I SA/Wr 168/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Piotr Kieres, sędzia WSA Katarzyna Radom, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 10 maja 2018 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. z siedzibą w Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia 6 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji dot. podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od VIII do XII/2009 r. oddala skargę w całości. Zaskarżonym postanowieniem z 6 grudnia 2017 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ odwoławczy, Dyrektor IAS) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś (dalej: organ pierwszej instancji, Naczelnik US) z 8 września 2017 r. nr [...] w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika D. Urzędu Celno-Skarbowego we W. (dalej: Naczelnik DUCS) nr [...] z 19 maja 2017 r. określającej A sp. z o.o. z siedzibą w Ś. (dalej: spółka, skarżąca): zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2009 r. w wysokości 141.395 zł, za wrzesień 2009 r. w wysokości 142.322 zł, za październik 2009 r. w wysokości 224.174 zł, za listopad 2009 r. w wysokości 35.340 zł, oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek podatnika za grudzień 2009 r. w wysokości 48.261 zł. Z akt sprawy wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor UKS) wydał w dniu 17 września 2014 r. decyzję nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 r., która na skutek odwołania spółki, została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor IS) z 30 marca 2015 r. Po rozpatrzeniu skargi na tę decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 6 listopada 2015 r. sygn. I SA/Wr 1209/15 uchylił ją w całości. Dyrektor IS, po ponownie przeprowadzonym postępowaniu, decyzją z 1 kwietnia 2016 r. nr [...] uchylił decyzję Dyrektora UKS w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od sierpnia do grudnia 2009 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, a w pozostałym zakresie zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Decyzję tę spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w części dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lipca 2009 r. Wyrokiem z 8 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 570/16 Sąd skargę oddalił. W następstwie powyższego, Naczelnik DUCS po ponownie przeprowadzonym postępowaniu, wydał w dniu 19 maja 2017 r. ww. decyzję w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2009 r., od której spółka złożyła odwołanie. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 8 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 570/16 spółka wywiodła skargę kasacyjną. Dyrektor IAS, z uwagi na złożoną skargę kasacyjną, postanowieniem z 22 sierpnia 2017 r. zawiesił postępowanie odwoławcze. Naczelnik US postanowieniem z 8 września 2017 r., wydanym na podstawie art. 239b § 1 pkt 2, art. 239b § 2 i art. 216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.), nadał rygor natychmiastowej wykonalności opisanej powyżej nieostatecznej decyzji Naczelnika DUCS z 19 maja 2017 r. W ocenie organu pierwszej instancji, spółka nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Organ wskazał również, że o prawdopodobieństwu braku uregulowania należności podatkowych wynikających z nieostatecznej decyzji wymiarowej świadczą dokonane ustalenia w zakresie rozliczenia spółki w podatku od towarów i usług (zobowiązania podatkowe nie zostały dobrowolnie wykonane przez spółkę od prawie ośmiu lat, a okoliczności ich zaistnienia i wysokość ściśle wiążą się z postawą spółki). Zdaniem organu pierwszej instancji, o zasadności nadania rygoru świadczy także relacja kwoty zadłużenia spółki wynikającego z decyzji wymiarowej do posiadanego przez nią majątku, oraz okoliczność ponoszenia przez spółkę strat z działalności gospodarczej. W zażaleniu na powyższe postanowienie, spółka zarzuciła, że brak jest uzasadnienia dla stosowania art. 239b § 1 pkt 2 O.p. Podniosła, że organ nie może uzasadniać uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego okolicznościami odnoszącymi