przepisy nowelizujące określone regulacje prawne nie znajdują do nich zastosowania. Zgodnie z poglądem ugruntowanym zarówno w orzecznictwie sądowym, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zasadą jest stosowanie tych przepisów materialnego prawa podatkowego, które obowiązywały w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższa zasada oznacza, że wszelkie obowiązki i prawa podatnika związane z powstaniem po jego stronie obowiązku powinny być oceniane według przepisów obowiązujących w momencie powstania tego obowiązku, chociażby w późniejszym czasie przepisy te ulegały zmianie. Ustawodawca nie zawarł żadnego przepisu przejściowego, który pozwalałby na stosowanie nowych przepisów dotyczących kar pieniężnych, które powstały w okresie poprzedzającym dzień wejścia w nowelizacji ustawy o grach hazardowych. Niemniej nie zaistniała też żadna okoliczność świadcząca o tym, że przepisy dotyczące kary pieniężnej obowiązujące w 2013r. nie powinny być stosowane. Zatem organ zobowiązany jest do stosowania przepisów dotyczących kary pieniężnej, które obowiązywały w dniu stwierdzenia działania niezgodnego z prawem. Co ma miejsce w niniejszym postępowaniu. Nie ma zatem żadnych podstaw prawnych do umorzenia postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie. Organ stwierdził, że spółka z o.o. A organizowała i urządzała w lokalu mieszczącym się w Ł. przy ul. A, gry na automatach o nazwie: HOT SPOT ADMIRAŁ nr [...], HOT SPOT PLATłN nr [...], HOT SPOT ADMIRAŁ nr [...], HOT SPOT PLATINUM nr [...], bez wymaganej koncesji na prowadzenie kasyna, bez zezwolenia na urządzanie gier w salonach gier jak również punktach gier na automatach o niskich wygranych, co potwierdzają ustalenia zawarte m.in. w protokole kontroli. Zatem w świetle art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych spółka podlega karze pieniężnej jako urządzający gry na automatach poza kasynem. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik strony skarżącej zarzucił: - rażące naruszenie przepisu art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 89 ustawy o grach hazardowych oraz w zw. z art. 7 Konstytucji RP, przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na wydaniu przez organ decyzji w oparciu o nieistniejące w dacie orzekania przepisy prawa, podczas gdy organ winien działać w oparciu o zasadę legalizmu; - rażące naruszenie przepisu art. 216 zw. z art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na nierozpoznaniu wniosku o umorzenie postępowania z dnia 12 lipca 2017 r. i niewydanie orzeczenia w tej materii, a to postanowienia odmawiającego umorzenia postępowania i uniemożliwienie skorzystania przez stronę z instancji odwoławczej (zażalenia), a także uniemożliwienie stronie skarżącej wypowiedzenie się przed wydaniem decyzji i złożenie ewentualnych dalszych wniosków dowodowych, co narusza zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu i realizacji ochrony interesów w postępowaniu z udziałem organów celno-skarbowych; - oczywisty błąd w zakresie ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, a to poprzez bezzasadne i nieoparte na materiale dowodowym sprawy przyjęcie, iż skarżąca urządzała, w dniu 25 października 2013 roku, w lokalu A w Ł. przy al. A 11, jakiekolwiek gry na automatach Hot Spot Admirał nr [...] oraz Hot Spot Platinum nr [...], co jest oczywistą nieprawdą i nie znajduje żadnego potwierdzenia w rzeczywistości. Ponadto z ostrożności procesowej, zaskarżonej decyzji dodatkowo zarzucił: - rażące naruszenie prawa Unii Europejskiej, to jest art. 8 w zw. z art. 1 punkt 11) w zw. z art. 1 punkt 5) w zw. z art. 1 punkt 2) dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, mające postać wydania sprzecznego z prawem Unii Europejskiej orzeczenia, opartego o przepisy art. 89 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (dalej: u.g.h.), które mocą wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 roku (sygn. C-213/11 Fortuna i inni) uznane zostały wprost za przepisy techniczne, które tym samym, z uwagi na brak ich obligatoryjnej notyfikacji Komisji Europejskiej, nie mogą być stosowane w żadnym postępowaniu krajowym, w tym szczególnie takim jak niniejsze; - rażące naruszenie art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa (zasada legalizmu działania władzy publicznej), a to poprzez oparcie kwestionowanego orzeczenia na przepisach art. 89 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które w konsekwencji wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: ETS) z dnia 19 lipca 2012 roku (sygn. C-213/11 Fortuna i in.) uznać należy za nieskuteczne w polskim systemie prawa; - rażące naruszenie art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. poprzez ich niezastosowanie w sprawie, mimo iż mocą tych przepisów to nie organ celny, lecz tylko Minister Finansów, posiada wyłączną kompetencję do rozstrzygania decyzją między innymi tego, czy dana gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy. Pełnomocnik strony skarżącej wnosił o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji wydanej w I instancji i o umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego. Ponadto wnosił o przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do niniejszej skargi wskazując iż ich treść ma zasadnicze znaczenie dla wydania prawidłowego orzeczenia w sprawie, a jednocześnie przeprowadzenie wnioskowanych dowodów nie spowoduje jakiegokolwiek przedłużenia postępowania. Jednocześnie działając z ostrożności procesowej, celem bezstronnej weryfikacji podniesionego wyżej zarzutu naruszenia prawa Unii Europejskiej, pełnomocnik wniósł, by Naczelny Sąd Administracyjny wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu (dalej: TSUE) z pytaniem prejudycjalnym, którego zakres obejmie ustalenie co do "technicznego" charakteru przepisu takiego jak art. 89 ust. 1 punkt 2 u.g.h., przewidującego wymierzanie kary pieniężnej urządzającemu. gry na automatach poza kasynem w sytuacji, gdy rzeczą obecnie już bezsporną jest, iż zakaz prowadzenia gier na automatach poza kasynami (tj. art. 14 ust.1 u.g.h.) pozostaje bezskuteczny jako norma techniczna nigdy nie notyfikowana w Komisji Europejskiej. Wypowiedzi Trybunału wymaga zatem w szczególności ustalenie, czy wywodzone z Traktatów o Unii Europejskiej i o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej zasady lojalnej współpracy i efektywności prawa unijnego stoją na przeszkodzie co do stosowania przepisu takiego jak 89 ust. 1 punkt 2 u.g.h, albowiem w praktyce obrotu prawnego w Polsce dochodzi do sytuacji dalece paradoksalnych, tj. nakładania kary pieniężnej za naruszenie zakazu, który nie może być stosowany. W odpowiedzi na skargę organ wnosił o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 – dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Zaskarżona decyzja nie jest dotknięta wadami prawnymi, które skutkowałyby koniecznością jej uchylenia lub stwierdzenia nieważności. Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] lipca 2017 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Ł. z dnia [...] lipca 2015 r. o wymierzeniu stronie skarżącej kary pieniężnej w łącznej wysokości 48 000 zł z tytułu urządzania gier na automatach do gier: Hot Spot Admirał nr [...], Hot Spot Platinum nr [...], Hot Spot Admirał nr [...], Hot Spot Platinum nr [...], poza kasynem gry. Istota sporu sprowadzała się zatem do oceny prawidłowości nałożenia na stronę skarżącą kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Wskazać jednak należy, że dniem 1 kwietnia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017r. poz. 88). W rozpoznawanej sprawie podstawę prawną decyzji obu instancji stanowiły przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 2016, poz. 471 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., choć decyzja organu odwoławczego została wydana po wejściu w życie ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych, która znacząco zmieniła brzmienie art. 89 u.g.h., a w tym wysokość kar pieniężnych. W pierwszej kolejności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy jest więc ustalenie, czy dopuszczalne było nałożenie na spółkę kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w sytuacji kiedy w dacie prowadzenia postępowania administracyjnego (wcześniej kontroli), stwierdzenia naruszenia przez spółkę przepisów prawa i orzekania przez organ I instancji obowiązywały przepisy przewidujące wprost sankcję za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, natomiast w chwili wydawania decyzji przez organ II instancji art. 89 ustawy miał już inne brzmienie, a jednocześnie ustawodawca nie wprowadził w tym zakresie przepisów przejściowych. Przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. stanowił, że: "1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. 2. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu, w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanego z urządzanej gry; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi [...] zł od każdego automatu; 3) w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100% uzyskanej wygranej. 3. Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audioteksowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe.". Znowelizowany zaś przepis art. 89, obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2017 r., otrzymał następujące brzmienie: "Art. 89. 1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia; 2) urządzający gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry; 3) posiadacz zależny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa; 4) posiadacz samoistny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, o ile lokal nie jest przedmiotem posiadania zależnego; 5) dostawca usług płatniczych, który nie przestrzega zakazu, o którym mowa w art. 15g; 6) uczestnik gry hazardowej urządzanej bez koncesji, bez zezwolenia lub bez zgłoszenia; 7) przedsiębiorca telekomunikacyjny, który nie wypełnił obowiązków wynikających z art. 15f ust. 5;8) urządzający grę hazardową, której urządzanie stanowi monopol państwa. 2. Przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do osób fizycznych urządzających gry hazardowe. 3. Niezależnie od kary pieniężnej wymierzanej przedsiębiorcy określonej w ust. 1 pkt 1, naczelnik urzędu celno-skarbowego może wymierzyć karę pieniężną osobom pełniącym funkcje kierownicze lub wchodzącym w skład organów zarządzających osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej urządzających gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia. 4. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi: a) w przypadku gier na automatach - 100 tys. zł od każdego automatu, b) w przypadku gier innych niż określone w lit. a i c - 5-krotność opłaty za wydanie koncesji lub zezwolenia, c) w przypadku gier urządzanych bez dokonania wymaganego zgłoszenia - do 10 tys. zł; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi: a) w przypadku gier urządzanych na podstawie koncesji lub zezwolenia - do 200 tys. zł, b) w przypadku gier urządzanych na podstawie zgłoszenia - do 10 tys. zł; 3) w ust. 1 pkt 3 i 4 - wynosi 100 tys. zł od każdego automatu; 4) w ust. 1 pkt 5 - wynosi do 250 tys. zł; 5) w ust. 1 pkt 6 - wynosi 100% uzyskanej wygranej niepomniejszonej o kwoty wpłaconych stawek; 6) w ust. 1 pkt 7 - wynosi do 250 tys. zł; 7) w ust. 1 pkt 8 - wynosi do 500 tys. zł; 8) w ust. 3 - wynosi do 100 tys. zł. 5. Przepisu ust. 1 pkt 6 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audioteksowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe.". Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 stycznia 2009r., II GSK 266/09 "Kwestie, jaki przepis powinien obowiązywać w razie zmiany prawa, powinien unormować prawodawca. Jeżeli tego nie uczyni, co jest mankamentem legislacyjnym, powyższy problem musi wówczas rozstrzygnąć organ". W rozpoznawanej sprawie organ wypowiedział się wyraźnie w tej kwestii, stosując jako podstawę rozstrzygnięcia przepisy w dotychczasowym brzmieniu. Podkreślić przy tym należy, że rozstrzygnięcie kwestii intertemporalnych przy braku przepisów przejściowych może polegać na przyjęciu jednej z dwóch zasad. Po pierwsze – zasady bezpośredniego działania nowego prawa, po drugie – zasady dalszego obowiązywania starego prawa – zasada tempus regit actum. Za przyjęciem każdej z wymienionych zasad przemawiają określone argumenty. Zdaniem Sądu, w rozpoznawanej sprawie organ prawidłowo uznał, że ocena zachowania podmiotu urządzającego gry hazardowe z naruszeniem przepisów prawa winna odbywać się w oparciu o przepisy obowiązujące w okresie objętym kontrolą, w sytuacji gdy zachowanie strony skarżącej polegające na urządzaniu gier w lokalu bez wymaganej przez ustawodawcę przepisami u.g.h. koncesji, a więc poza kasynem gry, nadal podlega penalizacji w znowelizowanym art. 89 ust. 1 pkt 1, tyle, że zagrożone jest surowszą karą. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 października 2012r., sygn. II GSK 1354/11 (dostępny www.cbois.nsa.gov.pl) stwierdził, że zasada bezpośredniego działania nowego prawa polega na tym, że nowe przepisy należy stosować do wszelkich stosunków prawnych i zdarzeń, które powstaną po ich wejściu w życie, jak również tych, które powstały wcześniej, ale nadal - pod ich rządami - trwają. Stosowanie nowego prawa do stosunków prawnych i zdarzeń, które zostały w pełni ukształtowane w trakcie obowiązywania poprzedniej regulacji, jest zaś możliwe jedynie wtedy, gdy ustawodawca wprowadził stosowne przepisy przejściowe, czego nie uczynił odnośnie regulacji zawartej w art. 89 u.g.h. Co do zasady więc, w sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w tej kwestii w przepisach przejściowych należy przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej, ale trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy. Z akt sprawy wynika, że taka sytuacja nie wystąpiła w rozpoznawanej sprawie, gdyż stwierdzone przez organ naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się w dniu kontroli tj. w dniu 25 października 2013 r., w którym zatrzymano automaty do gier. Przyjęcie więc stanowiska, że mają w tej sprawie zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie od dnia 1 kwietnia 2017 r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit, która jest podstawową zasadą państwa prawa, którą można wyprowadzić z art. 2 Konstytucji RP. Zatem ponieważ w rozpoznawanej sprawie, stan prawny i faktyczny dotyczący naruszenia przez spółkę zasad prowadzenia gier hazardowych został ukształtowany w całości przed wejściem w życie zmiany ustawy o grach hazardowych, zastosowanie w sprawie, tak jak przyjął organ, miały przepisy w brzmieniu przed zmianą. Ponadto prawidłowo organ uznał w zaskarżonej decyzji, że z porównania brzmienia art. 89 sprzed i po zmianie przepisów wynika, że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla strony skarżącej, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12 000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (zawierający zachowanie spenalizowane w dotychczas obowiązującym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia - podlegają karze pieniężnej w wysokości 100 000 zł od każdego automatu, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a znowelizowanej ustawy. Jak wskazuje się orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przypadku zmiany przepisów o charakterze materialnoprawnym, stanowiącego konsekwencję obowiązywania konstytucyjnej zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa - (...) dokonując tzw. wykładni prokonstytucyjnej prawa, mającej na celu przestrzeganie zasady ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, należy stwierdzić, że w sytuacji gdy ustawodawca nie przewidział regulacji intertemporalnej uwzględniającej uprawnienia podatników na podstawie dawnej ustawy, zaistniałą kolizję ustaw w czasie należy rozwiązać z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji, w ten sposób, że należy stosować normę nową, chyba że norma poprzednio obowiązująca jest względniejsza (korzystniejsza) dla podatnika. Innymi słowy, regułą jest stosowanie ustawy (normy) nowej (jeśli nie pogarsza ona sytuacji prawnej) podatnika, wyjątkiem zaś – stosowanie ustawy (normy) poprzedniej (jeśli w świetle jej przepisów sytuacja prawna podatnika jest wówczas korzystniejsza) (por. wyroki NSA: z dnia 19 lutego 2014 r., II GSK 1691/12; z dnia 16 października 2012 r., I FSK 1996/11). Porównując sankcje wynikające z ustawy u.g.h. w brzmieniu poprzednio obowiązującym oraz nowym nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów sankcja za urządzanie gier poza kasynem bez koncesji jest korzystniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem art. 89, a zatem prawidłowo organ zastosował w tym zakresie dotychczas obowiązujące przepisy u.g.h., tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h. Rozstrzyganie przez organ administracji sprawy w oparciu o "stare" przepisy jest uzasadnione też faktem, że przedmiotem sprawy jest nałożenie sankcji administracyjnej o charakterze represyjnym. Z uwagi na gwarancyjną funkcję prawa represyjnego można wnioskować, że podmiot naruszający prawo mógł - w oparciu o zasadę zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa - oczekiwać zastosowania wobec niego sankcji w oparciu o przepisy obowiązujące w czasie, gdy dopuścił się naruszenia prawa. W konsekwencji należy przyjąć, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej prawidłowo zastosował w niniejszej sprawie - obowiązujący w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez spółkę - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiący, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry oraz że wysokość tej kary wynosi 12 000 zł od każdego automatu. W ocenie Sądu stan faktyczny w sprawie nie budzi wątpliwości i uzasadnia uznanie spółki za urządzającą gry na automatach poza kasynem gry. W wyniku przeprowadzonych w lokalu w Ł. przy al. A 11 w Ł. oględzin ustalono, że na każdym z ww. 4 automatach znajdowała się naklejka z informacją o właścicielu automatu, tj. A Spółka z o.o. z siedzibą w B. Należało więc uznać, że skoro skarżąca spółka umieściła automaty w lokalu, wypłacała pieniądze z wygranych, to była urządzającą gry. Okoliczności tych strona skarżąca nie kwestionuje i potwierdza je protokół z kontroli, protokół zatrzymania rzeczy. Rozstrzygnięcie zaistniałego w sprawie sporu zależy ponadto od ustalenia, czy kontrolowane urządzenia umożliwiają grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Zgodnie z art. 1 ust. 2 u.gh. grami hazardowymi są m.in. gry na automatach. Według art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Sąd stwierdza, że sporne w sprawie automaty czynią zadość regulacji art. 2 ust. 3 u.g.h. Stanowisko to znajduje oparcie w poczynionych w sprawie ustaleniach, bazujących na zgromadzonych dowodach, obejmujących m.in. wynik kontroli (wynik oględzin automatów oraz wynik eksperymentów procesowych, a także opinia biegłego). W niniejszej sprawie, w ramach dokonanych oględzin automatów i przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celnych eksperymentów, polegających na odtworzeniu gry na automatach oraz na podstawie opinii biegłego sądowego stwierdzono m.in., że urządzenia eksploatowane są w celach komercyjnych, o czym świadczy konieczność użycia środków finansowych do prowadzenia gry, a gry na przedmiotowych urządzeniach zawierają element losowości, ponieważ wynik gry jest niezależny od zdolności i percepcji gracza. Szczegółowy opis każdego z 4 eksperymentów zawarty jest w protokole kontroli. Zaznaczyć także należy, że urządzenia nie posiadały poświadczeń rejestracji wydanych przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego, co jest niezgodne z zapisami art. 23a u.g.h. Weryfikując prawidłowość poczynionych ustaleń, sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organ przyjął ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonych decyzji. W postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Przepis art. 32 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. nr 168, poz. 1323 ze zm.) wyraźnie dopuszcza możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Wartości dowodowej przeprowadzonego eksperymentu nie sposób co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 Ordynacji podatkowej) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). W badanej sprawie opis przeprowadzonego eksperymentu jest rzeczowy i spójny, a wyciągnięte wnioski logiczne. Przeprowadzone na badanym urządzeniu gry kontrolne wykazały, że gracz ma możliwość uzyskania wygranej rzeczowej w postaci punktów, dających możliwość kontynuacji gry. Urządzenia umożliwiały też wypłatę wygranej pieniężnej. Nie ma też podstaw do uznania niewystąpienia w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionego przypadku", który zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej umożliwia funkcjonariuszom celnym przeprowadzenie eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia gry na automacie. Jeżeli w obowiązującym stanie prawnym funkcjonariusze celni stwierdzają organizowanie gry na automacie znajdującym się w lokalu niespełniającym ustawowych warunków urządzania gier hazardowych, a przy tym organizujący taką grę nie legitymuje się – wydanym pod rządem przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych – zezwoleniem umożliwiającym urządzanie gier na automatach o niskich wygranych do czasu wygaśnięcia takiego zezwolenia, to splot takich okoliczności stanowi dostateczne uzasadnienie, aby zbadać rodzaj urządzenia, jego funkcjonowanie, a także ewentualne wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 października 2013 r. III SA/Wr 545/13). Tego rodzaju sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie. Wymaga podkreślenia, że w zadaniach Służby Celnej mieściło się wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta przebiega w myśl przepisów rozdziału 3 ustawy o Służbie Celnej (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym do przeprowadzenia eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie (art. 32 ust. 1 pkt 13) (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14). Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie, właściwy organ prowadząc postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, jest uprawniony do czynienia ustaleń dotyczących charakteru danej gry (por. pogląd wyrażony w wyrok NSA z 2 grudnia 2015 r. w sprawie II GSK 397/14). Odnosząc się do podnoszonego w skardze zarzutu naruszenia art. 2 ust. 6 i ust. 7 u.g.h, należy dodać, że w wyroku tym NSA wyraził też stanowisko o braku podstaw do twierdzenia jakoby warunkiem zastosowania przez organ administracji celnej kary pieniężnej było uprzednie uzyskanie rozstrzygnięcia Ministra Finansów na podstawie art. 2 ust. 6 tej ustawy. Decyzja, o której mowa w przepisie art. 2 ust. 6 dotyczy bowiem etapu planowania legalnego przedsięwzięcia w zakresie gier na automatach, na co wskazuje treść normy zawartej w kolejnej jednostce redakcyjnej art. 2, tj. w ust. 7 ustawy. Teza ta znajduje potwierdzenie w kolejnym wyroku NSA z 8 grudnia 2015r. w sprawie II GSK 2046/15, w którym wyjaśniono, iż "z przepisu art. 2 ust. 7 u.g.h. wynika, po pierwsze, że postępowanie w przedmiocie rozstrzygnięcia co do charakteru gry prowadzone jest na wniosek podmiotu planującego lub realizującego przedsięwzięcie; (...). To zainteresowany podmiot, a nie organ administracji, ma inicjatywę w uzyskaniu wiążącej decyzji co do charakteru gier, które zamierza prowadzić, przy czym z wnioskiem o ustalenie charakteru gry można wystąpić zarówno przed uruchomieniem przedsięwzięcia, jak też w czasie jego realizacji". Przenosząc powyższe tezy na grunt rozpoznawanej sprawy, zarzut sformułowany w pkt 6 skargi należało uznać za chybiony. W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest także, że: kontrolowany lokal nie był kasynem gry, a spółka nie posiadała stosownego zezwolenia – koncesji, zgodnie z wymogami art. 3 u.g.h. Istotą sporu w sprawie, biorąc pod uwagę zarzuty skargi, jest możliwość wymierzenia kar na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., wobec uznania art. 14 ust. 1 u.g.h., w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny. Odnosząc się do zarzutu strony w zakresie niedopuszczalności zastosowania wobec niej postanowień art. 89 u.g.h., ze względu na brak notyfikacji tego przepisu i innych przepisów tej samej ustawy, którym przypisuje charakter unormowań technicznych w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej, należy stwierdzić, iż jest on niezasadny. Sądy administracyjne orzekające w analogicznych sprawach wielokrotnie podkreślały, iż brak notyfikacji stosownych przepisów u.g.h., nie wyklucza dopuszczalności stosowania art. 89 tej ustawy. Zagadnienie to przesądził ostatecznie NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16, stwierdzając w niej, że: "1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r., Nr 204, s. 37 ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy; 2. urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 612 ze zm.)". W obszernym uzasadnieniu uchwały, NSA wywiódł w szczególności, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji, nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Wymieniony przepis ustawy krajowej, sam w sobie, nie kwalifikuje się bowiem do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie notyfikacyjnej, gdyż: - nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanowienia dostawcy usług, ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie ich respektowania (art. 1 pkt 11 dyrektywy); - w ogóle nie odnosi się do dokumentu oraz nie dotyczy produktu lub jego opakowania, jako