I SA/Ol 391/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Renata Kantecka Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Rząp po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2018r. sprawy ze skargi M. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. M. K. (dalej jako "skarżąca", "wnioskodawczyni") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia "[...]" . w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Z akt sprawy wynika, że w dniu "[...]". złożony został wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynika, że M.J jest obywatelką Holandii i otrzymuje holenderską emeryturę będącą jej jedynym dochodem. Jej miejscem zamieszkania dla celów podatkowych jest Holandia i tam nabyła prawa emerytalne. Ośrodkiem interesów życiowych wnioskodawczyni nie jest Polska i nie posiada tu centrum interesów życiowych i gospodarczych. W latach podatkowych 2014-2017 (których dotyczy wniosek) pozostawała w związku małżeńskim z Polakiem. W Polsce nie przebywała nigdy dłużej niż 183 dni w roku, wskazała, że przebywała około 2 miesięcy w roku. W powyższych latach zamieszkiwała w Szwecji i Holandii. Podała, ze nie ma stałego miejsca zamieszkania. Z Polską nie łączą ją żadne powiazania gospodarcze, niczego nie posiada na terenie Polski. Dom w którym przebywała na terenie Polski jest własnością jej męża. W Holandii mieszkają jej synowie, wnuki i przyjaciele, tam tez posiada konto bankowe i ubezpieczenie. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy wnioskodawczyni powinna składać PIT w Polskim Urzędzie Skarbowym z emerytury uzyskanej i rozliczanej w Holandii, skoro podlega ustawodawstwu holenderskiemu i czy powinna płacić podatek z emerytury holenderskiej w Polsce, skoro została już rozliczona w Holandii, a Polska nie jest jej ośrodkiem interesów życiowych? Zdaniem wnioskodawczyni, nie powinna ona składać PIT o dochodach z emerytury holenderskiej w Urzędzie Skarbowym w Polsce. Wskazała, że w informacji zawartej w Holandii o przychodach z tytułu wysokości otrzymanej emerytury nie ma wykazanej kwoty zapłaconego podatku w Holandii. Nie uzyskała takiej informacji z Holandii gdyż uznano tam, że emerytura podlega ustawodawstwu holenderskiemu i niedopuszczalne jest potrącanie przez Polskę jakichkolwiek podatków z tej emerytury. W interpretacji indywidualnej z dnia "[...]". Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ powołał przepisy art. 3 ust. 1, ust. 1a i ust. 2a oraz art. 4a u.p.d.o.f. Wskazał, że w myśl art. 4 ust. 1 umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie. Zgodnie z art. 4 ust. 2 umowy jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad: a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych); b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa; c) jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem; d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia. W ocenie organu, definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie" odnosi się zatem bezpośrednio do określenia miejsca zamieszkania przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem. Przepis art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f. wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Przesłanka posiadania centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) została skonstruowana w bardzo szeroki sposób. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f. analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych. Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić, je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby. Organ dodał, że co prawda Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, lecz stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Uwzględniając powyższe, organ stwierdził, że w sytuacji gdy osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w Holandii i w Polsce, konieczne jest zastosowanie reguł kolizyjnych przewidzianych w art. 4 ust. 2 konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów. Wskazując, że wnioskodawczyni ma w Polsce centrum spraw życiowych, organ uznał, że podlega ona w Polsce obowiązkowi podatkowemu od swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Powołując następnie art. 18 ust. 1 – 8 umowy, organ stwierdził, że co do zasady emerytury, inne podobne świadczenia, jak również renty, podlegają opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania, jednakże w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 18 ust. 2 lit. a)-c) ww. umowy dochody te mogą być opodatkowane zarówno w Polsce, jak i w Holandii. Tak samo, jednakże bez spełnienia dodatkowych warunków, dochody uzyskane z systemu ubezpieczeń społecznych Holandii, mogą być opodatkowane zarówno w Polsce, jak i w Holandii. Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) wskazuje bowiem, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu dochodu, należy zastosować określoną w konwencji metodę unikania podwójnego opodatkowania. Stosownie do art. 23 ust. 5 lit. a) umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Niderlandach, to Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Niderlandach. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiada tej części dochodu, która może być opodatkowana w Niderlandach. Zgodnie z art. 27 ust. 9a w zw. z ust. 9 u.p.d.o.f. w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Zgodnie z metodą proporcjonalnego odliczenia (zaliczenia), podatnik osiągający dochody za granicą ma obowiązek wykazać ww. dochody w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Organ wskazał, że wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim z Polakiem, który na stałe zamieszkuje w Polsce, spędzała najdłuższe okresy czasu, w każdym z lat których dotyczy wniosek, na terenie Polski więc miała ona ośrodek interesów osobistych, a w konsekwencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Miała również miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Holandii. Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, organ stwierdził, że emerytura wypłacana wnioskodawczyni według przepisów systemu ubezpieczeń społecznych Holandii podlega opodatkowaniu - stosownie do art. 18 ust. 5 ww. umowy - zarówno w Polsce, jak i w Holandii, przy czym znajduje zastosowanie metoda odliczenia proporcjonalnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej w całości i zarzuciła jej naruszenie art. 4 pkt 2 lit. a) i lit. b) Konwencji z dnia 13 lutego 2002r. między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów (Dz.U. z 2003r. nr 216 poz.2120; zwana dalej "Konwencja") oraz art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. W ocenie strony, stosowanie przepisów art. 3 ust. 1 i ust. 1a u.p.d.o.f. odbywa się z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Dane wskazane we wniosku jasno wskazują, że zarówno gospodarcze jak i osobiste powiązania ściślej łączą skarżącą z Holandią. Wnioskodawczyni w Polsce zamieszkuje w domu należącym do męża, a najbliższą rodzinę (dzieci i wnuki), krewnych oraz większość znajomych ma w Holandii. Wyłącznie w Holandii uzyskuje dochody - tj. emeryturę z tytułu wieloletniej pracy w Holandii oraz w Holandii posiada ubezpieczenie. Nie posiada w Polsce żadnych inwestycji ani interesów gospodarczych. Zatem ściślejsze powiązania gospodarcze i osobiste łączą wnioskodawcę z Holandią, co w świetle art. 4 pkt. 2 Konwencji przesądza o holenderskiej rezydencji podatkowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Uregulowana przepisami art.14 b – 14 p Ordynacji podatkowej instytucja interpretacji przepisów prawa podatkowego oznacza stosowanie tego prawa bez prowadzenia postępowania dowodowego przez organ uprawniony do wydania aktu administracyjnego. Stosownie do art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej na podmiocie ubiegającym się o interpretację ciąży obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast rola organu podatkowego sprowadza się, co do zasady, do zaakceptowania przedstawionej oceny bądź do jej zanegowania. W tym drugim przypadku powinnością organu jest dokonanie właściwej wykładni normy prawnej na którą powołuje się wnioskodawca oraz wskazanie czy i jakie skutki wynikają z jej zastosowania do przedstawionego stanu faktycznego.- art. 14 c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego nie wywołuje żadnych bezpośrednich skutków w sferze praw i obowiązków wnioskodawcy. Pełni funkcję ochronną, jeżeli podatnik się do niej zastosuje. Jednocześnie wydana interpretacja nie wywołuje "powagi rzeczy osądzonej" co wynika z treści art.14e. Podkreślić należy, że celem interpretacji indywidualnej jest wyłącznie odpowiedź na konkretne pytanie zadane przez podatnika i wyjaśnienie wątpliwości dotyczących stosowania i wykładni przepisów prawa podatkowego, wyraźnie przez wnioskodawcę wskazanych. Treść wniosku wyznacza zatem, zakres rozpoznawanej sprawy czyli przedstawiony w nim stan faktyczny, pytanie oraz stanowisko wnioskodawcy. Podkreślić należy za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że