I SA/Gl 520/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Gapiński (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 23 sierpnia 2018 r. sprawy ze skargi V. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej - organ odwoławczy, DIAS) postanowieniem z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1257 z późn. zm - dalej k.p.a.) oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 23 § 1 i § 4 pkt 1, art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1201 z późn. zm. - dalej u.p.e.a.), po rozpoznaniu zażalenia wniesionego przez pełnomocnika V. P.(dalej – strona, skarżąca, zobowiązana), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. (dalej - organ egzekucyjny) z dnia [...] nr [...], mocą którego uznano za niezasadne zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec V. P. wniesione pismem z dnia 6 czerwca 2017 r. Przedmiotowe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Organ egzekucyjny otrzymał w dniu 27 kwietnia 2016 r. wystawione przez wierzyciela, tj. Prezydenta Miasta B. wobec V. P. tytuły wykonawcze z dnia [...] o nr [...] do [...], natomiast w dniu 6 marca 2017 r. tytuły wykonawcze z dnia [...] o nr [...] do [...]. Wskazane tytuły wykonawcze obejmowały należności z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2014-2016. W ramach czynności egzekucyjnych w dniu 30 maja 2017 r. doręczono zobowiązanej odpisy wspomnianych tytułów wykonawczych wraz z pismem zatytułowanym "zawiadomienie" nr [...] z dnia 23 maja 2017 r. Wnioskiem z dnia 6 czerwca 2017 r. zatytułowanym jako "zażalenie" pełnomocnik strony zarzucił, że postępowanie wszczęte zostało z naruszeniem art. 33 § 1 pkt 5, 6, 7, 8, 10 w związku z art. 29 u.p.e.a. W treści pisma podniósł także zarzut oparty na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., tj. nieistnienia obowiązków objętych tytułami wykonawczymi o nr [...] do [...], twierdząc, że decyzja wydana przez wierzyciela z dnia [...] [...], na podstawie której wystawiono wspomniane tytuły wykonawcze, została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z dnia [...]nr [...]. Pismem z dnia 13 czerwca 2017 r. organ egzekucyjny przekazał wniosek zobowiązanej do wierzyciela celem wyrażenia stanowiska w przedmiotowej sprawie. Postanowieniem z tego samego dnia, tj. [...] organ egzekucyjny na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. zawiesił przedmiotowe postępowanie egzekucyjne. Następnie wierzyciel postanowieniem z dnia [...] nr [...] zajął stanowisko w przedmiocie zarzutów zawartych we wniosku zobowiązanej z dnia 6 czerwca 2017 r. uznając je za nieuzasadnione. Rozstrzygnięcie to po rozpatrzeniu zażalenia zostało przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymane w mocy postanowieniem z dnia [...]nr [...]. Po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...]uznał za nieuzasadnione zarzuty wniesione przez zobowiązaną. Na skutek zażalenia skarżącej DIAS postanowieniem z dnia [...] uchylił w całości zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Wskazał w nim, iż w piśmie z dnia 6 czerwca 2017 r. zobowiązana podniosła również zarzut nieistnienia obowiązków objętych tytułami wykonawczymi o nr [...] do [...]. Tymczasem zarzut ten nie był przedmiotem rozpatrzenia przez organ egzekucyjny, który ograniczył się wyłącznie do rozpoznania zarzutów opartych na art. 33 pkt 5-8 oraz 10 u.p.e.a. Po uzupełnieniu postępowania we wskazanym przez DIAS zakresie, organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] ponownie uznał zarzuty zobowiązanej za niezasadne. W motywach wydanego rozstrzygnięcia przedstawiono stanowisko wierzyciela, a następnie stwierdzono, że w myśl art. 34 § 1 u.p.e.a. wypowiedź wierzyciela wiąże organ egzekucyjny w zakresie zarzutów dotyczących art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. Wskazano przy tym, że wierzyciel w postanowieniu z dnia [...] odniósł się także do zarzutu opartego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., przedstawiając przebieg postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r. W zakresie zarzutu wynikającego z pkt 6 