się do prawidłowości dokonywanych przez podatnika rozliczeń podatkowych. Wskazując na fakt zawieszenia postępowania odwoławczego do czasu rozpatrzenia skargi kasacyjnej, spółka podniosła, że może to świadczyć o tym, że dla organu odwoławczego uzyskanie przez spółkę "nienależnych zwrotów" i "zaniżanie należnych Skarbowi Państwa danin", nie jest tak oczywiste jak dla organu wydającego postanowienie. Poza tym, zawieszenie postępowania odwoławczego uniemożliwia spółce podejmowanie działań, które chroniłyby jej interesy, a jednocześnie organy podejmując działania wyegzekwowania należności, które nie są jeszcze wymagalne, prowadzą do jej upadłości. Spółka wskazała również, że skoro decyzja nieostateczna nie podlega wykonaniu, nie można czynić jej zarzutu, że nie dokonała zapłaty zobowiązania wynikającego z takiej decyzji, zwłaszcza, że organy prowadzą postępowanie przez osiem lat, a wydawane decyzje są uchylane. Dalej podniosła, że uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji, wymaga wskazania okoliczności związanych z aktualną sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego, czy dotychczasowymi działaniami podatnika na jego majątku. Podkreśliła, że organ pierwszej instancji wskazując na fakt dokonania wpisów hipotek przymusowych w łącznej kwocie 9.499.127,05 zł, całkowicie pominął z jakiego tytułu rzeczone hipoteki zostały wpisane. Zdaniem spółki, organ pierwszej instancji winien zapoznać się z działaniami jakie podjęto w sprawie zabezpieczenia zobowiązań spółki wynikających z nieostatecznych decyzji za 2009 r. i uwzględnić je przed nadaniem decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W ocenie spółki, przeprowadzona analiza danych finansowych jest niewłaściwa i niepełna. Podkreśliła, że organ dokonując analizy wskaźników przepływów i poziomu zadłużenia, powołał się na "standardowe" wysokości powyższych wskaźników, nie wskazując jednocześnie źródła wiedzy w tym zakresie. Według spółki, wartość jej aktywów i wartość zobowiązań wskazują na jej dobrą sytuację finansową, a nie na brak płynności finansowej. Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji, Dyrektor IAS na wstępie uznał, że kwoty zobowiązań objęte skarżonym postanowieniem, nie uległy przedawnieniu i podlegają wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określa art. 239b § 1 pkt 1- 4 O.p., które to przesłanki mają charakter rozłączny. Wskazał, że warunkiem koniecznym rozstrzygnięcia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest, jak stanowi art. 239b § 2 O.p., uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Organ zaznaczył jednocześnie, że przesłanki, od których zależy zastosowanie rzeczonej instytucji, nie są bezpośrednio związane z treścią decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - odnoszą się przede wszystkim do sytuacji majątkowej strony postępowania, jej stosunku do wykonania nałożonego obowiązku podatkowego i możliwości wykonania tego obowiązku w drodze przyszłej egzekucji, za pomocą przymusu administracyjnego. W ocenie organu odwoławczego, spółka nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej (1.559.722 zł), na którym można ustanowić zastaw skarbowy (art. 41 § 1 i § 2 O.p.) lub hipotekę przymusową (art. 34 § 1, § 3 - 5 O.p.), które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Dokonując analizy posiadanego przez spółkę majątku, organ odwoławczy wskazał, że ze sporządzonego na dzień 31 grudnia 2016 r. bilansu spółki wynikało, że aktywa trwałe wynosiły 1.852.106,59 zł, z czego rzeczowe aktywa trwałe wynosiły 652.106,59 zł, w tym grunty 102.789,09 zł. Z treści protokołu o stanie majątkowym z 29 marca 2017 r. wynikało natomiast, że sytuacja majątkowa spółki uległa pogorszeniu w stosunku do danych zawartych w bilansie za rok 2016, o czym świadczy m.in. oświadczenie Prezesa Zarządu , że "wszystkie samochody firmowe zostały sprzedane styczeń/luty 2017". Z treści protokołu wynikało również, że spółka posiada nieruchomości przy ul. S.i P. , nie posiada ruchomości o wartości handlowej, od 12 stycznia 2017 r. nie jest prowadzona działalność gospodarcza, brak jest dochodów. Według oświadczenia Prezesa Spółki miesięczne koszty utrzymania firmy wynoszą ok. 50.000 zł. Ponadto wskazano, że spółka dzierżawi w W. magazyn - chłodnie, ma miejsce sprzedaż jelit naturalnych na minimalnym poziomie. Oświadczono też, że brak jest majątku firmowego. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że zasadnym było odniesienie się przez organ pierwszej instancji do bazy czynności majątkowych pod kątem transakcji przeprowadzonych przez spółkę, na podstawie której, oprócz zakupu pojazdów w latach 2006 - 2012, umowy spółki i zmiany umowy spółki, umów pożyczek w 2004 r., ujawniono informacje dotyczące transakcji oraz ustanowienia hipotek w latach 2005 - 2011. W odniesieniu do podniesionej w zażaleniu kwestii prowadzenia postępowania egzekucyjnego, w tym jego wpływu na sytuację spółki, organ odwoławczy wskazał, że z treści art. 239b § 1 i 2 O.p. nie wynika, aby przeszkodą dla nadania rygoru była rzeczona kwestia. Instytucja nadania rygoru natychmiastowej wykonalności ma bowiem zastosowanie w odniesieniu do tych podmiotów, w stosunku do których zachodzi prawdopodobieństwo braku uregulowania zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji wymiarowej, o czym świadczy m.in. art. art. 239b § 1 pkt 2 O.p. W ocenie organu odwoławczego, dla zasadności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej nie miała znaczenia okoliczność, że na nieruchomościach spółki ustanowiono już wcześniej hipotekę przymusową na rzecz m.in. Naczelnika US, D. Urzędu Skarbowego we W.. Istotna jest w tym przedmiocie relacja pomiędzy wartością majątku posiadanego przez dany podmiot a łączną kwotą zaległości wynikających z decyzji wymiarowej i uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wedle organu odwoławczego dane finansowo - majątkowe spółki, w tym osiągnięcie przez nią straty w latach 2015 i 2016 r., wskazywały, że spółka może posiadać bardzo istotne problemy w zakresie możliwości regulowania należności podatkowych ze środków uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej, a generowanie strat może przyczynić się do zaprzestania jej prowadzenia. Znajduje to potwierdzenie w treści protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego sporządzonego 29 marca 2017 r., a także okoliczność sprzedaży przez spółkę na początku 2017 r. czterech samochodów w identycznej cenie (kwota brutto: 9.999,90 zł), co może wskazywać na chęć wyzbycia się majątku. Również wskaźniki finansowe obrazujące sytuację spółki świadczą o tym, że jej kondycja ekonomiczna nie jest dobra. Organ odwoławczy odnosząc się do zarzutu w zakresie wyliczeń dokonanych przez organ pierwszej instancji, zgodził się ze spółką, że poziom zadłużenia nie jest wysoki. Podkreślił jednak, że organ pierwszej instancji wziął także pod uwagę inne wskaźniki, w oparciu o które mógł przyjąć tezę, że kondycja spółki nie jest dobra. Organ odwoławczy uznał ponadto, że w sprawie może mieć znaczenie zagadnienie uchybień w rozliczeniu podatkowym spółki stwierdzonych w decyzji wymiarowej, w odniesieniu do której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Rzeczone uchybienia spółki (zaniżanie podatku należnego i zawyżanie podatku naliczonego) mogą bowiem świadczyć o tym, że zachodzi prawdopodobieństwo niewykonania przez spółkę należności wynikających z tej decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na wymienione postanowienie organu odwoławczego spółka (reprezentowana przez doradcę podatkowego) zarzuciła naruszenie: 1) art. 239b § 1 pkt 2 O.p. przez nałożenie rygoru natychmiastowej wykonalności w sytuacji, w której zobowiązania za okres sierpień - grudzień 2009 r. zostały zabezpieczone hipotekami przymusowymi korzystającymi z pierwszeństwa zaspokojenia, co wyklucza nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności; 2) art. 239b § 2 O.p. poprzez nieuprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane w sytuacji gdy zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej zostało zabezpieczone hipotekami przymusowymi na majątku spółki, 3) art. 187 § 1 w związku z art. 122, art. 121, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności faktycznych mogących mieć wpływ na wynik sprawy w związku zabezpieczeniem zobowiązań hipotekami przymusowymi. Tak stawiając zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżąca argumentowała podobnie jak w zażaleniu i zwalczając przyjętą przez organ przesłankę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, że skoro inny organ podatkowy dokonał w 2015 r. wpisu hipotek przymusowych na nieruchomościach skarżącej z tytułu zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres sierpień - grudzień 2009 r. w wysokości przekraczającej kwotę zobowiązania 1.559.722 zł, to przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. nie została spełniona. Dokonanie rzeczonych wpisów hipotek, co organ pomija, oznacza, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nieostatecznej zostało już zabezpieczone. Skarżąca zarzuciła również, że poczyniona przez organ odwoławczy ocena sytuacji majątkowej spółki jest niezgodna ze stanem faktycznym, ponieważ przedmiotowe zobowiązanie jest niższe niż aktywa spółki, które na 31 grudnia 2016 r. wynoszą 4.093.965,36 zł. Zatem, także z tego powodu, brak jest uprawdopodobnienia niewykonania przez nią zobowiązania podatkowego. Skarżąca podniosła przy tym, że organ dokonując analizy wskaźników przepływów i poziomu zadłużenia, nie uwzględnił specyfiki działalności branży ani też działalności spółki. Wskaźniki nie obrazują więc aktualnego braku płynności finansowej spółki. Skarżąca zaakcentowała ponadto, powołując się na wyrok z 27 października 2017 r. sygn. akr I SA/Wr 701/17, że uzasadniając uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania, organ nie może odwoływać się do ustaleń dotyczących nierzetelnych transakcji skarżącej, które wynikają z nieostatecznej decyzji wymiarowej. Końcowo skarżąca zarzuciła, że w sprawie pominięto również fakt, że postanowieniem z 28 września 2016 r. wstrzymano z urzędu wykonanie decyzji ostatecznej Dyrektora IS z 1 kwietnia 2016 r. nr [...] za okres od stycznia do grudnia 2009 r. do dnia uprawomocnienia się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Dodał, że postanowienie o wstrzymaniu wykonania decyzji, na które powołała się skarżąca, dotyczy innych należności. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga okazała się niezasadna. Na wstępie należy wskazać, że skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Dokonując oceny legalności zaskarżonego postanowienia na tle powołanych wyżej unormowań Sąd stwierdził, że organy podatkowe dopełniły wymogom z art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z § 2 O.p. Przepis art. 239b § 1 O.p. będący podstawą działania organów podatkowych w niniejszej sprawie stanowi, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W myśl art. 239b § 2 O.p. przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Analiza art. 239b O.p. wskazuje, że muszą zostać spełnione kumulatywnie (łącznie) dwie przesłanki, aby można było nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności: 1) musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w § 1 art. 239b O.p.; 2) organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239 § 2 O.p.). Fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p. organ podatkowy obowiązany jest udowodnić, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 O.p. wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p. oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wykazanie, że podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek ten nie zostanie zapłacony (wyrok WSA w Lublinie z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Lu 153/14, LEX nr 1546192). W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe powołały się na przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z § 2 O.p. Nie ulega wątpliwości, że wskazane przesłanki związane są z sytuacją finansowo - majątkową podatnika. W ocenie Sądu, wbrew zarzutom skargi, zaskarżone postanowienie oraz akta sprawy, potwierdzają wystąpienie w sprawie przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, a przywołana w uzasadnieniu rozstrzygnięcia argumentacja wywiedziona w oparciu o analizę sytuacji finansowo – majątkowej skarżącej, przekonuje, że na gruncie rozpoznawanej sprawy za wykazane należało uznać, że skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej umożliwiającego ustanowienie na nim stosownego zabezpieczenia. Uprawdopodobniono również, że skarżąca nie wykona zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej. W tym miejscu wskazać należy, że organ uzasadniając rzeczone uprawdopodobnienie, powołał się także na zagadnienie nierzetelności w rozliczeniu podatkowym spółki stwierdzonej w nieostatecznej decyzji wymiarowej, w odniesieniu do której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Skarżąca podniosła w tej materii, powołując się na orzecznictwo, że takie okoliczności nie mogą być rozważane w ramach postępowania innego, niż postępowanie odwoławcze. Z takim stanowiskiem należałoby się zgodzić, ale nie w okolicznościach niniejszej sprawy, które wskazują, że wykazanie wspomnianej przesłanki uprawdopodobnienia nastąpiło głównie o analizę sytuacji finansowo - majątkowej skarżącej. Zarzut ten byłby zatem trafny w sytuacji, gdyby organ powołał się jedynie na ustalenia świadczące o nierzetelności w rozliczeniach skarżącej, bez przedstawienia oceny sytuacji finansowo - majątkowej podatnika, która ma zasadnicze znaczenie z punktu widzenia zastosowanych przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Kwestię powołania się na ustalenia pochodzące z nieostatecznej decyzji wymiarowej dotyczące nierzetelności w rozliczeniach przez skarżącą podatku od towarów i usług, należało więc potraktować jako służącą wzmocnieniu argumentacji organów co do obawy niewykonania przedmiotowych zobowiązań. Przechodząc do szczegółowych rozważań w spornej kwestii, Sąd nie podziela zarzutów skargi, że w sprawie wystąpiły uchybienia świadczące o braku podstaw do przyjęcia istnienia przesłanek z art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z § 2 O.p., której to wadliwości skarżąca upatruje przede wszystkim w tym, że zobowiązania podatkowe za okres rozliczeniowy od sierpnia do grudnia 2009 r. zostały już zabezpieczone wpisami hipotek przymusowych, korzystającymi z pierwszeństwa zaspokojenia. Jakkolwiek, rzeczone wpisy zostały dokonane przez Naczelnika US i D. Urzędu Skarbowego we W., to trudno zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że zabezpieczone nimi zobowiązania za okres rozliczeniowy od sierpnia do grudnia 2009 r. korzystają z pierwszeństwa zaspokojenia. Na dzień wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. 8 września 2017 r., które następnie zostało utrzymane w mocy przez organ odwoławczy, z pierwszeństwa zaspokojenia korzystały bowiem zobowiązania podatkowe skarżącej za: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2009 r. wynikające z decyzji Dyrektora IS z 1 kwietnia 2016 r. nr [...]. Okoliczność tę potwierdza powołane przez skarżącą postanowienie z 28 września 2016 r. o wstrzymaniu wykonania tejże decyzji, która wbrew twierdzeniu skarżącej - jako że tą decyzją utrzymano w mocy określenie zobowiązania za wymienione miesiące przy jednoczesnym uchyleniu decyzji pierwszoinstancyjnej za okres od sierpnia do grudnia 2009 r. - nie dotyczyła wstrzymania wykonania zobowiązania za okres od sierpnia do grudnia 2009 r. Wynika to wprost z treści rzeczonego postanowienia wydanego na podstawie art. 239f § 1 pkt 2 O.p., w którym organ podatkowy wskazał, że wstrzymał wykonanie decyzji do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej do kwoty 1.104.871,50 zł, która odpowiadała korzystającej z pierwszeństwa zaspokojenia wierzytelności pieniężnej z tytułu podatku od towarów i usług za: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2009 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Okoliczność ta oznacza zatem, że na dzień wydania orzeczenia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, charakter zaległości korzystającej z pierwszeństwa zaspokojenia miała zaległość za okres: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2009 r., która wynika z decyzji z 1 kwietnia 2016 r., a nie sporne zobowiązania za okres od sierpnia do grudnia 2009 r., które wynikało z nieistniejącej w obrocie prawnym decyzji podatkowej. Sąd nie uznaje zatem za trafny zarzut skargi, że dokonane już wpisy hipotek przymusowych stanowiły przeszkodę do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej zobowiązanie w podatku do towarów i usług za okres rozliczeniowy od sierpnia do grudnia 2009 r., wydanej po przeprowadzeniu ponownego postępowania. Kwestię tę w okolicznościach niniejszej sprawy należało uznać za bez znaczenia. W kontekście zastosowanych w sprawie przesłanek, o czym już wspomnianio, znaczenie ma ustalenie sytuacji finansowo – majątkowej podatnika, co w sprawie uczyniono. Na podstawie dokonanej oceny sytuacji finansowo - majątkowej spółki, trafnie organy obu instancji przyjęły, w kontekście przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 O.p., że skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej w łącznej wysokości 1.559.722 zł, a wynikającej z nieostatecznej decyzji z 19 maja 2017 r., na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, która korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że organy podatkowe dokonały analizy sporządzonego na dzień 31 grudnia 2016 r. bilansu spółki z którego wynika, że aktywa trwałe wynosiły 1.852.106,59 zł, z czego rzeczowe aktywa trwałe wynosiły 652.106,59 zł, w tym grunty 102.789,09 zł. W "Dodatkowej informacji i objaśnieniach za rok 2016" sporządzonej dnia 31 marca 2017 r. spółka podała, że wartość gruntów wynosi 102.789,09 zł, budynków i budowli 495.053,96 zł, maszyny i urządzenia - 37.557,02 zł, inne środki trwałe - 16.706,52 zł - łączna wartość środków trwałych wynosi 652.106,59 zł. Przeanalizowano również informacje zawarte protokole o stanie majątkowym z 29 marca 2017 r. a podane przez jej Prezesa Zarządu - B. G. – A. . Wynika m.in. z niego, że sytuacja spółki uległa znacznemu pogorszeniu w stosunku do danych zawartych w bilansie za rok 2016, spółka nie posiada ruchomości o wartości handlowej i od 12 stycznia 2017 r. nie jest prowadzona działalność gospodarcza, brak jest dochodów. Ustalono ponadto, że spółka w styczniu i w lutym 2017 r. sprzedała cztery spośród pięciu posiadanych przez nią samochodów osobowych. Nieruchomości należące do spółki, położone w Ś. przy ul. S.i ul. P. zabezpieczone są wpisami hipotek przymusowych z tytułu należności podatkowych. Poza tym spółka nie złożyła deklaracji VAT-7 w okresie od października 2016 r. do lipca 2017 r., w których wykazano nabycie środków trwałych. Ponadto, z ww. postanowienia o wstrzymaniu wykonania decyzji wynika, że szacunkowa wartość nieruchomości (o numerach ksiąg wieczystych [...], [...] i [...]), na których ustanowiono hipoteki przymusowe zabezpieczające zaległości podatkowe spółki, stanowi kwotę 2.169.000 zł (łącznie). W ocenie Sądu, zestawienie wymienionych danych, wskazuje, jak prawidłowo przyjęły organy podatkowe, że skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej (w sprawie - 1.559.722 zł), na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Jak bowiem słusznie zauważył organ odwoławczy, ustawodawca m.in. w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. odnosi się do posiadanego przez podatnika majątku w relacji do łącznej kwoty należności wynikających z decyzji wymiarowej. Owa relacja, jak zasadnie uznały organy podatkowe, wskazywała na brak takiego majątku skarżącej, który z uwagi na swą wartość umożliwiałby ustanowienie na nim stosownego zabezpieczenia. Przy czym zauważyć należy, że sama skarżąca nie wskazała na istnienie składników majątkowych, które mógłby zostać zabezpieczone, lecz wskazała na brak takiego majątku, co potwierdza treść protokołu o stanie majątkowym z 29 marca 2017 r. Wobec powyższego, za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut naruszenia art. 239b § 1 pkt 2 O.p. W ocenie Sądu, równie trafnie organy podatkowe uprawdopodobniły, że zobowiązania podatkowe wynikające z nieostatecznej decyzji z 19 maja 2017 r. nie zostaną wykonane. Dla ustalenia prawdopodobieństwa zapłaty przez skarżącą należności podatkowych wynikających z decyzji wymiarowej znaczenie ma ponad wskazane powyżej dane co do sytuacji finansowo – majątkowej spółki okoliczność, że w zeznaniu CIT-8 za rok 2016 wykazała przychód w wysokości 3.983.846,00 zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie 4.448.502,51 zł, stratę z działalności gospodarczej w wysokości 464.656,51 zł. Także z rachunku zysków i strat wg stanu na dzień 31 grudnia 2016 r. wynika, że spółka w roku 2015 wykazała stratę netto w kwocie 478.645,61 zł, za rok 2016 stratę netto w wysokości 439.246,49 zł. Z protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego z 29 marca 2017 r. wynika ponadto, że brak jest operacji gospodarczych, brak dochodów, ponoszone są koszty związane z utrzymaniem spółki w kwocie ok. 50 tys. zł miesięcznie (wynagrodzenia, ZUS, PIT-4, opłata za dzierżawę, ochronę budynków). W ocenie Sądu, ogólna sytuacja skarżącej, w tym wyprzedaż majątku w postaci samochodów osobowych, mimo, że wskaźnik poziomu zadłużenia nie jest wysoki świadczy o istnieniu realnego zagrożenia, że przedmiotowe zobowiązanie nie zostanie dobrowolnie uregulowane. Podane przez organy okoliczności, fakty już istniejące, dawały podstawę aby obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie zapłacone. Zatem, nie można zgodzić się ze skarżącą, że ustalona przez organy podatkowe jej sytuacja majątkowa jest niezgodna ze stanem faktycznym. Skarżąca podniosła w ramach tego zarzutu, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe jest niższe niż aktywa spółki, których wartość na 31 grudnia 2016 r. wynosi 4.093.965,36 zł. Przy ocenie tego zarzutu wyjaśnienia wymaga, że z punktu widzenia przesłanek nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, istotne znaczenie mają prawa majątkowe podatnika, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej czy zastawu skarbowego. Tymczasem z bilansu spółki na 31 grudnia 2016 r. wynika, że rzeczowe aktywa trwałe wynosiły 652.106,59 zł, która to wartość niewątpliwie jest niższa od zobowiązania podatkowego. Podana przez skarżącą ogólna wartość aktywów w wysokości 4.093.965,36 zł, w skład których wchodzą np. należności krótkoterminowe, czy środki pieniężne, nie może, poza aktywami rzeczowymi, stanowić przedmiotu zabezpieczenia, może mieć natomiast wpływ na skuteczność prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Zatem, w świetle zastosowanych w sprawie przesłanek nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, pozostała wartość aktywów, jak oczekuje tego skarżąca, nie może być brana pod uwagę. Zasadność dokonanej oceny organów obu instancji potwierdza również fakt, że do dnia wydania zaskarżonego postanowienia skarżąca nie uregulowała dobrowolnie, nawet częściowo, zobowiązania wynikającego z przedmiotowej decyzji. Ponadto, o czym już wspomniano, właściwie organy zauważyły, że obawę niewykonania zobowiązań potęgują okoliczności powstawania przedmiotowych zaległości i nieprawidłowości stwierdzone w decyzji określającej zobowiązanie, tj. zaniżanie podatku należnego oraz zawyżanie podatku naliczonego. Z powyższych względów, zarzut naruszenia art. 239b § 2 O.p. należało uznać za nieuzasadniony. W ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie nie narusza także przepisów art. 187 § 1 w związku z art. 122, art. 121, art. 191 i art. 210 § 4 O.p. Organy podatkowe obu instancji rozważyły bowiem wszystkie okoliczności istotne dla sprawy. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w szczególności ten dotyczący majątku i finansów spółki, był wystarczający aby na jego podstawie dokonać oceny wystąpienia przesłanek rygoru natychmiastowej wykonalności. Wyjaśniono również przesłanki, którymi organ kierował się przy załatwieniu niniejszej sprawy, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Podsumowując te zarzuty, Sąd stwierdza, że sposób procedowania organów podatkowych w niniejszej sprawie nie budzi zastrzeżeń. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości.