VI SA/Wa 1881/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aneta Lemiesz Sędziowie Sędzia WSA Danuta Szydłowska (spr.) Sędzia WSA Andrzej Wieczorek Protokolant sekr. sąd. Katarzyna Zielińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2018 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie wydania interpretacji co do sposobu i zakresu stosowania przepisów dotyczących rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością oddala skargę Zaskarżoną drcyzją z dnia [...] czerwca 2017 r. Prezes Urzędu Komunikacji Elektronicznej, na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 127 § 3 K.p.a. w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1829 ze zm.), w związku z art. 206 ust. 1 ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1489 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku [...] sp. z o.o. z dnia [...] maja 2017 r. o ponowne rozpoznanie sprawy utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] marca 2017 r. W uzasadnieniu organ szczegółowo opisał przebieg postępowania w sprawie. Wskazał, że decyzją Prezesa UKE Spółka otrzymała decyzję rezerwacyjną do 2021 r. W dniu [...] listopada 2012 r. dokonała siedmioma osobnymi przelewami za każdy rok z góry, opłaty za prawo dysponowania częstotliwością. Opłaty w kwocie [...] zł odpowiadały obowiązującym ówcześnie stawkom z tytułu opłaty rocznej i zostały uzupełnione w dniu [...] grudnia 2012 r. odpowiednio do każdego roku o kwotę [...] zł. Pismem datowanym na dzień [...] lutego 2017 r. Spółka wniosła o wydanie pisemnej interpretacji przepisów art. 185 ustawy Prawo telekomunikacyjne oraz § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 2013 r. w sprawie rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 276). W punkcie II. ww. wniosku, [...] sp. z o.o. przedstawiła następujące zapytania: 1) "Czy podmiot uiszczający roczną opłatę za prawo do dysponowania częstotliwością w niepełnym wymiarze, przed datą jej wymagalności może z góry, w sposób wiążący zadeklarować, ewentualnie zobowiązać się do określonego sposobu jej ponoszenia w roku którego płatność dotyczy tj. jednorazowo za rok, półroczne lub kwartalnie ?" 2) "W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie pierwsze, czy w przypadku dokonanej deklaracji w przedmiocie jednorazowego sposobu ponoszenia opłaty rocznej za prawo do dysponowania częstotliwością, uiszczenie przez przedsiębiorcę opłaty w sposób odmienny tj. w wymiarze kwartalnym, w terminach zgodnych ze wskazanymi w § 5 ust. 1 Rozporządzenia, może być uznane za dokonane tej opłaty ze zwłoką i uskutkować naliczeniem odsetek podatkowych ?'. Decyzją z dnia [...] marca 2017 r. Prezes UKE uznał, że: 1) podmiot dokonujący wpłaty - uiszczający roczną opłatę za prawo do dysponowania częstotliwością w niepełnym wymiarze, przed datą jej wymagalności, może w sposób wiążący dla Prezesa UKE wskazać sposób uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy, 2) w przypadku, gdy podmiot, dokonując wpłaty na poczet rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy, wskazał sposób uiszczenia tej opłaty rocznej, tj. uiszczenie tej opłaty rocznej jednorazowo, z góry za cały rok, nie jest możliwa zmiana sposobu uiszczenia tej opłaty na zapłatę w ratach kwartalnych albo w ratach półrocznych, a każda wpłata uiszczona na poczet tej opłaty rocznej po upływie terminu jej wymagalności, będzie uznana za dokonaną po terminie zapłaty, w konsekwencji czego powinny zostać naliczone odsetki podatkowe za zwłokę, o ile nie zachodzi przypadek określony w przepisie art. 54 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj: Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.). Rozpatrując wniosek Spółki o ponowne rozpoznanie sprawy Prezes UKE przytoczył treść art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, art. 206 ust. 1 ustawy Prawo telekomunikacyjne, art. 127 § 3 kpa, art. 129 § 2 kpa oraz art. 138 ust.1 kpa. Zwrócił uwagę, że we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji Strona zwróciła się o dokonanie interpretacji przepisów art. 185 ustawy Prawo telekomunikacyjne i § 5 ust. 1 Rozporządzenia "w zakresie sposobu uiszczania opłat w służbie radiodyfuzji naziemnej" podczas gdy treść zawartych w tym wniosku pytań, jak również jego uzasadnienie, wskazują, że przedstawiony problem sprowadza się do oceny skutków prawnych dokonania przez podmiot obowiązany do uiszczania rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością wpłaty na poczet rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością. Prezes zacytował art. 185 ustawy Prawo telekomunikacyjne i stwierdził, że z jego