organ egzekucyjny uznał, że należność objęta tytułami wykonawczymi podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Ponadto zobowiązana nie wskazała, a organ egzekucyjny nie stwierdził żadnej okoliczności wykluczającej prowadzenie postępowania egzekucyjnego. Zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.) jest zdaniem organu egzekucyjnego chybiony, gdyż wobec zobowiązanej nie został zastosowany jakikolwiek środek egzekucyjny. Z kolei zarzut wynikający z art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ doręczone zobowiązanej tytuły wykonawcze spełniają wymagania formalne określone w art. 27 u.p.e.a. W zażaleniu z dnia 30 stycznia 2018 r. na postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] pełnomocnik skarżącej podniósł naruszenie: – art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 10 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. – art. 33 pkt 2 i art. 59 w związku z art. 29 u.p.e.a. w związku z art. 5, art. 58 § 2, art. 354 § 2, art. 361, art. 415, art. 416 i art. 417 Kodeksu cywilnego w związku z art. 2, art. 7 i art. 45 ust. 1 Konstytucji RP. Wobec tych zarzutów wniósł o zmianę lub uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu zażalenie pełnomocnik zobowiązanej wskazał na nieistnienie, obowiązków objętych tytułami wykonawczymi o nr [...] do [...], gdyż wskazana w nich decyzja wierzyciela, będąca podstawą ich wydania, przynajmniej w części została wyeliminowana z obrotu prawnego. Ponadto podniósł, że tytuły wykonawcze nie spełniają wymogów z art. 27 u.p.e.a. Wskazał, że budynek, od którego został naliczony podatek, znajdował się w stanie technicznym wykluczającym jego użytkowanie, co w świetle art. 1a ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pozbawia organ podatkowy prawa do poboru podatku od nieruchomości. Zwrócił również uwagę, że nieuprawnionym jest żądanie zapłaty podatku od nieruchomości, w sytuacji gdy wierzyciel uniemożliwiał przeprowadzenie remontu budynku, a tym samym uniemożliwiał korzystanie z niego i czerpanie korzyści. Okolicznością świadczącą o braku podstaw do ustalenia podatku, zdaniem pełnomocnika zobowiązanej, jest także fakt, że budynek nie figuruje w ewidencji gruntów i budynków. Ponieważ w myśl art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne organy są związane danymi zawartymi we wspomnianej ewidencji, to nie mogą wymagać podatku od nieruchomości, która nie został w niej ujawniona. Pełnomocnik skarżącej wskazał także, że egzekucja prowadzona jest przez niewłaściwy organ egzekucyjny. W jego ocenie, organem właściwym w sprawie jest sam wierzyciel, tj. Prezydent Miasta B.. Strona twierdzi ponadto, że jeżeli dłużnik zaprzecza istnieniu zobowiązania, to organ egzekucyjny jest obowiązany wziąć to twierdzenie pod uwagę i uznając, że poparte są dowodami winien odmówić wszczęcia postępowania, a wszczęte umorzyć. Ponadto w zażaleniu pełnomocnik skarżącej przedstawił szeroko swoją dezaprobatę dla działań organów, które w jego ocenie naruszają przepisy prawa, w tym również przepisy Konstytucji RP. Organ odwoławczy nie przychylił się do stanowiska pełnomocnika skarżącej, wobec czego postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego z dnia [...]. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przedstawiono przebieg postępowania, a także przytoczono uregulowania art. 33 i art. 34 u.p.e.a. Następnie wyjaśniono, że zarzuty zawarte w piśmie z dnia 6 czerwca 2017 r. oparte zostały na art. 33 § 1 pkt 1, 5, 6, 7, 8 i 10 u.p.e.a. Zgodnie natomiast z art. 34 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny w odniesieniu do obowiązków o charakterze pieniężnym związany jest stanowiskiem wierzyciela dotyczącym zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. Dlatego też organ odwoławczy nie jest uprawniony do negowania zasadności poglądu wyrażonego w niniejszej sprawie przez wierzyciela w stosunku do zarzutów wynikających z art. 33 § 1 pkt 1, 5 i 7 u.p.e.a. Podkreślił przy tym, że postanowienie wierzyciela zostało w toku kontroli instancyjnej utrzymane w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B.. W