II FSK 231/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Bogusław Wolas (sprawozdawca), Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 października 2015 r. sygn. akt III SA/Po 339/15 w sprawie ze skargi H. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 1 grudnia 2014 r. nr ILPB2/436-262/14-2/WS w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od H. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wyrokiem z dnia 29 października 2015 r., WSA w Poznaniu uchylił zaskarżoną przez H. [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. (dalej "Spółka", "wnioskodawca", "strona skarżąca") interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 1 grudnia 2014r. w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych. Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji podał, że Spółka wystąpiła z wnioskiem z dnia 3 września 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych. We wniosku przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe: Spółka zawarła z właścicielem nieruchomości umowy dzierżawy na okres 30 lat, uiszczając czynsz w całości, z góry za cały okres dzierżawy. Strony zawarły jednocześnie umowy przedwstępne sprzedaży nieruchomości. Wydzierżawiający wyraził zgodę, aby dzierżawca wybudował na dzierżawionych gruntach budynki - hale produkcyjne i magazynowe oraz inne budynki i budowle, przy czym dzierżawca sam zdecyduje o wszelkich sprawach związanych z budową. Spółka na dzierżawionych gruntach wybudowała wobec tego, własnymi nakładami, budynki wraz z infrastrukturą towarzysząca, zgodnie z uzyskanymi pozwoleniami na budowę. Grunty te są obecnie zapisane ewidencyjnie w rejestrze gruntów jako dwie działki stanowiące tereny przemysłowe (Ba). Aktualnie wydzierżawiający zamierza przenieść na spółkę własność powyższych gruntów. Sprzedaż nastąpi bez rozwiązania umów dzierżawy, a w momencie przeniesienia własności umowy te wygasną z mocy prawa (confusio), nie nastąpi zwrot przedmiotu dzierżaw, a strony nie będą zobowiązane do rozliczenia poniesionych nakładów wynikających z budowy obiektów. Strony ponadto ustaliły, że zostanie wyłączone prawo wyboru wydzierżawiającego co do rozliczenia nakładów ulepszających lub żądania przywrócenia stanu poprzedniego. Wydzierżawiający jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Jest nim również dzierżawca. Wydzierżawione grunty stanowią majątek związany z działalnością gospodarczą, jako że zostały wydzierżawione spółce, która wpłaciła za cały okres czynsz i która prowadzi na nich działalność gospodarczą. Nieruchomości służyły uzyskaniu dochodu i nie były wykorzystywane na potrzeby osobiste wydzierżawiającego. W odniesieniu do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego spółka zadała dwa pytania. Po pierwsze, czy w planowanym zdarzeniu przyszłym obrotem, a więc podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług, będzie jedynie wartość gruntu? Po drugie, czy w planowanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż nieruchomości zabudowanej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? Zdaniem wnioskodawczyni z uwagi na to, że nie dojdzie do rozliczenia nakładów mających postać budynków i budowli, nie zaistnieje czynność, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), i po stronie spółki nie powstanie obowiązek opodatkowania tym podatkiem. Sprzedaż nieruchomości w części dotyczącej powyższych obiektów nie będzie także spełniać definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż wydzierżawiający nie przenosi prawa do rozporządzania budynkami jak właściciel. Przedmiotem sprzedaży i wartością obejmującą tę transakcję będą jedynie same grunty (niezabudowane), bez wartości nakładów poczynionych przez dzierżawcę. Tym samym podstawą opodatkowania będzie, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, kwota należna z tytułu sprzedaży gruntu pomniejszona o kwotę należnego podatku, bez uwzględnienia wartości nakładów poniesionych przez wnioskodawczynię. W ocenie spółki sprzedaż nieruchomości w powyższych okolicznościach nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ze względu na opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług (art. 2 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm., dalej: "u.p.c.c."). Interpretacją indywidualną z dnia 1 grudnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej "O.p.", stwierdził, że stanowisko spółki w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych – jest nieprawidłowe. Wskazał, że zawarcie przez Spółkę umowy sprzedaży co do zasady stanowić będzie czynność rodzącą obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Przywołując art. 2 pkt 4 u.p.c.c. uznał, że w pierwszej kolejności wymaga jednakże rozstrzygnięcia kwestia - czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, co powodować będzie obowiązek zapłaty tego podatku. Organ podatkowy zaznaczył przy tym, że w wydanej interpretacji nie rozstrzyga czy opisana umowa sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podniósł wobec tego, że jeżeli z tytułu opisanej transakcji powstanie obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w części dotyczącej gruntu to z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ze względu na dyspozycję art. 2 pkt 4 lit. a u.p.c.c., korzystać będzie umowa sprzedaży w części dotyczącej gruntu. W pozostałej części, nie objętej podatkiem od towarów i usług, dokonana czynność będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym stanowisko wnioskodawczyni zdaniem tego organu uznać należy za nieprawidłowe. Organ podatkowy poinformował przy tym, że w odniesieniu do podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości, zarzuciła naruszenie: art. 2 pkt 4 lit. a u.p.c.c. w zw. z art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a także w zw. z regulacjami prawa cywilnego określającymi istotne w ocenie strony skarżącej elementy umowy sprzedaży nieruchomości; art. 120 Ordynacji podatkowej; art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Skarżąca zaakcentowała niedopuszczalność wyróżniania, z punktu widzenia prawa podatkowego, dwóch części czynności cywilnoprawnej – części dotyczącej gruntu oraz części dotyczącej nakładów (budynków). Organ wydający interpretację wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylając ww. interpretację indywidualną podał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn niż w niej podniesiono. Sąd stwierdził bowiem, że narusza ona przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd zacytował szereg przepisów dotyczących postępowania w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych i stwierdził, że pomimo tego, iż skarżąca spółka we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zadała dwa pytania w zakresie dwóch odrębnych podatków, dotyczyły one jednego, wspólnego dla nich zdarzenia przyszłego. W tej sytuacji organ podatkowy miał obowiązek wydać jedną interpretację indywidualną, stosownie do art. 14c Ordynacji podatkowej. Tymczasem organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe ograniczając się jednak wyłączenie do jednego z pytań zadanych przez wnioskodawczynię względem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Pomimo wyraźnego eksponowania przez sam organ podatkowy znaczenia jakie dla odpowiedzi na to pytanie ma analiza zdarzenia przyszłego także pod kątem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, organ ten nie udzielił odpowiedzi na drugie z pytań skarżącej spółki, które tego podatku dotyczyło. Zaprezentowane w skarżonej interpretacji stanowisko oparł w konsekwencji na warunkowym założeniu – "jeżeli przedmiotowa umowa sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...", "jeśli z tytułu opisanej transakcji powstanie obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w części dotyczącej gruntu...", zupełnie niwecząc cel, któremu interpretacja ta ma służyć. Natomiast drugie z pytań skarżącej spółki pozostawił do odrębnego rozstrzygnięcia, tym samym de facto warunkując udzieloną w zaskarżonej interpretacji odpowiedź od wyrażonego tam stanowiska. Organ podatkowy winien natomiast na obydwa te pytania udzielić odpowiedzi w jednej interpretacji, wskazując przy tym jednoznacznie na konsekwencje prawnopodatkowe jakie na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych rodzi odpowiedź na pytanie skarżącej spółki dotyczące podatku od towarów i usług. Sąd I instancji podał, że granice interpretacji indywidualnej wyznacza przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, a nie dany podatek. Interpretacja niepełna narusza więc zarówno zasadę praworządności, jak i zasadę zaufania, niweczy bowiem cel jej wydania, skoro podatnik nie ma możliwości zastosowania się do takiej interpretacji bez uzyskania odpowiedzi na drugie pytanie. Nie spełnia też swego celu interpretacja warunkowa, która w swej istocie prowadzi do uzależnienia jej prawidłowość od wydania stanowiska w odniesieniu do wniosku wyłączonego przez organ do innej sprawy. Do takiej interpretacji strona nie będzie mogła się zastosować bez uprzedniego uzyskania stanowiska odnośnie wyłączonych do odrębnego postępowania elementów stanu faktycznego. Nie będzie więc mogła skorzystać z uprawnienia przewidzianego w art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu I instancji w sprawie doszło do naruszenia art. 14b § 1 i art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, co z uwagi na sygnalizowaną przez organ podatkowy zależność pomiędzy opodatkowaniem danej czynności podatkiem od towarów i usług a podatkiem od czynności cywilnoprawnych, może mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Za przedwczesne Sąd uznał przy tym ustosunkowanie do zarzutów podniesionych w skardze, bowiem ich ocena może okazać się zasadna dopiero, gdy organ podatkowy w całości rozpozna - w sposób przewidziany prawem - wniosek skarżącej Spółki, odpowiadając na obydwa przedstawione w nim pytania. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Minister Finansów zaskarżył powyższy wyrok w całości wskazując na naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie mało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 146§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.) oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 14b§1 i art. 120 oraz art. 121§1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. poprzez uwzględnienie skargi na skutek niewłaściwego uznania, że organ podatkowy nie ma podstaw do podzielenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zależności od rodzaju danego podatku i kompleksowej odpowiedzi na nie zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym sprawy, w dwóch interpretacjach. 2. art. 3§1 i §2 pkt 4a p.p.s.a. polegający na dokonaniu niewłaściwej kontroli organów administracji publicznej przez przyjęcie, że Minister Finansów naruszył: art. 14b§1 O.p. oraz art. 120 i art. 121§1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez ograniczenie interpretacji do jednego zapytania zawartego we wniosku o jej wydanie, w sytuacji gdy żaden przepis O.p. nie obliguje organu do takiego sposobu załatwienia sprawy, przy czy jest to kwestia bardziej techniczna, czy odpowiedź na postawione przez podatnika pytania zostanie dokonana w jednej interpretacji, czy też wielu interpretacjach. 3. art. 146§1 p.p.s.a. oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 14b§1 i 4 O.p. oraz art. 165a§1 w zw. z art. 14h O.p. poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji na skutek uznania, że w przedstawionym przez skarżącą stanie faktycznym sprawy organ podatkowy miał obowiązek wydać jedną interpretację udzielającą odpowiedzi na wszystkie postawione przez wnioskodawcę pytania, w sytuacji gdy złożony wniosek w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji sprzedaży nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego dzierżawcy nie dotyczył indywidualnej sprawy skarżącej, co obliguje organ do odmowy wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie, z uwagi na treść art. 165a§1 w zw. z art. 14h O.p., 4. art. 133§1 p.p.s.a. w zw. z art. 134§1 p.p.s.a. w zw. z art. 141§4 p.p.s.a. w zw. z art. 14b§1 i 3 O.p. poprzez pominięcie przy wydawaniu wyroku faktu, że Minister Finansów rozstrzygnął kwestię dotyczącą wniosku skarżącej w przedmiocie podatku od towarów i usług w odrębnym rozstrzygnięciu (postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania), które zostało zaakceptowane przez stronę skarżącą, co doprowadziło do uchylenia prawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W związku z powyższym organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu. Wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna została oparta na podstawie wskazanej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. naruszeniu przepisów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarga ta zawiera usprawiedliwione podstawy (w szczególności chodzi tu o naruszenie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 14b § 1, art. 120 oraz art. 121 § 1 w związku z art. 14h O.p.), co skutkować musiało uchyleniem zaskarżonego wyroku. We wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego strona skarżąca, która zamierza nabyć prawo własności gruntów wraz z budynkami i budowlami, sformułowała dwa pytania, z których pierwsze dotyczyło interpretacji przepisów VAT, drugie natomiast dotyczyło wykładni przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (a konkretnie wyłączenia opisanej we wniosku transakcji sprzedaży nieruchomości z opodatkowania p.c.c.). Organ interpretujący rozpatrując powyższy wniosek wydał dwa odrębne rozstrzygnięcia, tj.: postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie dotyczącym pytania w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz - zaskarżoną w niniejszej sprawie - interpretację odnoszącą się do przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Sąd I instancji uznał, że wydanie interpretacji indywidualnej ograniczającej się do jednego zapytania było nieprawidłowe. W tym miejscu należy więc zaznaczyć, że zgodnie z art. 14f ust. 2 O.p., w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wysokość opłaty jest więc uzależniona od liczby stanów faktycznych bądź zdarzeń przyszłych. Co do zasady więc odrębne stany faktyczne albo odrębne zdarzenia przyszłe powinny stanowić odrębne wnioski o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej (por. wyrok NSA z dnia 10 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2090/12). Kwestii tej przepisy Ordynacji podatkowej wyraźnie jednak nie regulują. Należy jednak zwrócić uwagę, że w przepisach dotyczących wydawania interpretacji indywidualnych jest mowa o stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym zasadniczo w liczbie pojedynczej: "wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych" (art. 14b§ 2), "składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego" (art. 14b§ 3). W przepisach tych znajdują się odniesienia do wniosku o interpretację indywidualną (np. w art. 14b § 1 O.p. "... na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego [interpretację indywidualną]"). Jak wskazał, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 2744/13, przepis art. 14f 2 O.p. w konfrontacji z art. 14f § 1 o.p. i art. 14b § 2 i 3 o.p. nakazuje przyjąć, że odrębne stany faktyczne albo odrębne zdarzenia przyszłe powinny stanowić odrębne wnioski o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej. W ten sam sposób można więc traktować odniesienie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego do kilku regulacji prawnych, tzn. przyjmować, że zwielokrotnia to liczbę stanów faktycznych bądź zdarzeń przyszłych, co upoważnia do wydania większej ilości interpretacji indywidualnych. Takie rozdzielenie pytań na odrębne rozstrzygnięcia, co do zasady należy uznać za dopuszczalne, zwłaszcza, że przepisy Ordynacji podatkowej wprost tego zagadnienia nie regulują. Dlatego w konsekwencji za uprawnione należy także uznać stanowisko wnoszącego skargę kasacyjną, że udzielenie odpowiedzi na postawione przez wnioskodawcę pytania w jednej, czy kilku interpretacjach (odnoszących się do poszczególnych ustaw podatkowych istotnych z punktu widzenia zadanych przez wnioskodawcę pytań) ma wyłącznie charakter techniczny. Nie niweluje to więc faktu, że nadal niejako mamy do czynienia z jednym stanem faktycznym, czy zdarzeniem przyszłym. W tym miejscu wymaga zauważenia, że organy rozpatrujące wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej, w praktyce bardzo często rozdzielają pytania zawarte we wniosku o interpretację indywidualną, wydając w tym zakresie odrębne rozstrzygnięcia, co zazwyczaj nie spotyka się z zarzutami naruszenia prawa ze strony wnioskodawców, czy też ze strony sądów administracyjnych. Powstałe w związku z tym zastrzeżenia mogą być oczywiście rozpatrywane z punktu widzenia naruszenia konkretnie wskazanych przepisów postępowania, jednakże należy zawsze wykazać, że dane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W rozpatrywanym przypadku – nie kwestionując prawa organu do rozdzielania zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytań i wydania osobnych rozstrzygnięć co do każdego z nich - niewątpliwie pożądanym było wydanie jednej interpretacji zawierającej stanowisko organu w zakresie obu pytań sformułowanych we wniosku z uwagi na zależność pomiędzy opodatkowaniem danej czynności podatkiem od towarów i usług a podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Minister Finansów jednak w zakresie sformułowanego we wniosku pytania dotyczącego podatku od towarów i usług wydał odrębne rozstrzygnięcie (ww. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania), które – co należy wyraźnie podkreślić - nie zostało przez stronę skarżącą zakwestionowane i nadal funkcjonuje w obrocie prawnym. Organ wydający interpretację – właśnie z uwagi na funkcjonowanie tego ostatecznego rozstrzygnięcia w obrocie prawnym – nie może obecnie wydać nowej (jednej) interpretacji podatkowej w sprawie wykładni przepisów VAT i podatku od czynności cywilnoprawnych na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, do czego został zobligowany przez Sąd I instancji. WSA w Poznaniu, uznając, że w przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Minister Finansów zobowiązany był do wydania jednej interpretacji, stosownie do art. 14c §1 i §2 O.p., w której podzieliłby stanowisko wnioskodawcy w pełni lub w części, wskazując przy tym prawidłowe stanowisko, powinien był – korzystając z możliwości jaką daje przepis art. 135 p.p.s.a. – uchylić także ww. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania co do pytania w przedmiocie podatku od towarów i usług. Było to bowiem niezbędne do usunięcia dostrzeżonego przez Sąd I instancji naruszenia prawa. Na obecnym etapie postępowania Sąd kasacyjny nie ma już możliwości podjęcia takiego rozstrzygnięcia. W konsekwencji wydana w sprawie interpretacja indywidualna musi być uznana za prawidłową. W świetle bowiem treści art. 2 pkt 4 lit.a u.p.c.c., który stanowi, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, uprawnione było stanowisko organu, że jeśli z tytułu opisanej we wniosku transakcji powstanie obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług, w części dotyczącej gruntu, to z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych korzystać będzie umowa sprzedaży w części dotyczącej gruntu. Natomiast w pozostałej części, nie objętej podatkiem od towarów i usług, dokonana czynności cywilnoprawna podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Mając powyższe na uwadze oraz uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona Naczelny Sąd Administracyjny działając na zasadzie art. 188 w zw. z art. 151 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok Sądu I instancji oraz oddalił skargę. O kosztach postępowania orzeczono stosowanie do art. 203 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a.