takich i nie określa żadnej z obowiązkowych cech produktu, a tylko przeciwne ustalenie mogłoby uzasadniać jego kwalifikowanie, jako specyfikacji technicznej (por. wyrok TSUE z 9 czerwca 2011 r., C-361-10, art. 1 pkt 3 dyrektywy); - nie stanowi również "innych wymagań", o których mowa w art. 1 pkt 4 dyrektywy, gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów; - nie określa także warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwość lub sprzedaż produktu". Przepis ten, według NSA, ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem a ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości jego zastosowania (bądź odmowy zastosowania) decydują, w opinii NSA, okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie, w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się ustalonego stanu faktycznego. Oznacza to, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. może stanowić podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów tej ustawy. Zdaniem NSA, techniczny - w rozumieniu dyrektywy notyfikacyjnej - charakter art. 14 ust. 1 u.g.h i okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy, też nie ma znaczenia dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej. W sytuacji zatem, gdy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizuje urządzenie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną u.g.h. w ogóle poddał się działaniu zasad nią określonych - w tym zwłaszcza określonych w art. 14 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 u.g.h. - czy też przeciwnie, zasady te zignorował. Nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) w związku technicznym z przepisem art. 14 tej ustawy, który to związek zawsze i bezwarunkowo, a więc bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych, uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawę nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. NSA wskazał również, że na gruncie art. 89 ust. 1 u.g.h. ustawodawca penalizuje (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego, co skutkuje również zróżnicowaniem sposobu określenia i wysokości kar pieniężnych nakładanych za ich popełnienie. Ustaleniu podlegać muszą: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 oraz fakt, że gra na automatach urządzana jest poza kasynem gry. Nie ma natomiast żadnego prawnego znaczenia, czy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry legitymował się posiadaniem koncesji lub zezwolenia, czy też nie. Samo urządzanie gier hazardowych bez koncesji i zezwolenia - od 14 lipca 2011 r., także bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry - jest penalizowane na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. i podlega karze w wysokości 100% przychodu. Z tego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Przepis art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h. dotyczy natomiast "urządzającego gry" - czyli "podmiotu", wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt. Tego rodzaju zabieg służy identyfikacji sprawcy i prowadzi do wniosku, że podmiotem tym jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym miejscu - czyli poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna, której przecież - co wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialności, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Analizowana uchwała - na mocy art. 269 § 1 p.p.s.a. - wiąże każdy skład orzekający sądu administracyjnego, który może od niej odstąpić jedynie pod warunkiem przedstawienia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienia prawnego wynikającego z jej treści do ponownego rozważenia oraz pod warunkiem podjęcia przez taki skład NSA nowej uchwały, prezentującej odmienne stanowisko prawne. Skład Sądu orzekający w niniejszej sprawie, w pełni podziela pogląd wyrażony przez NSA w sentencji uchwały z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16. W tej sytuacji, odmienne stanowisko strony - podważające prawidłowość poglądu wyrażonego przez NSA w cyt. powyżej uchwale - nie mogło mieć znaczenia dla kierunku rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Sąd w pełni podzielił również stanowisko Sądu Najwyższego wyrażone w postanowieniu z dnia 28 kwietnia 2016r., sygn. akt I KZP 1/16 (opubl. OSNKW 2016/6/36), że przepis art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015r. o zmianie u.g.h., zezwalający podmiotom prowadzącym w dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej działalność w zakresie, o którym mowa w art. 6 ust. 1-3 lub w art. 7 ust. 2 ustawy nowelizowanej, na dostosowanie się do wymogów określonych w znowelizowanej u.g.h. do dnia 1 lipca 2016r., dotyczy wyłącznie podmiotów, które prowadziły taką działalność zgodnie z u.g.h. w brzmieniu przed dniem 3 września 2015r. (na podstawie koncesji albo zezwolenia). Zatem w sytuacji, gdy strona nie była podmiotem, który w dniu 3 września 2015r. prowadził działalność w zakresie urządzania gier na automatach na podstawie uzyskanej koncesji lub zezwolenia, przepisy ustawy zmieniającej nie miały do niej zastosowania i brak było tym samym podstaw do zastosowania art. 4 tej ustawy w przedmiotowej sprawie. Nieuzasadniony jest także zarzut dotyczące naruszenia art. 120 i art. 123 § 1, 200 oraz art. 216 § O.p. Wbrew bowiem twierdzeniu strony skarżącej, organy w sposób dostateczny wyjaśniły i wykazały w uzasadnieniu obu decyzji, jakie zebrane dowody (i poczynione na ich podstawie ustalenia) przesądziły o zakwalifikowaniu stanu faktycznego do normy zawartej w art. 2 ust. 3 u.g.h. wykazując, że zachowanie skarżącej spółki wyczerpało ustawowe znamiona deliktu administracyjnego przewidzianego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym podlegało karze pieniężnej stosownie do treści art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Wobec powyższego brak było podstaw do umorzenia postępowania, skoro organy rozpoznały sprawę merytorycznie. Dodać należy, że z akt administracyjnych wynika, iż postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r., wydanym na podstawie art. 200 § 1 i 216 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, skarżąca została poinformowana przez Dyrektora IAS w Ł. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, natomiast z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego jasno wynika, z jakich przyczyn wniosek o umorzenie postępowania nie został uwzględniony i brak odrębnego postanowienia w tym zakresie nie miał wpływu na wynik sprawy. Na postanowienie o odmowie umorzenia postępowania podatkowego zażalenie bowiem nie przysługuje, może być ono kwestionowane w odwołaniu od decyzji. Niezależnie zatem od sposobu, w jaki organ odniesie się do przedmiotowych wniosków strony, forma kwestionowania jego stanowiska jest dla strony ta sama. Z tego względu fakt niewydania odrębnego postanowienia, jak tego chciała strona, nie miał wpływu na jej prawo do czynnego udziału w postępowaniu. Natomiast odnośnie wniosku o wystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu z pytaniem prejudycjalnym wskazać należy, że wniosek ten nie został zaadresowany do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego rozpatrującego skargę na decyzję organu drugiej instancji, a do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zatem rozpoznawanie tego wniosku przez sąd rozpoznający sprawę w pierwszej instancji uznać należy za bezprzedmiotowe. Wniosek o przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do skargi sąd uznał za nieuzasadniony z tego względu, że dokumenty te nie dotyczą okoliczności mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Z przepisu tego wynika, że przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów jest możliwe, jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki: jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje to nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przeprowadzenie dowodu z dokumentu jest niezbędne, jeżeli bez tego dokumentu nie jest możliwe rozstrzygnięcie istniejących w sprawie wątpliwości. Z samej istoty postępowania dowodowego natomiast wynika, że odnosi się ono do ustaleń faktycznych, a nie podstawy prawnej rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej. Załączone do skargi dokumenty nie pozostają tymczasem nawet w jakimkolwiek związku z niniejszą sprawą. Służą jedynie uzasadnieniu stanowiska skarżącej spółki o technicznym charakterze art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i skutkach braku jego notyfikacji Komisji Europejskiej. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił. dcz