treści wynika obowiązek uiszczania rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością przez podmiot, który uzyskał prawo do dysponowania częstotliwością w rezerwacji częstotliwości. Obowiązek ten istnieje przez cały okres rezerwacji częstotliwości określony w decyzji rezerwacyjnej, w której zostało przyznane podmiotowi prawo do dysponowania częstotliwością. Mając na uwadze wniosek o dokonanie interpretacji art. 185 ustawy Prawo telekomunikacyjne "w zakresie sposobu uiszczania opłat w służbie radiodyfuzji naziemnej", organ wskazał, że artykuł ten nie zawiera przepisu określającego sposób zapłaty rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, ani przepisów, które regulowałyby kwestie związane ze sposobem uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością. W art. 185 ust. 11 ustawy Prawo telekomunikacyjne ustawodawca nałożył na Radę Ministrów obowiązek wydania rozporządzenia określającego wysokość rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością oraz terminy i sposób ich uiszczania. Wyjaśnił, że do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 8 lutego 2005 r. w sprawie rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością (Dz. U. z 2005 r. Nr 24, poz. 196 z e zm.), natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązują przepisy Rozporządzenia.  Organ, z uwagi na treść pytań zawartych we wniosku jak również treść uzasadnienia ww. wniosku, wskazał, że przepisy art. 185 ustawy Prawo telekomunikacyjne nie przewidują obowiązku, ani możliwości informowania Prezesa UKE przed dokonaniem wpłaty na poczet rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością o sposobie, w jaki zostanie uiszczona roczna opłata za prawo do dysponowania częstotliwością. Nie regulują także kwestii związanych z dokonaniem wpłaty tytułem rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, w szczególności nie określają skutków prawnych, jakie wywołuje dokonanie przez podmiot obowiązany do uiszczania rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością wpłaty tytułem rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, w tym wpłaty "w niepełnym wymiarze, przed datą jej (opłaty) wymagalności". Prezes stwierdził, że art. 185 nie zawiera przepisu, który podlegałby wykładni w zakresie "sposobu uiszczania opłat" - o co zwróciła się do Prezesa UKE [...] sp. z o.o.. Nie jest również możliwe wypowiedzenie się na temat skutków prawnych dokonania wpłaty na poczet rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością przez podmiot obowiązany do uiszczania rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością, w tym wpłaty "w niepełnym wymiarze, przed datą jej (opłaty) wymagalności". Następnie organ dokonał analizy przepisu § 5 ust. 1 Rozporządzenia i stwierdził, że nie ma przeszkód aby podmiot zobowiązany do uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, dokonywał wpłat przed datą wymagalności zobowiązań związanych z poszczególnymi okresami rozliczeniowymi, tj. przed datą wymagalności danej raty kwartalnej, danej raty półrocznej, bądź rocznej opłaty uiszczanej jednorazowo, z góry za cały rok. Wyjaśnił, że jeżeli podmiot zobowiązany do uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy rozpoczął uiszczanie tej opłaty np. w ratach kwartalnych, to nie może w odniesieniu do tej opłaty rocznej zmienić sposobu jej uiszczenia na zapłatę w ratach, bądź jednorazowo z góry za cały rok. Stwierdził, że skutki prawne, jakie wywołuje dokonanie wpłaty tytułem rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, w tym wpłaty "w niepełnym wymiarze, przed datą jej (opłaty) wymagalności" regulują określone przepisy Ordynacji podatkowej, które mają zastosowanie do rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością na mocy art. 188 ustawy Prawo telekomunikacyjne. Prezes, analizując uzasadnienie wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa uznał, że intencją spółki było uregulowanie rocznych opłat "z góry", według stawki opłat obowiązującej na dzień dokonania zapłaty. Wskazał także, że z treści wniosku wynika, iż wyszczególnione wpłaty, były pierwszymi wpłatami dokonanymi na poczet rocznych opłat za lata 2014 - 2021 za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej. Z uzasadnienia wniosku nie wynika, aby opisy wpłat (opisy przelewów), zostały zmienione przez Spółkę przed rozpoczęciem się roku kalendarzowego, którego dana wpłata dotyczy. Powyższe ma istotne znaczenie w świetle przepisów Ordynacji podatkowej, które regulują kwestie związane z dokonaniem wpłaty na poczet zobowiązania podatkowego. Prezes UKE stwierdził, że 1. zobowiązanie z tytułu rocznej opłaty za 2014 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...] powstało z dniem 1 stycznia 2014 r., tj. z dniem rozpoczęcia się roku kalendarzowego 2014 - w tej dacie obowiązek podatkowy przekształcił się w zobowiązanie (podatkowe) z tytułu rocznej opłaty za 2014 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...], 2. zobowiązanie z tytułu rocznej opłaty za 2015 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...] powstało z dniem 1 stycznia 2015 r., tj. z dniem rozpoczęcia się roku kalendarzowego 2015 - w tej dacie obowiązek podatkowy przekształcił się w zobowiązanie (podatkowe) z tytułu rocznej opłaty za 2015 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...], 3. zobowiązanie z tytułu rocznej opłaty za 2016 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...] powstało z dniem 1 stycznia 2016 r., tj. z dniem rozpoczęcia 2016 r.- w tej dacie obowiązek podatkowy przekształcił się w zobowiązanie (podatkowe) z tytułu rocznej opłaty za 2016 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...]. Powyższe w ocenie Prezesa oznacza, że w dacie, w której [...] dokonała pierwszej wpłaty na poczet każdej z ww. rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej, tj. w dniu [...] listopada 2012 r., zobowiązanie z tytułu tej opłaty rocznej jeszcze nie istniało zatem dokonane wpłaty na poczet ww. rocznych opłat nie mogły spowodować - w dniu dokonania tych wpłat - wygaszenia tych zobowiązań choćby w części. Prezes wyjaśnił także, że: 1. wpłata w kwocie [...] zł uiszczona w dniu [...] listopada 2012 r. tytułem rocznej opłaty za 2014 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej została zaliczona na poczet zobowiązania z tytułu ww. rocznej opłaty z dniem jego powstania, tj. z dniem 1 stycznia 2014 r., 2. wpłata w kwocie [...] zł uiszczona w dniu [...] listopada 2012 r. tytułem rocznej opłaty za 2015 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej została zaliczona na poczet zobowiązania z tytułu ww. rocznej opłaty z dniem jego powstania, tj. z dniem 1 stycznia 2015 r., 3. wpłata w kwocie [...] zł uiszczona w dniu [...] listopada 2012 r. tytułem rocznej opłaty za 2016 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej została zaliczona na poczet zobowiązania z tytułu ww. rocznej opłaty z dniem jego powstania, tj. z dniem 1 stycznia 2016 r. Wpłaty w kwocie [...] zł z dnia [...] grudnia 2012 r. zostały zaliczone na zobowiązania, o których jest mowa powyżej, z dniem ich powstania, tj. w pierwszym dniu stycznia roku kalendarzowego, którego dana wpłata dotyczyła. Następnie Prezes UKE, mając na uwadze zarzuty podniesione we wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy, przytoczył treść art.art. 62 § 1, art. 53 § 1, art. 53 § 4, art. 55 § 2 i art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i wywiódł, że zobowiązany był zaliczyć wpłaty z dnia [...] listopada 2012 r. i z dnia [...] grudnia 2012 r., uiszczone tytułem rocznych opłat za lata 2014 - 2016 za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej, zgodnie z opisem poszczególnych przelewów. Reasumując stwierdził, że podstawą poglądu, iż wybór określonego sposobu uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy wyklucza możliwość uiszczenia tej opłaty rocznej w inny sposób jest nie tylko przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia, ale przede wszystkim przepis art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który określa materialnoprawny skutek dokonania zapłaty, tj. wygaśnięcie zobowiązania w całości albo w części. Odnosząc się do drugiego pytania zawartego we wniosku wskazał również, że zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, od zaległości podatkowych są naliczane odsetki za zwłokę. Pojęcie odsetek za zwłokę ustawodawca wiąże w prawie podatkowym z sytuacją, kiedy podatnik nie uiści podatku w pełnej wysokości w terminie płatności. Przepis art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej stanowi, że odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. W przypadku, gdy uiszczona przez podatnika wpłata na poczet zaległości podatkowej nie wystarcza na pokrycie tej zaległości w całości, zastosowanie znajduje przepis art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że: "Jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkową wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczdi kwoty zaległości podatkową oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkową do kwoty odsetek za zwłokę" W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie [...] sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zasądzenie kosztów postępowania oraz przeprowadzanie z dokumentów: 1) kopii Decyzji Prezes UKE nr [...] z dnia [...] stycznia 2013 r.; 2) kopii Decyzji Prezes UKE nr [...] z dnia [...] marca 2013 r.; 3) kopii potwierdzenia sald na dzień [...] listopada 2015 roku; na okoliczności podniesione w skardze. Skarżąca podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania, mający istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1) art. 77 §1 i 107 § 3 k.p.a. poprzez niepełne rozpatrzenie materiału dowodowego niniejszej sprawy i nieuwzględnienie w treści decyzji faktu dokonania przez wnioskodawcę w latach 2014-2016 opłaty rocznej za prawo do dysponowania częstotliwością w wymiarze kwartalnym, w terminach wskazanych w § 5 pkt 1 Rozporządzenia, opisanej każdorazowo "opłata za kwartał", co skutkowało błędem w ustaleniach faktycznych oraz uznaniem, iż zamiarem Spółki było dokonanie jednorazowej opłaty rocznej. 2) art. 8 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a. poprzez niedoniesienie się przez organ administracji do faktu dokonania przez wnioskodawcę w latach 2014-2016 opłaty rocznej za prawo do dysponowania częstotliwością w pełnej wysokości, co skutkowało błędnym uznaniem, iż uzasadnionym było nałożenie na Spółkę odsetek podatkowych. 3) art. 77 §1 i 107 § 3 k.p.a. poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego skutkującą nieuzasadnionym uznaniem, iż z tytułu przelewów bankowych dokonanych przez Spółkę w roku 2012 oraz z faktu dokonania ich z wyprzedzeniem za kilka lat, można wnioskować o zamiarze rocznego uiszczenia opłaty za dysponowanie częstotliwością, co doprowadziło do niezasadnego stwierdzenia zgodności z prawem nałożenia na Spółkę odsetek podatkowych z tytułu opóźnienia we wniesieniu opłaty za częstotliwość. 4) art. 62 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. art. 6 k.p.a. oraz art. 8 k.p.a. poprzez zaliczenie opłat dokonanych przez skarżącą w roku 2012 jako opłat jednorazowych, podczas gdy organ administracji winien był wziąć pod uwagę wskazania podmiotu, który kolejnych cząstkowych wpłat - jeszcze przed wymagalnością opłaty jednorazowej - dokonywał w systemie kwartalnym, a w przypadku wątpliwości w tym zakresie powinien był podjąć ustalenia odnośnie intencji podmiotu zobowiązanego lub rozstrzygnąć je na korzyść przedsiębiorcy. Oraz zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art 185 pt oraz § 5 ust. 1 Rozporządzenia poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że podmiot uiszczający opłatę roczną za prawo do dysponowania częstotliwością w niepełnym wymiarze, przed datą jej wymagalności w sposób wiążący do Prezesa UKE wskazuje sposób opłaty rocznej za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy, podczas gdy powyższe przepisy nie zawierają wskazania w tym zakresie, a podmiot uiszczający opłaty może określić sposób jej uiszczania jedynie poprzez daty dokonywania opłat z tego tytułu w roku którego dotyczy opłata. W uzasadnieniu skargi skarżąca na wstępie przedstawiła stan faktyczny sprawy a następnie rozwinęła i szczegółowo uzasadniła podniesione zarzuty. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Przepis art. 10 ust. 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, iż udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji, od której przysługuje odwołanie. Interpretacja zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska w sprawie wraz z uzasadnieniem prawnym oraz pouczeniem o prawie wniesienia środka zaskarżenia. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 maja 2017 r. sygn. II GSK 2489/15 wskazał, że postępowanie w przedmiocie indywidualnej interpretacji jest postępowaniem specyficznym i to zarówno z uwagi na zwiększony (w porównaniu z innymi postępowaniami administracyjnymi) formalizm tego postępowania, zakres działania organów administracji publicznej, jak też termin, w którym organ administracji publicznej zobowiązany jest ten wniosek rozpoznać. Z uwagi na powyższe cechy charakterystyczne podkreślił, że postępowanie interpretacyjne oparte jest wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę i nie podlega uzupełnieniu przez organ. W toku postępowania w przedmiocie indywidualnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 672 ze zm.) brak jest podstaw do prowadzenia postępowania dowodowego i wyjaśniającego w zakresie ustalania stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji. A zatem zakres i przedmiot sprawy o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa konstytuuje treść wniosku wszczynającego postępowanie. Istotą postępowania jest wyjaśnienie treści przepisów prawa i ich zastosowania w odniesieniu do indywidualnej sytuacji wskazanej we wniosku. Organ prowadzący postępowanie winien więc ocenić stanowisko strony w spornej kwestii, nie zaś przedstawiać poglądy i dokonywać wykładni przepisów odnoszących się do różnych sytuacji faktycznych. Zgodnie z przepisem art. 206 ust. 1 ustawy Prawo telekomunikacyjne, postępowanie przed Prezesem UKE toczy się na podstawie przepisów ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego ze zmianami wynikającymi z ustawy Prawo telekomunikacyjne oraz ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych. Przedmiotem postępowania wszczętego wnioskiem skarżącej było dokonanie przez organ interpretacji przepisów art. 185 ustawy Prawo telekomunikacyjne i § 5 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 grudnia 2013 r. w sprawie rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością (tj D.U. 2016 r. poz. 276) "w zakresie sposobu uiszczania opłat w służbie radiodyfuzji naziemnej". W odpowiedzi na zawarte we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa pytanie czy podmiot uiszczający roczną opłatę za prawo do dysponowania częstotliwością w niepełnym wymiarze, przed datą jej wymagalności może z góry w sposób wiążący zadeklarować ewentualnie zobowiązać się do określonego sposóbu jej ponoszenia w roku którego płatność dotyczy (jednorazowo za rok, półrocznie lub kwartalnie) Prezes UKE uznał, że podmiot dokonujący wpłaty - uiszczający roczną opłatę za prawo do dysponowania częstotliwością w niepełnym wymiarze, przed datą jej wymagalności, może w sposób wiążący dla Prezesa UKE wskazać sposób uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy. Natomiast opowiadając na pytanie czy jeżeli Spółka wybrała uiszczenie rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwościami jednorazowo, "z góry" za cały rok, to wpłaty uiszczane na poczet tej opłaty w terminach zapłaty określonych dla rat kwartalnych rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwościami zostaną uznane za dokonane po terminie zapłaty, w konsekwencji czego zostaną naliczone odsetki podatkowe za zwłokę uznał, że w przypadku, gdy podmiot, dokonując wpłaty na poczet rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy, wskazał sposób uiszczenia tej opłaty rocznej, tj. uiszczenie tej opłaty rocznej jednorazowo, z góry za cały rok, nie jest możliwa zmiana sposobu uiszczenia tej opłaty na zapłatę w ratach kwartalnych albo w ratach półrocznych, a każda wpłata uiszczona na poczet tej opłaty rocznej po upływie terminu jej wymagalności, będzie uznana za dokonaną po terminie zapłaty, w konsekwencji czego powinny zostać naliczone odsetki podatkowe za zwłokę, o ile nie zachodzi przypadek określony w przepisie art. 54 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa . Jak wynika z treści art. 185 ust. 1 ustawy Prawo telekomunikacyjne podmiot, który uzyskał prawo do dysponowania częstotliwością w rezerwacji częstotliwości, uiszcza roczne opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością. Obowiązek, o którym jest mowa w art. 185 ust. 1 ustawy istnieje przez cały okres rezerwacji częstotliwości określony w decyzji rezerwacyjnej, w której zostało przyznane podmiotowi prawo do dysponowania częstotliwością. Omawiany artykuł nie zawiera przepisu określającego sposób zapłaty rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, ani przepisów, które regulowałyby kwestie związane ze sposobem jej uiszczenia, nie określa skutków prawnych, jakie wywołuje dokonanie przez podmiot obowiązany do uiszczania rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością wpłaty tytułem rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, w tym wpłaty "w niepełnym wymiarze, przed datą ją (opłaty) wymagalności". Nie przewiduje także obowiązku, ani możliwości informowania Prezesa UKE przed dokonaniem wpłaty na poczet rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością o sposobie, w jaki zostanie uiszczona roczna opłata za prawo do dysponowania częstotliwością. W konsekwencji należy podzielić stanowisko organu, że art. 185 ustawy Prawo telekomunikacyjne nie zawiera przepisu, który podlegałby wykładni w zakresie "sposobu uiszczania opłat" - o co zwróciła się skarżąca. we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa. Nie jest również możliwe wypowiedzenie się na temat skutków prawnych dokonania wpłaty na poczet rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością przez podmiot obowiązany do uiszczania rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością, w tym wpłaty "w niepełnym wymiarze, przed datą ją (opłaty) wymagalności". Jednocześnie w art. 185 ust. 11 ustawy Prawo telekomunikacyjne ustawodawca zawarł delegację dla Rady Ministrów do określenia w drodze rozporządzenia wysokości opłat, o których mowa w ust. 1, oraz do określenia terminów i sposobów ich uiszczania. Do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 8 lutego 2005 r. w sprawie rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością (Dz. U. z 2005 r. Nr 24, poz. 196 ze zm.), , natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. Rozporządzenie z dnia 6 grudnia 2013 r. w sprawie rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością   W § 5 ust. 1 w/w rozporządzenia określono, że opłatę roczną za prawo do dysponowania częstotliwością uiszcza się jednorazowo za cały rok do końca lutego danego roku albo w ratach: 1) kwartalnych w wysokości równą 1/4 opłaty roczną do końca stycznia, kwietnia, lipca i października danego roku albo 2) półrocznych w wysokości równą 1/2 opłaty roczną do końca lutego i sierpnia danego roku Z przywołanych przepisów prawa wynika, że opłaty mogą być uiszczane kwartalnie w danym roku, mogą być też uiszczane jednorazowo za cały rok albo w ratach półrocznych. Poza sporem winna więc pozostawać okoliczność, że opłata roczna jest opłatą związaną z rokiem jako okresem czasu. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 grudnia 2016 roku wydanym w sprawie o sygnaturze akt II GSK 1012/15 wskazano, że opłata roczna ciążąca na zobowiązanym za dany rok ma być uiszczona w ciągu roku, a nie z góry za kilka lat, bo wówczas byłaby opłatą wieloletnią. Tak więc w sytuacji, gdy przepisy prawa nie dopuszczają możliwości uiszczenia opłaty, o której mowa w art. 185 ust. 1 ustawy Prawo telekomunikacyjne z góry za kilka lat, to oznacza, że taki sposób uiszczania tej opłaty jest niemożliwy. W odniesieniu do konkretnych opłat przepisy prawa mogą przewidywać różne rozwiązania, w tym dopuszczać ich uiszczenie za pewne okresy. Najczęściej wyznaczają nieprzekraczalny termin ich uiszczania, jak ma to miejsce na gruncie art. 185 ust. 1 pt i przepisów rozporządzenia w sprawie opłat rocznych za prawo dysponowania częstotliwością. Skoro te przepisy nie dopuszczają możliwości uiszczenia opłaty z tego tytułu z góry za kilka lat, to oznacza, że taka płatność jest niemożliwa. Określając sposoby uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, ustawodawca wskazał, że może być ona uiszczona jednorazowo albo w ratach kwartalnych albo w ratach półrocznych. Podmiot zobowiązany do uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, może dokonywać z wpłat przed datą wymagalności zobowiązań związanych z poszczególnymi okresami rozliczeniowymi, tj. przed datą wymagalności danej raty kwartalnej, danej raty półrocznej, bądź rocznej opłaty uiszczanej jednorazowo, z góry za cały rok. Dokonanie wyboru sposobu uiszczenia rocznej opłaty za dany rok kalendarzowy wyklucza możliwość uiszczenia tej opłaty na pozostałe sposoby. Jeżeli więc podmiot zobowiązany do uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy rozpoczął uiszczanie tej opłaty np. w ratach kwartalnych, to nie może w odniesieniu do niej zmienić sposobu uiszczenia na zapłatę w ratach półrocznych czy też jednorazowo z góry za cały rok. W konsekwencji Sąd podzielił stanowisko organu, że podmiot obowiązany do uiszczania rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością, uiszczający roczną opłatę za prawo do dysponowania częstotliwością w niepełnym wymiarze, przed datą jej wymagalności, może w sposób wiążący wskazać sposób uiszczenia rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy. Jednakże, jak trafnie wskazał organ przepisy ustawy Prawo telekomunikacyjne, w szczególności art. 185 tej ustawy, ani przepisy Rozporządzenia, w szczególności przepis § 5 ust. 1 Rozporządzenia, nie regulują kwestii związanych z dokonaniem wpłaty tytułem rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, w szczególności nie określają skutków prawnych, jakie wywołuje dokonanie wpłaty tytułem rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, w tym wpłaty "w niepełnym wymiarze, przed datą jej (opłaty) wymagalności". Powyższe zagadnienia, regulują określone przepisy Ordynacja podatkowej, które mają zastosowanie do rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwością na mocy art. 188 ustawy Prawo telekomunikacyjne. Jak zasadnie stwierdził organ, jeżeli zamiarem podmiotu obowiązanego do uiszczania opłat przewidzianych w przepisach ustawy Prawo telekomunikacyjne, jest uregulowanie konkretnej opłaty rocznej, jednorazowo albo w ratach, to dokonując wpłaty, powinien on wskazać rodzaj opłaty i okres rozliczeniowy, którego wpłata dotyczy (ratę kwartalną, ratę półroczną albo opłatę roczną), a w przypadku opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością oraz opłaty za prawo do wykorzystywania zasobów numeracji także decyzję, która jest źródłem obowiązku uiszczania opłat. Z uzasadnienia wniosku skarżącej o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa wynika, że w dniu [...] listopada 2012 r. dokonała kilku wpłat - każda w kwocie [...] zł - w celu uiszczenia "z góry" rocznych opłat za lata 2014 - 2021 za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej. Ponieważ zamiarem skarżącej była zapłata "z góry", jednorazowo, według stawki opłat obowiązującej na dzień dokonania wpłaty, rocznych opłat za lata 2014 - 2021 za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej, Spółka w treści każdego przelewu sprecyzowała tytuł wpłaty, a mianowicie decyzję rezerwacyjną nr [...], oraz okres rozliczeniowy ("opłata roczna 2014", "opłata roczna 2015", "opłata roczna 2016", "opłata roczna 2017\ "opłata roczna 2018", "opłata roczna 2019", "opłata roczna 2020", "opłata roczna 2021"), którego dana wpłata dotyczyła. Z treści wniosku wynika, iż wpłaty, o których jest mowa powyżej, były pierwszymi wpłatami dokonanymi na poczet rocznych opłat za lata 2014 - 2021 za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej. Natomiast z uzasadnienia wniosku nie wynika, aby opisy wpłat (opisy przelewów) zostały zmienione przez Spółkę przed rozpoczęciem się roku kalendarzowego, którego dana wpłata dotyczy. Zobowiązanie z tytułu rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością jest zobowiązaniem podatkowym, o którym jest mowa w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Okolicznościami faktycznymi mającymi znaczenie prawne dla powstania zobowiązania z tytułu rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością za dany rok kalendarzowy jest posiadanie przez zobowiązanego uprawnienia do dysponowania częstotliwością oraz rozpoczęcie się danego roku kalendarzowego. Zatem organ nie mógł rozliczyć dokonanych przez skarżącą wpłat w dacie ich wniesienia. W konsekwencji należy zgodzić się z organem, że zobowiązanie z tytułu rocznej opłaty za 2014 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...] powstało z dniem 1 stycznia 2014 r., tj. z dniem rozpoczęcia się roku kalendarzowego 2014 - w tej dacie obowiązek podatkowy przekształcił się w zobowiązanie (podatkowe) z tytułu rocznej opłaty za 2014 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie w/w decyzji rezerwacyjnej, zobowiązanie z tytułu rocznej opłaty za 2015 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...] powstało z dniem 1 stycznia 2015 r., tj. z dniem rozpoczęcia się roku kalendarzowego 2015r. - w tej dacie obowiązek podatkowy przekształcił się w zobowiązanie (podatkowe) z tytułu rocznej opłaty za 2015 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...], zobowiązanie z tytułu rocznej opłaty za 2016 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...] powstało z dniem 1 stycznia 2016 r., tj. z dniem rozpoczęcia roku kalendarzowego 2016 r.- w tej dacie obowiązek podatkowy przekształcił się w zobowiązanie (podatkowe) z tytułu rocznej opłaty za 2016 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej nr [...]. Powyższe oznacza, że w dacie, w której skarżąca dokonała pierwszej wpłaty na poczet każdej z ww. rocznych opłat za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej, tj. w dniu [...] listopada 2012 r., zobowiązanie z tytułu tej opłaty rocznej jeszcze nie istniało. Z tego powodu dokonane w dniu [...] listopada 2012 r. wpłaty na poczet ww. rocznych opłat nie mogły spowodować - w dniu dokonania tych wpłat - wygaszenia tych zobowiązań choćby w części. Prezes UKE wyjaśnił skarżącej że wpłata w kwocie [...] zł uiszczona w dniu [...] listopada 2012 r. tytułem rocznej opłaty za 2014 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej została zaliczona na poczet zobowiązania z tytułu ww. rocznej opłaty z dniem jego powstania, tj. z dniem 1 stycznia 2014 r., wpłata w kwocie [...] zł uiszczona w dniu [...] listopada 2012 r. tytułem rocznej opłaty za 2015 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej została zaliczona na poczet zobowiązania z tytułu ww. rocznej opłaty z dniem jego powstania, tj. z dniem 1 stycznia 2015 r., wpłata w kwocie [...] zł uiszczona w dniu [...] listopada 2012 r. tytułem rocznej opłaty za 2016 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej została zaliczona na poczet zobowiązania z tytułu ww. rocznej opłaty z dniem jego powstania, tj. z dniem 1 stycznia 2016 r. Wpłaty w kwocie [...] zł z dnia [...] grudnia 2012 r. zostały zaliczone na zobowiązania, o których jest mowa powyżej, z dniem ich powstania, tj. w pierwszym dniu stycznia roku kalendarzowego, którego dana wpłata dotyczyła. Mając na uwadze art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej Prezes UKE był zobowiązany zaliczyć wpłaty z dnia [...] listopada 2012 r. i z dnia [...] grudnia 2012 r., uiszczone tytułem rocznych opłat za lata 2014 - 2016 za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej, zgodnie z opisem poszczególnych przelewów, to jest, odpowiednio, na poczet: 1) rocznej opłaty za 2014 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej, 2) rocznej opłaty za 2015 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej oraz 3) rocznej opłaty za 2016 r. za prawo do dysponowania częstotliwościami na podstawie decyzji rezerwacyjnej. Skutki prawne dokonania przez podatnika wpłaty na poczet podatku określa art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej który stanowi, że zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty. Jeśli wpłacona przez podatnika kwota wystarcza na pokrycie zobowiązania podatkowego jedynie w części, to po dokonaniu tej zapłaty, zobowiązanie podatkowe istnieje nadal, ale zmienia się jego kwota, natomiast data wymagalności tego zobowiązania pozostaje niezmieniona. W przypadku rocznej opłaty za prawo do dysponowania częstotliwością, uiszczanej jednorazowo, z góry za cały rok, datą wymagalności jest ostatni dzień lutego danego roku kalendarzowego. Zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, od zaległości podatkowych są naliczane odsetki za zwłokę. Jak stanowi art. 53 § 4 odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. W przypadku, gdy uiszczona przez podatnika wpłata na poczet zaległości podatkowej nie wystarcza na pokrycie tej zaległości w całości, zastosowanie znajduje przepis art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że: "Jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkową wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkową oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkową do kwoty odsetek za zwłokę". Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd oddalił wniosek skarżącej o przeprowadzenie dowodów wskazanych w skardze. Sąd administracyjny, co do zasady, nie przeprowadza postępowania dowodowego, albowiem kontrolę legalności decyzji administracyjnej opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji wydającym zaskarżone rozstrzygnięcie (art. 133 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Wyjątek od tej zasady zawiera art. 106 § 3 p.p.s.a. jednakże nie służy on do zwalczania ustaleń faktycznych, z którymi strona się nie zgadza (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2004 r. FSK1186/04 nie publ.). Należy zwrócić uwagę, iż postępowanie dowodowe przed sądem administracyjnym i w konsekwencji dokonywanie przez ten sąd ustaleń faktycznych jest dopuszczalne w zakresie uzasadnionym celami postępowania administracyjnego i powinno umożliwiać sądowi dokonywanie ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia. Oznacza to, że sąd w istocie nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżoną decyzją. Należy zauważyć, iż przeprowadzenie dowodu z dokumentu jest niezbędne, jeżeli bez tego dokumentu nie jest możliwe rozstrzygnięcie istniejących w sprawie wątpliwości. Podkreślić zatem należy, że zakres kognicji sądu administracyjnego jest ograniczony do kontroli legalności zaskarżonego aktu i wyłącza możliwość czynienia przez ten sąd ustaleń faktycznych, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy. Celem postępowania sądowoadministracyjnego nie jest bowiem ponownie ustalenie stanu faktycznego sprawy administracyjnej (zob. NSA w wyroku z 6 października 2005 r. sygn. akt II GSK 164/05), lecz zbadanie, czy ustalenia dokonane przez organy administracyjne, których akty zostały zaskarżone, odpowiadają prawu (por. wyrok NSA z 23 stycznia 2007 r. II FSK 72/06). Reasumując Sąd stwierdza, że nie doszło w sprawie do takiego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również nie doszło do naruszenia prawa materialnego. Sąd w całości zgadza się z przeprowadzoną przez organ wykładnią przepisów prawa, które miały zastosowanie w sprawie. Wobec niezasadności zarzutów skargi oraz niestwierdzenia przez Sąd z urzędu tego rodzaju uchybień, które mogłyby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, które sąd ma obowiązek badać z urzędu - skargę należało oddalić. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.