I SA/Po 1083/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant: ref. staż. Karolina Samolczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2018r. sprawy ze skargi JG na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów za nieuzasadnione I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] r., nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...],- zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r. [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K., na podstawie art. 34 § 4 oraz art. 33 § 1 pkt 4, 6, 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U z 2016 r., poz. 599 ze zm. dalej: "u.p.e.a.") uznał za nieuzasadnione zarzuty wniesione przez A. na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] kwietnia 2017 r., obejmującego należności w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z innych źródeł. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w dniu [...] kwietnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. wystawił tytuł wykonawczy nr [...] na zobowiązanego A. . Tytuł wykonawczy obejmował zaległość z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł na kwotę [...]zł należności głównej. Następnie tytuł został przekazany do Działu Egzekucji Administracyjnej i Likwidacji Towarów, gdzie został zweryfikowany pod względem formalnym oraz została nadana klauzula wykonalności z datą [...] kwietnia 2017 r., która spowodowała skierowanie tytułu do egzekucji administracyjnej. Podczas ustalania informacji na temat dłużnika za pośrednictwem systemu obsługi bankowej [...] wskazane zostały rachunki bankowe zobowiązanego. Na tej podstawie w dniu [...] kwietnia 2017 r. zastosowano środki egzekucyjne w postaci zajęć rachunków bankowych tj. nr zawiadomienia do banku [...] S.A. oraz do [...] S.A. Zawiadomienia zostały przesłane do banków za pośrednictwem wskazanego systemu. Banki potwierdziły odbiór zawiadomień dnia [...] kwietnia 2017 r. Zawiadomienia dla zobowiązanego zostały prawidłowo doręczone dnia [...] kwietnia 2017 r. i [...] kwietnia 2017 r. pełnoletniemu domownikowi. W wyniku zastosowanych środków egzekucyjnych w dniach [...] kwietnia 2017 r. – [...] maja 2017 r. uzyskano z [...] S.A. kwoty na łączną sumę [...] zł, które zostały rozdysponowane na zaległość. W dniu [...] maja 2017 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. wpłynęły zarzuty złożone przez A. . Zobowiązany podniósł, że egzekucja prowadzona jest ze wspólnego z rachunku jego oraz małżonki, która nie jest dłużnikiem w przedmiotowym postępowaniu. Ponadto A. wskazał, że wymieniony tytuł wykonawczy został wystawiony niezgodnie z art. 27 § 1 i 27c u.p.e.a. Dłużnik jako podstawę zarzutów podnosi fakt wystawienia tytułu wykonawczego tylko na niego, a prowadzenie egzekucji z rachunku bankowego będącego wspólnym z małżonką. Zdaniem organu zarzuty są nieuzasadnione, bowiem zawiadomienie przekazane do banku zostało sformułowane prawidłowo - zgodnie z danymi zawartymi w tytule wykonawczym. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. nie wskazał numeru zajmowanego rachunku bankowego. Brak zatem także przesłanek niedopuszczalności egzekucji lub zastosowanego środka egzekucyjnego zawartych w art. 33 § pkt 6 u.p.e.a. Organ nadmienił, że małżonka dłużnika zgodnie z art. 38 § 1 u.p.e.a. może zwrócić się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z żądaniem wyłączenia spod egzekucji prawa majątkowego, do którego rości sobie prawa. W zażaleniu z dnia [...] czerwca 2017 r., uzupełnionym w dniu [...] lipca 2017 r., A. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i uwzględnienie zarzutów wniesionych w związku z zajęciem egzekucyjnym z dnia [...] kwietnia 2017 r. tj. uchylenie zajęcia egzekucyjnego. Podniósł, że przedmiotowego zajęcia egzekucyjnego dokonano na rachunku bankowym będącym rachunkiem wspólnym zobowiązanego i jego żony. Zaznaczył, że małżonek osoby zobowiązanej nie jest zobowiązanym i nie został wskazany jako strona w tytule wykonawczym. Do zażalenia zobowiązany dołączył zaświadczenia o posiadaniu rachunku w [...] S.A. określające go jako współposiadacza rachunku. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1257 – dalej: "k.p.a.") oraz art. 33 § 1 pkt 4, 6, 10 i art. 34 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1201 – dalej: "u.p.e.a.") utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ podkreślił, że wszystkie zarzuty (zarzut nieistnienia obowiązku, błąd co do osoby zobowiązanego, niespełnienie w tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a.), podnoszone są przez A. , w kontekście jego małżonki - [...]. Organ zauważył, iż w toku przedmiotowego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. nie traktował [...] jako zobowiązanej. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, iż postępowanie egzekucyjne skierowane jest wobec A. , a zobowiązany nie kwestionuje ciążących na nim zobowiązań. Po stwierdzeniu zgodności tytułu wykonawczego z wymogami określonymi w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny przystąpił do egzekucji poprzez nadanie klauzuli wykonalności. Organ podkreślił, że wskazany tytuł wykonawczy został wystawiony na zobowiązanego A. , poprzez wskazanie go w części A tytułu wykonawczego. Część B tytułu wykonawczego określająca dane małżonka nie została wypełniona przez wierzyciela, tym samym małżonek nie został wskazany jako osoba zobowiązana. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że takie określenie zobowiązanego w tytule wykonawczym pozwala na prowadzenie egzekucji administracyjnej z majątku odrębnego wskazanego podatnika, a także z majątku wspólnego podatnika i jego małżonka, bowiem zgodnie z art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność podatników pozostających w związku małżeńskim obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Odnosząc się do podniesionych przez stronę zarzutów organ nadzoru zauważył, że w przedmiotowym postępowaniu małżonka zobowiązanego nie została wskazana w tytule wykonawczym jako zobowiązana w myśl art. 1 a pkt 20 u.p.e.a. Postępowanie egzekucyjne zostało więc skierowane do A. - wskazanego w tytule wykonawczym. W związku z tym prośba o udzielenie informacji, czy dana osoba jest klientem banku skierowana poprzez KIR [...], dotyczyła tylko zobowiązanego A. . Fakt ten potwierdzają odpowiedzi uzyskane dnia [...] kwietnia 2017 r. z Systemu KIR [...], określające A. jako osobę będącą klientem banków: [...] S.A. i [...] S.A. Na tej podstawie organ egzekucyjny skierował zawiadomienie o zajęciu rachunków bankowych do w/w banków w dniu [...] kwietnia 2017 r. wskazując jako zobowiązanego tylko i wyłącznie A. . Potwierdzają to zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Zatem organ egzekucyjny działając na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na zobowiązanego A. dokonał czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia rachunków bankowych należących do właśnie tego zobowiązanego. Na podstawie danych będących w posiadaniu organu egzekucyjnego w dniu dokonania zajęć to właśnie A. został wskazany jako klient w/w banków. Zdaniem organu z akt niniejszej sprawy jednoznacznie wynika, iż organ egzekucyjny nie posiadał wiedzy o realizacji zajęcia z rachunku będącego wspólnym dla zobowiązanego i jego małżonki. Ponadto organ egzekucyjny nie kierował zajęcia do konkretnie wskazanego numeru rachunku bankowego tylko do rachunków, których posiadaczem jest zobowiązany. W świetle powyższych okoliczności Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. nie miał podstaw do rozpatrzenia zarzutów zgodnie z wolą zobowiązanego. W skardze z dnia [...] września 2017 r. skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i uwzględnienie zarzutów co do egzekucji administracyjnej z rachunku bankowego w [...] S. A., który był rachunkiem wspólnym podatnika i jego małżonki, uchylenie dokonane pismem z dnia [...] kwietnia 2017 r. zajęcia praw majątkowych, stanowiących wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S. A., a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu skarżący zarzucił naruszenie art. 27c w związku z art. 1a pkt 20) w związku z art. 27 § 1 u.p.e.a. w związku z art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżący podniósł, że postępowanie egzekucyjne wobec niego jest prowadzone bezprawnie, bowiem przedmiotowego zajęcia egzekucyjnego dokonano na rachunku bankowym będącym rachunkiem wspólnym zobowiązanego i jego żony. Ponadto podniósł, iż małżonek osoby zobowiązanej nie jest zobowiązanym i nie został wskazany jako strona w tytule wykonawczym. Wobec czego, zdaniem skarżącego naruszona została treść w art. 27 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Ponadto skarżący podniósł, iż jego małżonka nie jest osobą zobowiązaną w rozumieniu zapisów zawartych w art. 1a pkt 20 u.p.e.a. Odpowiadając na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że zarzuty określone w przepisie art. 33 § 1 u.p.e.a. są szczególnym środkiem zaskarżenia, który służy zobowiązanemu w fazie wszczęcia egzekucji administracyjnej. Zaznaczyć należy, że zarzuty są dla zobowiązanego podstawowym środkiem ochrony przed niezgodnym z prawem skierowaniem i prowadzeniem do jego majątku egzekucji administracyjnej. Zarzutami w sprawie prowadzonej egzekucji administracyjnej wniesionymi pismem z dnia [...] maja 2017 r. A. podniósł, na podstawie art. 33 § 1 u.p.e.a. (pkt 4, 6, 10), nieistnienie obowiązku, błąd co do osoby zobowiązanego, niespełnienie w tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Oceniając zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji Sąd stwierdził, że badane akty naruszają prawo. Zasadny jest zarzut naruszenia art. 33 pkt 4 i pkt 10 u.p.e.a., bowiem w tytule wykonawczym nastąpiło błędne wskazanie osoby zobowiązanego. W rozpatrywanej sprawie jako zobowiązanego w tytule wykonawczym wskazano A. mającego status osoby fizycznej ponoszącej odpowiedzialność z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodów z innych źródeł. Skarżący już w zarzutach z dnia [...] maja 2017 r. oraz w zażaleniu wskazywał, okoliczność, że w toku prowadzonej egzekucji Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego w [...] S.A. oraz [...] S. A., który był rachunkiem zobowiązanego i jego małżonki. Wszczęcie egzekucji nastąpiło w dniu [...] kwietnia 2017 r. z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętych wierzytelności zawiadomienia o zajęciu rachunku w [...] S.A. i [...] kwietnia 2017 r. zawiadomienia o zajęciu rachunku w [...] S. A. Organ egzekucyjny jednocześnie z zawiadomieniami o zastosowaniu środków egzekucyjnych przesłał podatnikowi odpis tytułu wykonawczego, wskazując jako zobowiązanego A. i nie wypełniając części "B" tytułu wykonawczego Nr [...] Należy wyjaśnić, iż odpowiedzialność podatników pozostających w związku małżeńskim obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka (art. 29 § 1 Ordynacji podatkowej). Zakres majątku odrębnego i majątku wspólnego małżonków określa przepis art. 41 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Zasady prowadzenia egzekucji administracyjnej określają przepisy Rozdziału 3 u.p.e.a. Zgodnie z art. 26 § 1 - § 4 u.p.e.a. wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego sporządzonego według ustalonego w drodze rozporządzenia Ministra Finansów wzoru. Wzór ten zawiera treść określoną w art. 27 § 1 u.p.e.a. Brak chociażby jednego z elementów wskazanych w art. 27 § 1 u.p.e.a. powoduje niedopuszczalność egzekucji. Jednym z tych elementów tytułu wykonawczego jest wskazanie podmiotu, na którego tytuł jest wystawiony i do którego skierowana jest egzekucja administracyjna. Ustawodawca w art. 27 § 1 pkt 2 u.p.e.a. używa w tym zakresie sformułowania "wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu". Definicję zobowiązanego zamieszczono w art. 1a pkt 20 u.p.e.a. W myśl tej definicji zobowiązanym jest między innymi osoba fizyczna, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym. Oznacza to, że zobowiązanym za zobowiązanie podatkowe jest podatnik. Ponieważ współmałżonek podatnika odpowiada za zobowiązanie podatkowe małżonka majątkiem wspólnym, ustawodawca w art. 27c u.p.e.a. ustalił zasadę, że w takim przypadku wierzyciel wystawia tytuł wykonawczy na oboje małżonków. Jest rzeczą oczywistą, że współmałżonek odpowiadający za zaległość podatkową małżonka będącego podatnikiem nie jest zobowiązanym jako podatnik i nie odpowiada za zobowiązanie podatkowe. Jego zobowiązanie wynika z długu małżonka-podatnika i ograniczone jest do odpowiedzialności z majątku wspólnego. Małżonka jest zobowiązana z majątku wspólnego z tytułu zobowiązania podatkowego współmałżonka, co wprost wynika z art. 29 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej: "O.p.") i zgodnie z art. 27c u.p.e.a., jeżeli egzekucja ma być prowadzona z ich majątku wspólnego, tytuł wykonawczy powinien być wystawiony na oboje małżonków. W tym stanie rzeczy, wobec zgłoszenia zarzutu dotyczącego zajęcia rachunku bankowego, nieskierowanie tytułu wykonawczego do małżonki skarżącego w sposób rażący narusza art. 27 § 1 u.p.e.a. i w żaden sposób nie można uznać za wypełnienie tego obowiązku zakreślenie w tytule wykonawczym odnośników (kwadratu nr 3) dotyczących jej małżonka, bowiem nie wypełnia to dyspozycji art. 27c ustawy (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2006 r., II FSK 146/05). Zgodnie z art. 27c u.p.e.a., obowiązującym w dacie wszczęcia egzekucji "Jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawie się na oboje małżonków". Sąd orzekający w sprawie podziela stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu do uchwały SN z dnia 18 września 