dalszej części organ odwoławczy odniósł się do zarzutów zobowiązanej wniesionych na podstawie art. 33 § 1 pkt 6, 8 i 10 u.p.e.a. opowiadając się za prawidłowością ich oddalenia przez organ egzekucyjny. Zajmując się zarzutem niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego, organ odwoławczy stwierdził, że przyczyny niedopuszczalności egzekucji, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., mają charakter formalny, np. z powodu braku możliwości egzekwowania danego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej, czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty (zob. wyrok NSA w Warszawie z dnia 26 sierpnia 2011 r. sygn. akt II FSK 461/2010). Ponieważ, jak zauważył DIAS, z akt sprawy nie wynika by zobowiązana należała do osób wskazanych w art. 14 u.p.e.a., przeciwko którym na mocy ustawy nie może się toczyć egzekucja administracyjna, a obowiązek którego dotyczy postępowanie (podatek od nieruchomości) może podlegać przymusowej realizacji w trybie administracyjnym, stwierdził że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi niedopuszczalność egzekucji w wyżej przywołanym znaczeniu. Zdaniem DIAS, nie zachodzi również okoliczność zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, gdyż w toku postępowania nie zastosowano żadnego środka egzekucyjnego. Tym samym zarzut oparty na podstawie art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. jest bezprzedmiotowy i jako taki podlega oddaleniu. Organ odwoławczy nie zgodził się także z twierdzeniem zobowiązanej o wystąpieniu okoliczności z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Uznał, że znajdujące się w aktach sprawy tytuły wykonawcze z dnia [...] o nr [...] do [...] oraz z dnia [...] o nr [...] do [...] zawierają wszystkie wymagane prawem elementy, a tym samym zarzut oparty na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. jest bezpodstawny. W zaskarżonym postanowieniu dostrzeżono, że zobowiązana w uzasadnieniu zażalenia podniosła dodatkowo zarzut prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ. Wyjaśniono jednak, że strona nie może po upływie terminu do wniesienia zarzutów uzupełniać zarzutów zgłoszonych w terminie, powołując nowe ich podstawy, gdyż zarzuty takie są spóźnione i nie podlegają rozpatrzeniu. W tym kontekście dodatkowe zarzuty podniesione w zażaleniu nie mogą odnieść zamierzonego przez stronę postępowania skutku i nie mogą zostać rozpatrzone w trybie przewidzianym w art. 33 u.p.e.a. Końcowo DIAS uznał, że organ egzekucyjny rozpatrując zarzuty zobowiązanej przeprowadził wyczerpujące postępowanie celem dokonania prawidłowej ich oceny i wydał rozstrzygnięcie zgodne z obowiązującymi przepisami prawa. W skardze z dnia 6 kwietnia 2018 r., złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik zobowiązanej zaskarżonemu postanowieniu organu odwoławczego zarzucił naruszenie: – art. 6, art. 7, art. 8, art. 9, art. 10 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 19 u.p.e.a. – art. 33 pkt 2 i art. 59 w związku z art. 29 u.p.e.a. w związku z art. 5, art. 58 § 2, art. 354 § 2, art. 361, art. 415, art. 416 i art. 417 Kodeksu cywilnego w związku z art. 2, art. 7 i art. 45 ust. 1 Konstytucji RP. Wobec tych zarzutów wniósł o zmianę lub uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Uzasadnienie skargi jest powtórzeniem zażaleniem, jakie pełnomocnik skarżącej złożył na postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...]. Wobec tego wystarczy przypomnieć, że jego treść koncentruje się na kwestiach, które w ocenie pełnomocnika zobowiązanej, dowodzą tego, że nie istnieje obowiązek, którego dotyczą tytuły wykonawcze. Ponadto wyraża pogląd o bezprawności działania wierzyciela i organu egzekucyjnego. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonego postanowienia stwierdzić należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania. Wobec braku naruszeń prawa o takim ciężarze gatunkowym nie było podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Poddanym kontroli Sąd w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego o uznaniu za niezasadne zarzutów zgłoszonych przez skarżącą na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego prawo do zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego. Zamknięty katalog zarzutów zawarty został w art. 33 § 1 u.p.e.a. Wskazany przepis stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 u.p.e.a.; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a.; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Stosownie do art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Ponieważ w rozpatrywanej sprawie zobowiązana oparła zarzuty na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 5, 6, 7, 8 i 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny (nie będący wierzycielem) obowiązany był uzyskać stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Wspomniany organ uczynił zadość temu obowiązkowi, gdyż po jego wystąpieniu, wierzyciel w postanowieniu z dnia [...] zajął stanowisko w sprawie zarzutów dotyczących toczącego się postępowania egzekucyjnego. Przystępując do rozważań zwrócić należy uwagę, że zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego oparty na nieistnieniu egzekwowanego obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.) może dotyczyć wyłącznie sytuacji, kiedy nieistnienie obowiązku wymienionego w tytule wykonawczym jest następstwem okoliczności, które nastąpiły po wydaniu tego tytułu. W przeciwnym razie organ egzekucyjny nie mógłby rozpoznać zarzutu bez naruszenia art. 29 § 1 u.p.e.a., wyrażającego zakaz wkraczania w merytoryczne badanie zasadności egzekwowanego obowiązku (zob. wyrok WSA w Lublinie z dnia 19 kwietnia 2016 r. sygn. akt II SA/Lu 114/15, Lex nr 2104935; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 1166/17, Lex nr 2458219). W piśmie z dnia 6 czerwca 2017 r. pełnomocnik skarżącej zarzut nieistnienia obowiązku, który dotyczył wyłącznie tytułów wykonawczych o nr [...] do [...], uzasadnił tym, że decyzja wydana przez wierzyciela z dnia [...] nr [...] - na podstawie której wystawiono wspomniane tytuły wykonawcze - została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z dnia [...] nr [...]. Mając na uwadze wcześniejsze rozważania dotyczące art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. przyjąć należy, że okoliczność ta z racji tego, że dotyczy okresu poprzedzającego wydanie wskazanych tytułów wykonawczych nie może stanowić o zasadności tego zarzutu. Stosownie bowiem do art. 29 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej. Niezależnie od tego wierzyciel przedstawił przebieg postępowania w sprawie ustalenia zobowiązanej wysokości podatku od nieruchomości za 2014 r., które dowodzi tego, że zobowiązanie to zostało ustalone w sposób ostateczny. Otóż wspomnianą decyzją z dnia [...]nr [...] (nr ewid. [...]) Prezydent Miasta B. ustalił skarżącej wysokość podatku od nieruchomości na rok 2014 w wysokości [...]zł. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...]. Finalnie na skutek sprzedaży jednej z działek należących do zobowiązanej, SKO w B. działając z urzędu, decyzją z [...] nr [...] skorygowało wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. Otóż w sentencji tego rozstrzygnięcia stwierdzono, że zmienia się decyzją SKO z dnia [...] w ten sposób, że: 1) uchyla się decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] w części dotyczącej ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2014 r. od gruntów pozostałych – inne tereny zabudowane i orzeka się w tym zakresie kwotę podatku za okres: od stycznia do października - [...] zł, a od listopad do grudnia – [...]zł; 2) uchyla się łączną kwotę zobowiązania podatkowego na rok 2014 i ustala się łączną kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości [...]zł. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, Kolegium decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymało w mocy własne rozstrzygnięcie z dnia [...]. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 24 maja 2016 r. o sygn. akt I SA/Gl 1351/15 oddalił skargę, która został wniesiona na decyzję Kolegium z dnia [...]. Dodać należy, że wspomnianą w piśmie z dnia 6 czerwca 2017 r. decyzją z dnia [...] nr [...] Kolegium uchyliło decyzję wierzyciela z dnia [...] i umorzyło postępowanie w sprawie. Wyeliminowana z obrotu prawnego decyzja to inne rozstrzygnięcie niż to, które zostało wpisane w tytułach wykonawczych jako podstawa istnienia obowiązku. Nadmienić należy tytułem porządku, że wierzyciel wskazaną decyzją z dnia [...] z racji na wspomnianą sprzedaż jednej z działek przez skarżącą dokonał korekty wysokości podatku uchylając swoje wcześniejsze rozstrzygnięcie z dnia [...]. Jednak wobec stwierdzenia przez Kolegium nieprawidłowości decyzji z dnia [...] i jej uchylenie, w obrocie pozostała decyzja wierzyciela z dnia [...]. Zarzut niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym (art. 33 § 1 pkt 5 u.p.e.a.) nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż dochodzony w niniejszym przypadku obowiązek – podatek od nieruchomości – ma charakter pieniężny. Również chybiony jest zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.). Przyczyny niedopuszczalności egzekucji, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., mają charakter formalny. Egzekucja administracyjna może być niedopuszczalna z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Przesłanki podmiotowe odnoszą się do zobowiązanego lub do organu egzekucyjnego. Z przyczyn podmiotowych egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, gdy przepisy prawa wyłączają prowadzenie egzekucji wobec zobowiązanego wskazanego w tytule wykonawczym, a także gdy egzekucję prowadzi podmiot niebędący organem egzekucyjnym. Przesłanki przedmiotowe niedopuszczalności egzekucji natomiast odnoszą się do przedmiotu egzekucji i jej podstaw. Z przesłanką przedmiotową niedopuszczalności egzekucji mamy do czynienia, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej lub, gdy tytuł wykonawczy został wystawiony przez podmiot nieuprawniony. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że nie ulega wątpliwości, iż podatek od nieruchomości w myśl art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. podlega egzekucji administracyjnej, a naczelnik urzędu skarbowego wskazany został w art. 19 § 1 u.p.e.a. jako organ egzekucyjny. Ponadto nie stwierdzono przeszkód do prowadzenia egzekucji w stosunku do zobowiązanej, jak również innych okoliczności, które wyłączałyby dopuszczalność egzekucji. Wierzyciel wykazał także bezzasadność zarzutu dotyczącego braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a.). Otóż jak wskazano w postanowieniu z dnia [...] poszczególne upomnienia zostały skutecznie doręczone, tj.: – upomnienie nr [...]doręczono 7 listopada 2014 r. (dotyczy tytułu wykonawczego [...]), – upomnienie nr [...]doręczono 19 grudnia 2014 r. (dotyczy tytułu wykonawczego [...]), – upomnienie nr [...]doręczono 1 lipca 2015 r. (dotyczy tytułu wykonawczego [...]), – upomnienie nr [...]doręczono 3 listopada 2015 r. (dotyczy tytułu wykonawczego [...]), – upomnienie nr [...]doręczono 5 stycznia 2016 r. (dotyczy tytułu wykonawczego [...]), – upomnienie nr [...]doręczono 1 września 2016 r. (dotyczy tytułu wykonawczego [...]), – upomnienie nr [...]doręczono 27 października 2016 r. (dotyczy tytułu wykonawczego [...]), – upomnienie nr [...]doręczono 3 lutego 2017 r. (dotyczy tytułu wykonawczego [...]). Wobec tego, że w stosunku do zobowiązanej nie został zastosowany jakikolwiek środek egzekucyjny, zarzut oparty na art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. nie mógł odnieść skutku. Ostatni zarzut wskazany w piśmie z dnia 6 czerwca 2017 r. dotyczy niespełnienia w tytułach wykonawczych wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Tytuły wykonawcze wystawione przez wierzyciela zostały poddane szczegółowej ocenie pod kątem ich zgodności z art. 27 § 1 u.p.e.a. przez organ egzekucyjny, czemu dano wyraz w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...]. Wyniki tego procesu analitycznego doprowadziły organ do wniosku, że wspomniane tytuły wykonawcze spełniają warunki określone w art. 27 § 1 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym w dacie ich wystawienia. Sąd jednak nie podziela w pełni stanowisko organów w tym zakresie, tj. że wszystkie te dokumenty nie posiadają żadnych wad formalnych, które uzasadniałyby przyjęcie zasadności zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Sąd zwraca uwagę, że tytuły wykonawcze z dnia [...] o nr [...] do [...], które dotyczą podatku od nieruchomości za rok 2014, w rubryce E.4 (Identyfikacja podstawy prawnej obowiązku) wskazują na decyzję nr [...], [...], natomiast w rubryce E.5 (Data wydania orzeczenia) zamieszczono datę [...]. Wynika stąd, że wierzyciel, jako podstawę wydania wspomnianych tytułów wykonawczych wskazał swoją decyzję z dnia [...]nr [...] (nr ewid. [...]), którą określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. Okoliczność ta nie stanowiłaby nieprawidłowości, o ile rozstrzygnięcie to końcowo określałoby wysokość wskazanego zobowiązania. Jak wskazano wcześniej, decyzja wierzyciela z dnia [...] została uchylona w części decyzją SKO z dnia [...] nr [...]. Uchylenie to obejmowało nie tylko tą część decyzji wierzyciela dotyczącą ustalenia wysokości podatku od gruntów pozostałych – inne tereny zabudowane, ale de facto także tą cześć rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego, w której określona była łączna wysokość zobowiązania podatkowego od wszystkich przedmiotów opodatkowania. Dlatego też, to decyzja SKO z dnia [...]nr [...] jest podstawą prawną obowiązku. Wobec tego należy stwierdzić, że tytuły wykonawcze z dnia [...] o nr [...]do [...]nie spełniają wymogów formalnych określonych w pkt 3 art. 27 § 1 u.p.e.a. Przepis ten wymaga, aby tytuł wykonawczy określał podstawę prawną obowiązku. W niniejszym przypadku podstawa ta została określona w sposób nieprawidłowy, co jest równoznaczne z jej brakiem. Dlatego też, w ocenie Sądu, zasadnym jest zarzut oparty na art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w stosunku do tytułów wykonawczych z dnia [...]o nr [...]do [...]. W toku dalszego postępowania koniecznym jest także zbadanie, czy oznaczenie podstawy prawnej obowiązku w pozostałych tytułach wykonawczych jest poprawne. Sąd ze względu na brak stosownych informacji nie mógł dokonać weryfikacji tytułów wykonawczych w tym zakresie. W skardze duża część poświęcona jest bezpodstawności ustalenia wysokości podatku od nieruchomości. Podkreślić jednak należy, że zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym nie mogą służyć weryfikacji prawidłowości decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułów wykonawczych (zob. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 728/14). Kontrola zgodności z prawem decyzji możliwa jest jedynie w toku instancyjnym, a po jego wyczerpaniu również w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Dlatego też w trybie rozpatrywania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym nie jest dopuszczalne przeprowadzanie rozważań dotyczących prawidłowości decyzji będącej podstawą egzekwowanego obowiązku. W zażaleniu, a następnie w skardze, pełnomocnik zobowiązanej podniósł kolejny zarzut z art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a. dotyczący prowadzenia egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny. Jak słusznie jednak zauważył organ odwoławczy, zajmując się tą kwestią, że niedopuszczalnym jest odniesienie się do nowych okoliczności, które zawarte zostały na etapie postępowania zażaleniowego. Wynika to z faktu, że zarzut wnosi się w terminie 7 dni od otrzymania odpisu tytułu wykonawczego, a tym samym niedopuszczalnym jest rozpoznawanie okoliczności w sytuacji formułowania nowych zarzutów, zmieniania ich czy modyfikowania przez zobowiązanego na etapie zażalenia na postanowienie organu I instancji w przedmiocie zarzutów. Zatem nie ma możliwości, aby organ odwoławczy odniósł się do nowo sformułowanych i zmodyfikowanych zarzutów (zob. wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 3081/12, Lex nr 1769591). Wobec powyższego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 – dalej p.p.s.a.) uchylono zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi.