II FSK 3372/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA del. Marek Olejnik (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 maja 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 2903/17 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 20 czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrokiem z dnia 29 maja 2018 r., sygn. III SA/Wa 2903/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P. sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej jako "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej jako "DIAS") z dnia 20 czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 2.1. W sprawie została złożona przez Skarżącą skarga kasacyjna, w której zaskarżyła wyrok WSA w Warszawie w całości. Sformułowała także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz.U. z 2017r., poz. 1369 z późn. zm., dalej "p.p.s.a."), zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez błędne jego niezastosowanie i nie orzeczenie o uchyleniu skarżonego postanowienia, podczas gdy prawidłowa analiza sprawy powinna prowadzić do wniosku, iż skarżone postanowienie należało uchylić. Na podstawie natomiast art. 174 pkt 1 p.p.s.a. ww. orzeczeniu zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 223 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201. ze zm., dalej jako "O.p."), poprzez uznanie, że odwołanie Skarżącej od Decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 30 listopada 2016 r. nr [...] zostało złożone po terminie. W pierwszej kolejności w uzasadnieniu argumentowała Skarżąca, że jak wynika z odpowiedzi Poczty Polskiej na złożoną w dniu 5 kwietnia 2017 r. reklamację doręczyciel nie pozostawił zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki do odbioru, a tym samym przyjąć należy, iż adnotacja na zwróconej do organu kopercie jest nieprawdziwa. Nadto z opisu zwrotnego potwierdzenia odbioru nie wynika jednoznacznie gdzie zawiadomienie zostało pozostawione, a organ wątpliwości w zakresie prawidłowego wypełnienia zwrotnego potwierdzenia odbioru (pkt 2 i 4) winien wyjaśnić przed wydaniem zaskarżonego postanowienia, czego nie uczynił. Podniosła ponadto, że w miesiącu grudniu 2016 r., a więc w miesiącu kiedy próbowano doręczyć Skarżącej przedmiotową decyzję, nastąpiła zmiana Jej siedziby oraz adresu. Wniosek o wpis zmiany siedziby oraz adresu w Krajowym Rejestrze Sądowym został złożony w dniu 16 grudnia 2016 r. w biurze podawczym Sądu Rejonowego dla m.st. Warszawy Krajowego Rejestru Sądowego. Rozpoznanie tego wniosku nastąpiło dopiero w dniu 20 stycznia 2017 r. Wskazała, że przepis art. 20a ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym przewiduje 7-dniowy termin na rozpoznanie takiego wniosku, w związku z czym mamy do czynienia z ewidentnym przekroczeniem terminu na dokonanie zmian rejestrowych przez Sąd Rejestrowy. W sytuacji gdyby dany wniosek został rozpoznany w przewidzianym prawem terminie Organ podatkowy I instancji w dniu 24 grudnia 2016 r. posiadałby informację o nowej siedzibie i adresie Skarżącej. 2.2. DIAS nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargi kasacyjne na posiedzeniu niejawnym, zważył co następuje: Mając na względzie §1 pkt 2 Zarządzenia nr 39 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wdrożenia w Naczelnym Sądzie Administracyjnym działań profilaktycznych służących przeciwdziałaniu potencjalnemu zagrożeniu zakażenia wirusem SARS-CoV-2 w związku z objęciem Miasta Stołecznego Warszawy obszarem czerwonym oraz art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn.zm.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrzył skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym mimo wniosku Skarżącej o jej rozpoznanie na rozprawie. 3.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji. 3.2. W związku z treścią skargi kasacyjnej podkreślenia wymaga, że w świetle art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przewidzianym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także właściwym dla niej wymaganiom konstrukcyjnym. W szczególności formalizm ów wiąże się z powinnością prawidłowego skonstruowania podstaw kasacyjnych, co obejmuje zarówno obowiązek ich przytoczenia, jak i uzasadnienia. Aby skarga kasacyjna mogła być przedmiotem merytorycznego rozpoznania, ma wskazywać konkretny przepis prawa materialnego naruszonego przez sąd ze wskazaniem, na czym, zdaniem strony skarżącej, polegała niewłaściwa wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie tego przepisu przez sąd, jaka powinna być wykładnia właściwa lub jaki inny przepis powinien być zastosowany, a także na czym polegało naruszenie przepisów postępowania sądowego i jaki istotny wpływ na wynik sprawy (treść orzeczenia) mogło ono mieć (art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny nie analizuje tejże sprawy po raz kolejny w jej całokształcie, związany jest natomiast wskazanymi w skardze kasacyjnej podstawami, gdyż to one nadają kierunek kontroli i badania zgodności z prawem kwestionowanego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego. Wymaga to zatem prawidłowego i precyzyjnego określenia podstaw kasacyjnych, wyraźnego wskazania na przepisy, których naruszenia strona upatruje w kwestionowanym orzeczeniu sądu pierwszej instancji, z uwzględnieniem konkretnych jednostek redakcyjnych (artykułu, paragrafu, ustępu itd.) przepisów prawa (por. wyroki NSA z: 29 marca 2018 r. I FSK 13/18, 19 września 2017 r., I FSK 126/16; 29 września 2017 r., I FSK 868/16; 19 października 2017 r., II GSK 1701/17; opubl. CBOSA). Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno natomiast szczegółowo wskazywać do jakiego, zdaniem skarżącego, naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego doszło i na czym to naruszenie polegało, a w przypadku zarzucania uchybień przepisom procesowym należy dodatkowo wykazać, iż to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno wskazywać na trafność sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, a zatem nawiązywać do przepisów prawa, których naruszenie strona skarżąca zarzuca Sądowi I instancji. Powinno także zawierać argumentację na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu lub uzasadnienie zarzutu niewłaściwego zastosowania lub niezastosowania przepisu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2005 r., sygn. akt I FSK 155/05, także por. J. Drachal, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, pod red. R. Hausera, Warszawa 2011). 3.3. W świetle powyższych uwag stwierdzić trzeba, że złożona w niniejszej sprawie skarga kasacyjna nie spełnia wymogów określonych w wymienionych przepisach p.p.s.a., tj. art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176. Tym samym autor skargi kasacyjnej wadliwie formułując zarzuty skargi kasacyjnej, a następnie nie uzasadniając ich w sposób prawidłowy, uniemożliwił ich merytoryczne rozpoznanie. W przedmiotowej skardze kasacyjnej wnosząc zarzut naruszenia prawa procesowego Skarżąca wskazała jedynie na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez błędne jego niezastosowanie i nie orzeczenie o uchyleniu skarżonego postanowienia, podczas gdy prawidłowa analiza sprawy powinna prowadzić do wniosku, iż skarżone postanowienie należało uchylić. Po pierwsze należy zauważyć, że art.145 §1 pkt 1 p.p.s.a. ma trzy jednostki redakcyjne tzn. pkt a-c. Po drugie autor skargi kasacyjnej nie powiązał tego wynikowego przepisu z naruszeniami konkretnych przepisów, czy to p.p.s.a. czy O.p. co powoduje, że zarzut w powyższym zakresie nie poddaje się ocenie Sądu kasacyjnego i jako taki nie zasługuje na uwzględnienie. Jeżeli natomiast chodzi o zarzut materialnoprawny sformułowany w skardze kasacyjnej to zauważyć należy, że Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 223 § 3 O.p. poprzez uznanie, że odwołanie Skarżącej zostało złożone po terminie. Przepis art.223 O.p. nie zawiera jednostki redakcyjnej oznaczonej jako §3 (składa się tylko z dwóch paragrafów). Związanie przez Naczelny Sąd Administracyjny granicami skargi kasacyjnej oznacza, że Sąd ten jest zobowiązany badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania (uzupełniania lub uściślania) zarzutów skargi kasacyjnej, za jej autora, czy też stawiania hipotez w tym obszarze, sanując istniejące braki. Powyższe powoduje, że również w tym zakresie zarzut kasacyjny nie poddaje się ocenie Sądu kasacyjnego co w konsekwencji powoduje, że zostaje uznany za niezasadny. Na marginesie jedynie należy zauważyć, że ponieważ pismo Poczty Polskiej S.A. z dnia 18 maja 2017 r., które pełnomocnik Skarżącej powołał w skardze, wpłynęło do organu podatkowego już po wydaniu skarżonego postanowienia to może być ono przedmiotem oceny tylko w ewentualnym postępowaniu wznowieniowym. 4. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.