I FSK 1995/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia del. WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 8 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 7 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 489/16 w sprawie ze skargi T. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2015 r. nr ITPP2/4512-962/15/AW w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. S. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I. Wyrokiem z 7 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Sz 489/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie ("WSA", "Sąd pierwszej instancji") oddalił skargę wniesioną przez Skarżącego - T. S., na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 28 grudnia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Spośród zagadnień podatkowych stanowiących przedmiot zaskarżonej interpretacji sporna była kwestia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, za które komornik sądowy pobiera opłatę egzekucyjną. Zdaniem Skarżącego podstawą opodatkowania powinna być opłata egzekucyjna pobrana z wyegzekwowanej kwoty, przy czym kwotę wyegzekwowaną przez komornika, przed jej przekazaniem wierzycielowi, należy pomniejszyć o kwotę stosownej opłaty egzekucyjnej z doliczonym do niej należnym podatkiem od towarów i usług. Natomiast w ocenie Ministra Finansów podstawą opodatkowania będzie opłata egzekucyjna pomniejszona o zawarty w niej podatek od towarów i usług obliczony metodą "w stu". Sąd pierwszej instancji za prawidłowe uznał stanowisko Ministra Finansów. Stwierdził, iż przyjęcie rozwiązania proponowanego przez Skarżącego prowadziłoby do powstania sytuacji, w której – pomimo braku podstaw prawnych – osoba zobowiązana do uiszczenia opłaty dodatkowo musiałaby ponieść koszt podatku od towarów i usług, którego podatnikiem jest komornik. WSA nie uwzględnił wniosku Skarżącego, który domagał się odrzucenia skargi powołując się na okoliczność, iż nie będąc podatnikiem podatku od towarów i usług nie był podmiotem uprawnionym do uzyskania i następnie zaskarżenia interpretacji indywidualnej w zakresie tego podatku. II. Skarżący złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając go w całości oraz wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania, a także o zwrot poniesionych kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie Dz.U. z 2017r., poz. 1369) – dalej "P.p.s.a.", zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 133 oraz art. 134 w związku z art. 50 § 1 P.p.s.a. przez oddalenie skargi z powodu zgodności skarżonej interpretacji z prawem, gdy tymczasem powinna być ona oddalona jako złożona przez podmiot niemający legitymacji procesowej. Ponadto, z ostrożności procesowej, Skarżący na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 29a ust. 1 u.p.t.u. przez uznanie, że podstawą opodatkowania czynności komorników sądowych jest kwota opłaty pomniejszona o podatek należny, a nie kwota, którą komornik sądowy faktycznie potrąci (otrzyma) w związku z wykonywaniem swoich czynności. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Finansów wniósł o oddalenie tej skargi, a także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: III. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznanej sprawie nie wystąpiły. Nie stwierdzono również podstaw do odrzucenia skargi oraz umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. Wyjaśnić również należy, że stosownie do art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r.), uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Tym samym sporządzając uzasadnienie takiego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zobligowany do odpowiedniego stosowania wymogów dotyczących elementów, jakie uzasadnienie wyroku powinno zawierać zgodnie z art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze P.p.s.a. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny w sposób skrótowy przedstawił relację z przebiegu sprawy. Skarga kasacyjna rozpoznana z uwzględnieniem wynikającej z art. 183 § 1 P.p.s.a. zasady związania podniesionymi w niej zarzutami, okazała się być niezasadna. IV. Jako naruszone przepisy postępowania Skarżący wskazał art. 133 oraz art. 134 w związku z art. 50 § 1 P.p.s.a. Zdaniem Skarżącego Sąd pierwszej instancji powinien był oddalić jego skargę jako wniesioną przez podmiot niemający legitymacji procesowej, nie zaś z tego powodu, że zaskarżona interpretacja była zgodna z prawem. Przepisy art. 133 i art. 134 P.p.s.a. zawierają odpowiednio po trzy i dwie jednostki redakcyjne (paragrafy) o odmiennej treści normatywnej. Brak precyzyjnego określenia przez autora skargi kasacyjnej, która konkretnie norma zawarta tych artykułach (tj. wyrażona w § 1, § 2, czy § 3) została naruszona przez Sąd pierwszej instancji, nie pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na ocenę zaskarżonego wyroku w zakresie tak sformułowanego zarzutu. Jak bowiem wskazano wyżej, Naczelny Sąd Administracyjny związany jest zarzutami skargi kasacyjnej, a zatem w swojej ocenie może uwzględnić tylko przepisy wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie ma natomiast nie tylko obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Ponadto, niezależnie od wadliwości jego sformułowania, zarzut naruszenia powyższych przepisów w ogóle nie został uzasadniony – nawet nie zawiązano do ich treści. Przepis art. 50 § 1 P.p.s.a. stanowi, iż uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy, kto ma w tym interes prawny, prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich, Rzecznik Praw Dziecka oraz organizacja społeczna w zakresie jej statutowej działalności, w sprawach dotyczących interesów prawnych innych osób, jeżeli brała udział w postępowaniu administracyjnym. Uzasadniając omawiany zarzut autor skargi kasacyjnej podniósł, że status Skarżącego jako podatnika podatku od towarów i usług był wprawdzie elementem stanu faktycznego, ale kwestia ta nie miała bezpośredniego wpływu na rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego przedstawionego we wniosku o interpretację. Ponadto był to element wpływający na posiadanie przez Skarżącego legitymacji procesowej w postępowaniu przed sądem administracyjnym, a wcześniej – na możliwość skutecznego złożenia wniosku o interpretację. Dlatego też status Skarżącego jako podatnika powinien być rozumiany jako element stanu faktycznego sprawy zawisłej przed sądem i w tym zakresie powinien podlegać badaniu przez Sąd pierwszej instancji, sprowadzającemu się do ustalenia, czy Skarżący w istocie jest podatnikiem i czy może w związku z tym skutecznie złożyć skargę na interpretację udzieloną mu jako podatnikowi. Argumentacja ta nie jest zasadna. Skarżący kwestionuje swoje uprawnienie do otrzymania interpretacji indywidualnej dotyczącej podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług powołując się na okoliczność, że nie jest podatnikiem tego podatku. Jednakże z punktu widzenia legitymacji procesowej Skarżącego w postępowaniu przez sądem administracyjnym kwestia, czy w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej ("O.p.") był on podmiotem uprawnionym do skutecznego złożenia wniosku o wydanie interpretacji, nie ma żadnego znaczenia w sytuacji, gdy na złożony przez niego wniosek interpretacja indywidualna została wydana. Wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, stwierdzenie przez WSA, że Skarżący nie był uprawniony do złożenia wniosku o interpretację indywidualną miałoby ten skutek, że interpretacja podlegałaby uchyleniu, jako wydana z naruszeniem art. 14b § 1 O.p. Samo prawo Skarżącego do zaskarżenia wydanej na jego wniosek interpretacji, jego interes prawny umożliwiający złożenie skargi do WSA, wynika bowiem z okoliczności, iż jest on adresatem tej interpretacji. Słusznie do okoliczności tej nawiązał Sąd pierwszej instancji stwierdzając, iż "nie sposób jest uznać, że skarżący w takiej sytuacji nie ma legitymacji procesowej, skoro ocena prawna zawarta w zaskarżonej interpretacji dotyczy bezpośrednio stanu faktycznego i stanowiska własnego przedstawionego przez skarżącego we wniosku o jej wydanie. Uznanie, że w takiej sytuacji skarżący nie posiada legitymacji procesowej przed sądem byłoby w istocie odebraniem mu prawa do sądu". Zasadnie Sąd pierwszej instancji potraktował informację, że Skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług jako okoliczność faktyczną stanowiącą element zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji, którym to opisem Minister Finansów był związany. Informację o statusie komornika sądowego jako podatnika Skarżący podał bowiem opisując zdarzenie przyszłe. Przede wszystkim zaś, budzące wątpliwości Skarżącego zagadnienia z zakresu prawa podatkowego, odzwierciedlone w treści sformułowanych we wniosku pytań, w ogóle nie dotyczyły statusu komornika jako podatnika, a podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz momentu powstania obowiązku podatkowego w tym podatku. W odniesieniu do tych tylko zagadnień Skarżący przedstawił swoje stanowisko. Zgodnie z art. 14c § 1 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r.) interpretacja indywidualna powinna była zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Wprawdzie we wniosku o wydanie interpretacji wśród przepisów prawa stanowiących przedmiot interpretacji Skarżący wskazał art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) – dalej "u.p.t.u.", ale nie sformułował stosownego pytania, ani nie przedstawił własnego stanowiska dotyczącego statusu komorników opartego na tych przepisach. Ograniczył się do wskazania w opisie zdarzenia przyszłego, że w interpretacji ogólnej z 9 czerwca 2015 r. nr PT1.050.1.2015.LJU.19 Minister Finansów stwierdził, że zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. oraz orzecznictwem sądowym i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE") komornik sądowy, wykonując w szczególności czynności egzekucyjne, prowadzi działalność gospodarczą działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W odniesieniu do takiej sytuacji faktycznej – kiedy to komornik jest podatnikiem podatku od towarów i usług, Skarżący zajął stanowisko dotyczące podstawy opodatkowania tym podatkiem. Prawidłowo zatem WSA ocenił, iż twierdzenie na etapie postępowania sądowego, że Skarżący nie powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług oznacza niedopuszczalną zmianę okoliczności faktycznych podanych we wniosku o wydanie interpretacji. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego była to w istocie próba wprowadzenia do sprawy zagadnienia prawnego, które nie stanowiło przedmiotu zaskarżonej interpretacji. Znacząca część uzasadnienia skargi kasacyjnej poświęcona została właśnie kwestii zasadności uznania Skarżącego – jako komornika sądowego – za podatnika podatku od towarów i usług. Jak jednak wskazano wyżej, kwestia ta nie ma znaczenia z punktu widzenia prawa Skarżącego do złożenia skargi na skierowaną do niego interpretację indywidualną, a z uwagi na zarzut naruszenia art. 50 § 1 P.p.s.a. tylko w takim kontekście do tego zagadnienia mógł odnieść się Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzut naruszenia art. 50 § 1 P.p.s.a. jest więc niezasadny. Tytułem jedynie wyjaśnienia wskazać należy, że w uchwale z 6 marca 2017 r. sygn. akt I FPS 8/16 (dostępna na http://orzeczenia.nsa.gov.pl) Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, iż do komornika sądowego, którego status wynika z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2015 r. poz. 790 ze zm.), ma zastosowanie art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2, a nie ma zastosowania art. 15 ust. 6 u.p.t.u. V. Skarżący zarzucił również naruszenie art. 29a ust. 1 u.p.t.u., naruszenia tego upatrując w uznaniu przez Sąd pierwszej instancji, że podstawą opodatkowania czynności komorników sądowych jest kwota opłaty pomniejszona o podatek należny, a nie kwota, którą komornik sądowy faktycznie potrąci (otrzyma) w związku z wykonywaniem swoich czynności. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego także ten zarzut nie jest zasadny. Zgodnie z art. 29a ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania (z zastrzeżeniem nieistotnym w rozpoznanej sprawie) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zarzucana w skardze kasacyjnej sprzeczność stanowiska WSA co do podstawy opodatkowania jest pozorna. Skarżący podnosi, iż na s. 11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji twierdzi, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę za czynności egzekucyjne, czyli opłata określona w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2015 r., poz. 790 ze zm.), a na s. 12 wywodzi, że skoro komornik sądowy zobowiązany jest do uiszczenia podatku, to podatek należny powinien być ujęty w opłacie egzekucyjnej. Zacytowany przez Skarżącego fragment wypowiedzi Sądu pierwszej instancji ze s. 11 uzasadnienia zaskarżonego wyroku stanowi komentarz do art. 29a ust. 1 u.p.t.u., którego treść przytoczona została przed tą wypowiedzą. Natomiast wypowiedź ze s. 12 odnosi się do art. 29a ust. 6 u.p.t.u., który to przepis w pkt 1 stanowi, że podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku. Stanowisko Sądu pierwszej instancji, w którym autor skargi kasacyjnej dostrzega sprzeczność, w istocie wynika z nieprecyzyjnego odzwierciedlenia w art. 29a u.p.t.u. zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług, jako że obciąża konsumpcję, zawarty jest w cenie towarów i usług uiszczanej przez nabywcę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 września 2017 r. sygn. akt I FSK 1191/17; dostępny j.w.). Sama literalna wykładnia obecnie obowiązujących art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. istotnie może sugerować, że podatek od towarów i usług nie jest składnikiem wynagrodzenia dostawcy towaru lub usługodawcy. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela jednak wyrażony we wskazanym wyżej wyroku pogląd, że obecnie obowiązujący art. 29a ust. 1 i ust. 6 u.p.t.u. należy wykładać analogicznie jak art. 29 u.p.t.u. (obowiązujący do 31 marca 2014 r.), z którego jasno wynikało, że stanowiąca podstawę opodatkowania kwota wynagrodzenia za zrealizowane świadczenia (zapłata) to kwota brutto, a zatem zawierająca należny podatek od towarów i usług. Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku z 7 listopada 2013 r. w sprawach połączonych C-249/12 i C‑250/12 Corina-Hrisi Tulică przeciwko Agenţia Naţională de Administrare Fiscală – Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor (C-249/12) oraz Călin Ion Plavoşin przeciwko Direcţia Generală a Finanţelor Publice Timiş – Serviciul Soluţionare Contestaţii Activitatea de Inspecţie Fiscală – Serviciul de Inspecţie Fiscală Timiş (C-250/12), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że Dyrektywę 2006/112/WE, w szczególności zas jej art. 73 i 78 należy interpretować w ten sposób, że jeżeli cena towaru została ustalona przez strony bez żadnej wzmianki dotyczącej podatku od wartości dodanej, a dostawca tego towaru jest osobą zobowiązaną z tytułu podatku od wartości dodanej należnego w związku z czynnością podlegającą opodatkowaniu, ustalona cena, w przypadku gdy dostawca nie może odzyskać od nabywcy podatku od wartości dodanej, którego żąda organ podatkowy, powinna być uznana za cenę obejmującą już podatek od wartości dodanej (wyrok dostępny na http://curia.europa.eu). Naliczenie podatku od towarów i usług dokonywane jest metodą "w stu", ponieważ w celu obliczenia podstawy opodatkowania od kwoty należnej (zapłaty) odlicza się wartość tego podatku. Taką też metodę obliczenia podatku pomniejszającego opłatę egzekucyjną, jako wynagrodzenie komornika stanowiące podstawę opodatkowania, wskazał Minister Finansów. Zaznaczyć należy, że autor skargi kasacyjnej nie sformułował zarzutu naruszenia art. 29a ust. 6 u.p.t.u. i w rezultacie nie podważył dokonanej przez WSA wykładni tego przepisu, która sprowadza się do konkluzji, że "Skoro komornik sądowy zobowiązany jest do uiszczenia tego podatku, to podatek należny powinien być ujęty w opłacie. Komornik bowiem nie ma uprawnienia do pobrania innego świadczenia aniżeli opłata". Słusznie, aczkolwiek opierając się na niewłaściwych przesłankach, Skarżący kwestionuje zasadność odwołania się przez Sąd pierwszej instancji do przepisów ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r. poz. 915). We wskazanym przez Skarżącego wyroku z 30 kwietnia 2012 r. sygn. akt SK 4/10 (OTK-A 2012/4/42) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że opłata egzekucyjna nie może być traktowana jako cena za czynności komornika i przypisał jej charakter mieszany, powołując się na jej specyfikę (cechy opłat publicznych oraz powiązanie wysokości opłaty z okolicznościami konkretnej sprawy). Wyrok ten nie dotyczył czynności wykonywanych przez komornika oraz opłaty egzekucyjnej w kontekście przepisów o podatku od towarów i usług. Wskazane przez Trybunał Konstytucyjny specyficzne cechy opłaty egzekucyjnej nie podważają zatem oceny, że na gruncie podatku od towarów i usług opłata egzekucyjna stanowi wynagrodzenie komornika, który prowadzi samodzielną działalność gospodarczą, a zatem działa jak przedsiębiorca. Takiego charakteru opłaty egzekucyjnej nie zmienia też okoliczność, że zarówno jej wysokość, jak też tryb ustalania w konkretnej sprawie, uregulowane są przepisami obowiązującego prawa. Tym niemniej, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, przepisy ustawy o informowaniu o cenach towarów i usług nie mogą wpływać na określenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, unormowanej w art. 29a u.p.t.u., a w rezultacie wpływać na obowiązki podatkowe podatników tego podatku. Niewłaściwe odwołanie się do tej ustawy poprzez wskazanie na "pewną analogię" do jej unormowań w zakresie składników ceny, a zatem wadliwość jednego z argumentów Sądu pierwszej instancji, nie podważa prawidłowości dokonanej przez ten Sąd oceny stanowiska zajętego przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji. Skarżący nie wykazał przy tym, że gdyby WSA nie powołał się na ten argument, podjąłby inne rozstrzygnięcie. Wbrew twierdzeniu Skarżącego, Sąd pierwszej instancji nie wywodził obowiązku uiszczenia przez komornika sądowego podatku od towarów i usług z przepisów ustawy o komornikach sądowych i egzekucji. Do ustawy tej odwołał się podkreślając istotne znaczenie okoliczności, że określa ona wysokość opłaty, jaką komornik może pobrać od danej osoby za wykonanie czynności egzekucyjnej. Z tej zaś okoliczności wywiódł skutek zaakceptowania stanowiska prezentowanego przez Skarżącego – obciążenie osoby zobowiązanej do uiszczenia opłaty kosztem podatku od towarów i usług, "którego podatnikiem jest komornik". Wskazanym przez WSA powodem, dla którego podatek od towarów i usług obciąża komornika jest jego status jako podatnika podatku od towarów i usług. Natomiast swoje stanowisko co do podstawy opodatkowania wynagrodzenia otrzymywanego przez komornika Sąd pierwszej instancji oparł na art. 29a ust. 1 i 6 u.p.t.u. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie spornego w sprawie zagadnienia nie mogła być skuteczna argumentacja Skarżącego oparta na zasadzie neutralności podatku od towarów i usług. Komornik sądowy, będący podatnikiem tego podatku, nie ponosi jego ciężaru ekonomicznego, ponieważ otrzymuje kwotę podatku w ramach wynagrodzenia uiszczanego na jego rzecz przez inne podmioty. Ponadto, wykonując czynności egzekucyjne komornik ma prawo obniżyć podatek należny o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, związanych z tymi czynnościami. Podkreślić należy, że przedmiotem zaskarżonej do WSA interpretacji indywidualnej było zagadnienie z zakresu prawa podatkowego – sposób określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, za które komornik sądowy pobiera opłatę egzekucyjną. W tym zaś zakresie Sąd pierwszej instancji zgodził się z organem interpretacyjnym, że opłata egzekucyjna stanowi wynagrodzenie komornika, które w celu określenia podstawy opodatkowania należy pomniejszyć o zawarty w tym wynagrodzeniu podatek od towarów i usług. Natomiast kwestia, czy komornicy pobierają opłaty egzekucyjne w prawidłowej wysokości podlega ocenie sądów powszechnych, właściwych w sprawach skarg na czynności komornicze. Wskazać więc jedynie należy, że na temat możliwości doliczenia podatku od towarów i usług do opłat, o których mowa w Rozdziale 7 ustawy o komornikach, dwukrotnie wypowiedział się już Sąd Najwyższy, a mianowicie w uchwale z 7 lipca 2016 r. sygn. akt III CZP 34/16 oraz w uchwale z 27 lipca 2017 r. sygn. akt III CZP 97/16 (dostępne na www.sn.pl). VI. Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł ocenić zasadności twierdzeń Skarżącego wskazujących, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do argumentacji przedstawionej w skardze na interpretację indywidualną, bądź też uczynił to w sposób lakoniczny. Skarga kasacyjna nie zawiera bowiem zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., określającego wymagania, jakie winno spełniać uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego. VII. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 184 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Skarżącego, jako że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw. Na wniosek Ministra Finansów Naczelny Sąd Administracyjny zasądził od Skarżącego koszty postępowania kasacyjnego w kwocie stanowiącej koszty zastępstwa procesowego radcy prawnego, wyliczone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) jako 100 % stawki wynikającej z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804). Koszty zasądzono na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, jako od 1 marca 2017 r. nowej strony w miejsce ministra właściwego do spraw finansów publicznych.