III SA/Wa 517/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant referent Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi M. K. na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 25 października 2016 r. nr IPPB4/4511-1032/16-2/IM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę M.K.(dalej "Skarżący", "Strona" lub "Wnioskodawca"), złożył wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży odzyskanej po wywłaszczeniu nieruchomości. We wniosku Skarżący przedstawił stan faktyczny, zgodnie z którym postanowieniem Sądu Rejonowego w P. z dnia 2 kwietnia 2008 r. Wnioskodawca stał się spadkobiercą po zmarłej [...] lutego 2008 r. babci. Jako spadkobierca Wnioskodawca przystąpił do toczącego się postępowania administracyjnego w przedmiocie zwrotu wywłaszczonej w 1987 r. nieruchomości, której pierwotnym właścicielem był dziadek Wnioskodawcy, a następnie babcia jako spadkobierca po swoim mężu, zmarłym w [...] r. (jednakże babcia Wnioskodawcy nabyła prawo do ubiegania się o zwrot nieruchomości, której właścicielem od 1987 r. było Starostwo Powiatowe). Po śmierci babci Wnioskodawca wszedł w posiadanie tego prawa, z którego skorzystał. Postępowanie administracyjne o zwrot ww. nieruchomości toczyło się na podstawie art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015r., poz. 1774, z późn. zm., dalej u.g.n.). Zwrot nieruchomości nastąpił na rzecz m.in. osoby Wnioskodawcy na podstawie decyzji Starosty Powiatu P. z dnia [...] sierpnia 2010 r. Następnie dnia 18 lutego 2011 r. przedmiotowa nieruchomość została sprzedana. W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał pytania: 1) Czy w zaistniałej sytuacji (stanie faktycznym) istnieje obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą przed upływem 5 lat od dnia nabycia spadku, odzyskanej po wywłaszczeniu nieruchomości? 2) Czy zachodzi obowiązek podatkowy z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.)? Wnioskodawca, przedstawiając własne stanowisko wskazał, że jest ono zbieżne ze zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonego w orzeczeniu z dnia 30 października 2014 r. sygn. akt. II FSK 2372/12 tj. "Jeżeli nieruchomość została zwrócona spadkobiercy właściciela decyzją o jej zwrocie wydaną na podstawie art. 136 ust. 3 u.g.n. i w chwili otwarcia spadku nie wchodziła do spadku po tym właścicielu, to tym samym nie było to nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. prowadzące do powstania obowiązku podatkowego w przypadku jej sprzedaży przed upływem pięciu lat od dnia otwarcia spadku. Nie było to także nabycie w drodze spadku, o którym mowa w art. 22 ust. 6d) u.p.d.o.f.". Wnioskodawca wskazał, że przywołane orzeczenie zostało wydane przez NSA rozpatrujący tożsamą sprawę chociażby, jeżeli chodzi o stan faktyczny, przedmiot, zbieżność dat zdarzeń prawnych, jak i obowiązywanie przepisów podatkowych dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w przedmiocie opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia (w tym sprzedaży nieruchomości) tj. (1 stycznia 2007 r. - 31 grudnia 2008 r.). Wnioskodawca zaznaczył, że co prawda w Rzeczpospolitej Polskiej nie obowiązuje prawo precedensu i każde rozstrzygniecie odnosi się do konkretnej sprawy, to na podstawie art. 14a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 z późn. zm., dalej O.p.) "Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stanowienia przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej". Zdaniem Wnioskodawcy we wskazanym stanie faktycznym nie występuje obowiązek podatkowy (tj. obowiązek zapłaty podatku). W interpretacji indywidualnej z dnia 25 października 2016 r. Minister Rozwoju i Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Minister Rozwoju i Finansów wskazał, że art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Minister Rozwoju i Finansów stwierdził, że decyzja o zwrocie nieruchomości powoduje przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela, jednakże nie kreuje tego prawa przywracając tylko wcześniej panujące stosunki prawnorzeczowe. Ma miejsce restytucja stosunków sprzed wywłaszczenia, tj. zwrot prawa własności do nieruchomości na rzecz poprzedniego właściciela lub jego spadkobierców. Innymi słowy w przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem. Zdaniem Ministra Rozwoju i Finansów oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa własności na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o charakterze cywilnoprawnym, ale jedynie o restytucji (przywróceniu) stanu sprzed wywłaszczenia. Minister