2002 r., III CZP 49/02 (OSNC 2003/9/115), że przepis ten ma zastosowanie w sytuacji, gdy egzekucja ma być prowadzona z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka. Zwrócić należy bowiem uwagę, że w przepisie tym mowa jest o zobowiązanym i jego małżonku. Zgodnie z art. 1a pkt 20 u.p.e.a., przez zobowiązanego rozumie się osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym. W razie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, zobowiązanym w rozumieniu art. 1a pkt 20 u.p.e.a. pozostaje wyłącznie podatnik, a jego małżonek takiego statusu nigdy nie ma. Odpowiednio do tego, odpowiedzialność zobowiązanego (podatnika) obejmuje jedynie jego majątek odrębny i majątek wspólny zobowiązanego i jego małżonka. Jeśli zatem ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w art. 27c u.p.e.a. wyraźnie różnicuje zobowiązanego i jego małżonka, traktując tylko jednego z małżonków za zobowiązanego, wówczas - przynajmniej w zakresie egzekucji należności stanowiących zobowiązania podatkowe - musi to oznaczać, że wymieniony przepis ma zastosowanie właśnie wtedy, gdy tylko jeden z małżonków jest zobowiązanym w rozumieniu ustawy, a drugi takiego statusu nie ma, a jedynie zachodzi podstawa do prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka. Tylko przy takim założeniu art. 27c u.p.e.a. może w ogóle mieć praktyczne znaczenie (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 15 października 2004 r. I SA/Łd 412/04). W wyroku z dnia 15 lutego 2010 r. o sygn. II FSK 1415/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że art. 27c u.p.e.a. wyraźnie różnicuje zobowiązanego i jego małżonka, traktując tylko jednego z małżonków jako zobowiązanego. W zakresie egzekucji należności stanowiących zobowiązania podatkowe musi to oznaczać, że wymieniony przepis ma zastosowanie właśnie wtedy, gdy tylko jeden z małżonków jest zobowiązanym w rozumieniu ustawy, a drugi takiego statusu nie ma, a jedynie zachodzi podstawa do prowadzenia egzekucji z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka. Sąd orzekający w sprawie zauważa, że przepis art. 27c u.p.e.a. jest przepisem szczególnym wobec powołanego przez organ w odpowiedzi na skargę przepisu art. 81 § 1a u.p.e.a., zgodnie z którym zajęcie wierzytelności jest skuteczne w odniesieniu do rachunku bankowego prowadzonego dla kilku osób fizycznych, którego współposiadaczem jest zobowiązany. Jak wynika z treści tego artykułu, ustawodawca, w przypadku prowadzenia rachunku wspólnego dla kilku osób fizycznych, nie wprowadza żadnych ograniczeń co do rodzaju stosunków prawnych łączących współposiadaczy ani co do rodzaju prowadzonej przez nich działalności. Oznacza to, że współposiadaczami takiego rachunku mogą być w szczególności osoby powiązane więzami rodzinnymi (np. małżonkowie), wspólnicy spółki cywilnej, ale także osoby, których nie łączy jakikolwiek stosunek prawny, czy osoby prowadzące działalność gospodarczą lub jej nieprowadzące (por. komentarz do art. 81 u.p.e.a. Autor: Waldemar Łuczaj – System Informacji Prawnej LEX). Ponownie rozpatrując sprawę organ winien prawidłowo ustalić stan faktyczny sprawy, a w konsekwencji dokonać prawidłowej wykładni art. 27c w związku z art. 1a pkt 20 u.p.e.a. Sąd wyjaśnia, że zgodnie z brzmieniem art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym odpowiednio stosuje się przepisy kodeksu postępowania administracyjnego. Jedną z naczelnych zasad procedury administracyjnej jest wyrażona w art. 7 K.p.a. zasada prawdy obiektywnej, zgodnie z którą organy administracji publicznej podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Rozwinięciem tej zasady jest art. 77 § 1 K.p.a., zgodnie z którym organ jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Natomiast w myśl art. 80 K.p.a., organ winien dokonać oceny okoliczności na podstawie całokształtu materiału dowodowego. Prowadząc postępowanie należy zatem, stosownie do art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 K.p.a., podejmować działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego istotnego dla podjęcia rozstrzygnięcia i dokonać oceny na podstawie całokształtu wyczerpująco zebranego i rozpatrzonego materiału dowodowego. Dopełnienie wskazanych obowiązków co do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i dokonania na jego podstawie oceny ma na celu realizację wynikającego z art. 8 K.p.a. wymogu prowadzenia postępowania administracyjnego w sposób budzący zaufanie jego uczestników do organów. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), orzekł jak w sentencji.