Rozwoju i Finansów uznał, że jeżeli wywłaszczona nieruchomość jest zwracana następcy prawnemu osoby, której nieruchomość tę wywłaszczono, to prawo do zwrotu tej nieruchomości ma swe źródło w stosunku prawnym, z którego wynika to następstwo prawne. Za datę nabycia takiej nieruchomości dla celów podatkowych należy w odniesieniu do tej osoby przyjąć dzień, w którym osoba taka nabyła uprawnienie po osobie, której przysługiwało prawo do jej zwrotu. Zatem, skoro decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości nie kreuje prawa do niej, lecz tylko przywraca stosunki własnościowe sprzed wywłaszczenia, to zwrot taki nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Minister Rozwoju i Finansów przyznał rację Wnioskodawcy, że zwrot wywłaszczonej nieruchomości nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Nie oznacza to jednak, że w przypadku gdy zwrot następuje na rzecz spadkobierców dawnego właściciela, po stronie spadkobierców w ogóle nie dochodzi do nabycia. W sytuacji gdy tytułem prawnym do nabycia uprawnienia do wywłaszczonej nieruchomości jest spadkobranie, wówczas za dzień jej nabycia uznać należy datę śmierci uprawnionego tj. wywłaszczonego właściciela lub też jego spadkobierców w przypadku gdy wywłaszczony właściciel zmarł. Natomiast zdaniem Ministra Rozwoju i Finansów data wydania decyzji o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości pozostaje bez wpływu dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nabytej w ten sposób nieruchomości (jak też udziału w niej). Minister Rozwoju i Finansów wskazał, że okoliczność niewchodzenia w skład masy spadkowej po babce Wnioskodawcy nieruchomości, lecz roszczenia o jej zwrot, nie oznacza, że po stronie Wnioskodawcy w ogóle nie doszło do nabycia zwróconego udziału w nieruchomości. Skoro decyzja o zwrocie nieruchomości nie kreuje prawa własności, lecz je przywraca, to w ocenie Ministra Rozwoju i Finansów źródła, z którego wynika prawo Wnioskodawcy do udziału w nieruchomości należy upatrywać w spadkobraniu. W konsekwencji Minister Rozwoju i Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, ponieważ datą nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości, zwróconej na podstawie decyzji administracyjnej był [...] lutego 2008 r., tj. dzień śmierci babci - spadkobiercy pierwotnego właściciela wywłaszczonej nieruchomości. W związku z tym, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., upłynął z dniem 31 grudnia 2013 r. Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawcę 18 lutego 2011 r. ww. nieruchomości stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2008 r., Minister Rozwoju i Finansów zastosował przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Minister Rozwoju i Finansów wskazał, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, więc należy stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Zdaniem Ministra Rozwoju i Finansów, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży dokonanej w dniu 18 lutego 2011 r. zwróconej nieruchomości podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e u.p.d.o.f., ponieważ sprzedaż ta nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. W ocenie Ministra Rozwoju i Finansów, nie można przyznać racji Wnioskodawcy, że jako spadkobierca odzyskujący wywłaszczoną nieruchomość nie nabywa jej i nie ma obowiązku zapłaty podatku. Co prawda organ nie kwestionował, że data zwrotu nieruchomości, z których wcześniej byli wywłaszczeni spadkodawcy nie skutkuje w tym momencie nowym nabyciem, lecz nie zgodził się z Wnioskodawcą, że nie ma on obowiązku zapłaty podatku. Wnioskodawca całkowicie pominął fakt, że datą nabycia nieruchomości w przypadku ich zwrotu następcy prawnemu dawnego właściciela jest data śmierci spadkodawcy, a więc w niniejszej sprawie 2008 r. Odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego, Minister Rozwoju i Finansów wyjaśnił, że przywołany wyrok dotyczył konkretnej sprawy podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona wniosła o uchylenie powyższej interpretacji w części dotyczącej uznania, że sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę stanowi przychód, o którym mowa w 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. oraz zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. i przyjęcie, że sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę stanowi źródło przychodu oraz przepisów postępowania tj. art. 14c § 2 O.p. przez dokonanie negatywnej oceny stanowiska Wnioskodawcy bez wymaganego uzasadnienia prawnego. W odpowiedzi na skargę Minister Rozwoju i Finansów wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. 1. Zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 - dalej P.p.s.a.) sąd administracyjny rozpatrując skargę na interpretację indywidualną jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może zaś być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami, w szczególności będąc związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną - Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 2. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest to, czy organy słusznie uznały, że w opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym nieprawidłowe jest jego stanowisko, że sprzedaż nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Przepisem prawa materialnego, którego naruszenie zarzuca Skarżący, jest art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. W ocenie Sądu przepis ten nie został naruszony, gdyż organ słusznie uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż nieruchomości stanowi źródło przychodu. Źródłem sporu nie jest to, czy nastąpiło zbycie nieruchomości, lecz to, czy nastąpiło jej nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Skarżący wywody skargi konkluduje w ten sposób: "(...) uznać należy, że Skarżący nie nabył nieruchomości w drodze spadku. Również decyzja o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości nie stanowi jej nabycia. W związku z tym uznać należy, że w sytuacji przedstawionej przez Skarżącego we wniosku nie ma zastosowania art. 10 ust. 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.". Innymi słowy, Skarżący zarzuca naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. stojąc na stanowisku, że żadne z dwóch przedstawionych w opisie stanu faktycznego i rozważanych zdarzeń (spadkobranie ani odzyskanie wywłaszczonej nieruchomości) nie stanowiło "nabycia". 3. Sąd stanowczo sprzeciwia się takiej koncepcji, zgodnie z którą Skarżący zbył nieruchomość, której w ogóle nie nabył. Skoro – jak wskazuje we wniosku o wydanie interpretacji – sprzedał nieruchomość, to musiał także nabyć jej własność. Nie można bowiem przenieść na kogoś więcej praw, niż się samemu posiada (nemo plus iuris ad alium transferre potest quam ipse habet). Wnioskodawca nie powołuje się na to, aby zbył nieruchomość (udział) nie będąc właścicielem. Ze stanu faktycznego wynika, że był właścicielem (pisze m.in. o zwrocie nieruchomości na podstawie decyzji starosty wydanej w oparciu o art. 136 ust. 3 u.o.g.n.). 3. W opisanym we wniosku stanie faktycznym potencjalnie można rozważać dwa zdarzenia jako daty nabycia nieruchomości. Jedno z nich to spadkobranie, drugie – zwrot nieruchomości, z której w 1987 r. wywłaszczony został dziadek Wnioskodawcy. Sąd zauważa, że oba te zdarzenia nastąpiły w okresie krótszym niż 5 lat licząc wstecz od sprzedaży nieruchomości. Śmierć babci, która jako spadkobierca wywłaszczonego właściciela (swojego zmarłego wcześniej małżonka) uzyskała prawo do zwrotu wywłaszczonej nieruchomości, nastąpiła 3 lutego 2008 r. Decyzja starosty o zwrocie nieruchomości pochodzi z dnia [...] sierpnia 2010 r. Sprzedaż nieruchomości (udziału) przez Skarżącego nastąpiła 18 lutego 2011 r. Wszystko jedno zatem, czy za datę nabycia uznać śmierć babci, po której Skarżący nabył spadek, czy też za datę nabycia uznać zwrot nieruchomości przez starostę – to tak czy inaczej zbycie tej nieruchomości jest źródłem przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Bezsprzecznie zatem organ tego przepisu nie naruszył. Zarzut skargi co do naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. jest w ocenie Sądu niezasadny. 4. Kluczową kwestią w ocenie Sądu jest to, że wbrew twierdzeniu skargi Wnioskodawca musiał nabyć nieruchomość, aby mógł ją zbyć. Zarazem, nie sposób jest - nawet hipotetycznie - rozważać jako nabycia jakiegokolwiek zdarzenia wcześniejszego niż nabycie spadku po babci. Opisany we wniosku stan faktyczny nie stwarza zresztą pola do takich rozważań. Nie ulega dla sądu wątpliwości, że Skarżący nieruchomość nabył, i że nastąpiło to nie wcześniej niż [...] lutego 2008 r. 5. Już powyższe stwierdzenia w ocenie Sądu dają podstawy do stwierdzenia, że stanowisko Skarżącego zaprezentowane we wniosku organ słusznie uznał za nieprawidłowe. Skarżący nie ma bowiem podstaw do stwierdzenia, że przy tak opisanej sekwencji zdarzeń i ich rozpiętości czasowej (3 lata i kilkanaście dni) – sprzedaż nieruchomości nie stanowiła źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął nie wcześniej niż z dniem 31 grudnia 2013 r. Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawcę 18 lutego 2011 r. nieruchomości (udziału) stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. 6. Skarżący zadał we wniosku dwa pytania, sprowadzające się w sumie do tego samego problemu: czy w opisanym przez niego stanie faktycznym istnieje obowiązek zapłaty podatku/czy zachodzi obowiązek podatkowy z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Skarżący nie pytał, czy za datę nabycia nieruchomości należy uznać spadkobranie, lub też czy za datę nabycia należy uznać zwrot uprzednio wywłaszczonej nieruchomości. Pytanie dotyczyło obowiązku podatkowego/obowiązku zapłaty podatku. Organ słusznie odpowiedział, że obowiązek podatkowy powstaje, gdyż sprzedaż w przedstawionym stanie faktycznym jest źródłem przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. 7. Sąd jest zdania, że kontrolę legalności zaskarżonej interpretacji co do zarzutu naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. na tym w zasadzie można byłoby zakończyć. Rozważania, czy nabycie nastąpiło w chwili spadkobrania, czy też dopiero wraz z odzyskaniem nieruchomości, na gruncie tego konkretnego opisanego we wniosku stanu faktycznego, nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia kwestii prawidłowości stanowiska organu co do powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży. Stanowisko, że nabycie w ogóle nie nastąpiło, Sąd stanowczo neguje. 8. Niemniej jednak Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko organu, że w sytuacji, gdy tytułem prawnym do nabycia uprawnienia do wywłaszczonej nieruchomości jest spadkobranie, wówczas za dzień jej nabycia uznać należy datę śmierci uprawnionego, tj. wywłaszczonego właściciela lub też jego spadkobierców w przypadku, gdy wywłaszczony właściciel wcześniej zmarł. W rozpatrywanym tu stanie faktycznym po śmierci wywłaszczonego dziadka Wnioskodawcy, jego prawa jako spadkobierca nabyła żona, będąca babcią wnioskodawcy. Po niej swoje prawo nabył Wnioskodawca. Zgodnie z art. 924 i 925 k.c. spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Dniem nabycia spadku jest więc data śmierci spadkodawcy. Okoliczność, że w skład masy spadkowej po babce Wnioskodawcy nie wchodziła nieruchomość, lecz roszczenie o jej zwrot, nie oznacza, że po stronie Wnioskodawcy w ogóle nie doszło do nabycia zwróconego udziału w nieruchomości. Istotne jest to, że – jak podał Wnioskodawca – już babcia Wnioskodawcy nabyła prawo do ubiegania się o zwrot nieruchomości. Źródła, z którego wynika prawo Wnioskodawcy do udziału w nieruchomości, należy upatrywać w spadkobraniu. Takie stanowisko, jakie zajął organ, a Sąd zaakceptował, znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym m.in. w wyrokach NSA z 31 maja 2016 r. (II FSK 1362/14 i II FSK 2932/14) oraz WSA w Krakowie z 25 stycznia 2017 r. (I SA/Kr 1393/16). Sąd zauważa też, że z dwu możliwych do rozważania dat nabycia, Organ wskazał wcześniejszą, przyjął zatem wykładnię, która – co do zasady – jest korzystniejsza dla zbywcy nieruchomości, gdyż upływ 5-letniego terminu następuje tu prędzej niż gdyby przyjąć stanowisko, w myśl którego nabycie następuje z chwilą zwrotu wywłaszczonej nieruchomości. 9. Skarżący zarzuca też naruszenie art. 14c § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa przez dokonanie negatywnej oceny stanowiska Wnioskodawcy bez uzasadnienia prawnego. Skarżący wskazuje, że we wniosku o wydanie interpretacji powołał się na konkretny wyrok sądu administracyjnego, co oznacza, że powoływał się na uzasadnienie prawne określonego stanowiska. Zdaniem Skarżącego jeśli organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe – to powinien ocenić stanowisko sądu zaprezentowane w uzasadnieniu powołanego wyroku i wskazać w interpretacji, dlaczego się z nim nie zgadza. W ocenie Sądu tak uzasadniony zarzut naruszenia art. 14c § 2 O.p. nie jest zasadny. W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji organ zawarł szerokie rozważania prawne na poparcie swojego stanowiska. Nawet jeśli nie ubrał ich w szatę polemiczną i nie skonstruował swojego wywodu jako krytyki wyroku, na który Skarżący się powołał, to argumentacja organu w istocie wskazuje, dlaczego organ zajął inne stanowisko niż sąd w tym wyroku, na który Skarżący się powołał. Należało więc uznać, że interpretacja czyni zadość wymogom wynikającym z art. 14c § 2 O.p. Reasumując, Sąd nie dopatrzył się zarzucanych w skardze uchybień, dlatego oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.