to właśnie treść pytania postawionego przez podatnika determinuje zakres interpretacji indywidualnej, (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2014 r., II FSK 331/12.). Pytanie sformułowane do opisanego we wniosku zagadnienia, choć nie stanowi ustawowego elementu konstruującego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, to poprzez swą treść pomaga precyzyjnie określić zakres omawianego zagadnienia i wyznacza granice interpretacyjne rozpatrywanego tematu i ściśle koresponduje ze stanowiskiem wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia prawnego. Zatem, organ podatkowy nie dokonuje władczych działań zmierzających do wskazania arbitralnych rozwiązań, gdyż jego rola sprowadza się do rozumienia danej normy prawnej mającej zastosowanie w opisanym we wniosku stanie faktycznym. Co istotne, interpretacja indywidualna nie może stanowić pola do podejmowania polemiki na określony temat, bowiem w ramach rozpatrywanego wniosku nie toczy się żaden spór uzasadniający dyskusję. Tym samym pogląd organu podatkowego wyrażony w interpretacji indywidualnej nie może wykraczać poza funkcje określone w ustawie podatkowej i nawiązywać w swej treści do porady prawnej, bądź opinii. (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie II FSK 167/14). W niniejszej sprawie mamy do czynienia właśnie z przekroczeniem przez organ granicy zakreślonej wnioskiem podatnika w zakresie interpretacji przepisów prawa. W sytuacji opisanej we wniosku o interpretację indywidualną doszło do kolizji rezydencji, co przyznał również na aktualnym etapie postępowania organ interpretacyjny. W związku z tym organ zasadnie przywołał art. 4 ust. 1 Konwencji i wskazał, że określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie. Definiując kryterium miejsca zamieszkania w sytuacji kolizji rezydencji, organ podatkowy odwołał się do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD i wskazał, że stałe miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam gdzie, gdzie osoba posiada stałe ognisko domowe, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Organ wyjaśnił przy tym, że Modelowa Konwencja OECD nie stanowi źródła powszechnie obowiązującego prawa, natomiast wraz z Komentarzem stanowi wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Podzielając co do zasady powyższe stanowisko organu, wskazać należy, że kolejnym kryterium umożliwiającym rozwiązanie kolizji rezydencji jest kryterium związane z ośrodkiem interesów życiowych. W Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD wskazano, że oceniając, w którym z państw stron danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania znajduje się ośrodek interesów życiowych osoby fizycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem. Wszystkie okoliczności przesądzające o ośrodku interesów życiowych powinny być oceniane całościowo, lecz szczególny nacisk powinien być położony na sposób postępowania i postawę osoby fizycznej przy ocenie, w którym z państw znajduje się centrum jej osobistych i zawodowych interesów. Ośrodkiem tym będzie ten kraj, z którym osoba ma ściślejsze powiązania osobiste lub ekonomiczne. W tym celu konieczne jest uwzględnienie stosunków rodzinnych i towarzyskich, zatrudnienia, działalność politycznej, kulturalnej i wszelką inną, miejsca działalności gospodarczej i miejsca, z którego osoba zarządza swoim majątkiem. W tym kontekście - zdaniem Sądu - o przeniesieniu interesów osobistych do innego kraju świadczyć będzie przede wszystkim zamieszkanie w tym kraju z rodziną, posiadanie w nim nieruchomości czy długość pobytu. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że skarżąca przebywa w Polsce jedynie krótki okres czasu- jak wskazała około 2 miesięcy. W tym czasie mieszkała w domu swojego męża. W Holandii zamieszkuje jej rodzina (dzieci, wnuki, krewni, ogromna większość znajomych). Ponadto posiada w Holandii konto bankowe. Nie posiada w Polsce nieruchomości i inwestycji oraz nie osiąga tu dochodu. Jedynym jej źródłem utrzymania jest emerytura uzyskiwana w Holandii. Zdaniem Sądu, wbrew ocenie organu interpretacyjnego, powyższe okoliczności wskazują na ściślejsze powiązania z Holandią. Obejmują one zarówno powiązania osobiste (rodzina i znajomi), jak i gospodarcze (fakt osiągania w Holandii dochodu i posiadania rachunku bankowego). Przeciwnie do stwierdzeń organu, trudno mówić o ściślejszych powiązaniach gospodarczych skarżącej z Polską, w sytuacji, gdy jej aktywność gospodarcza w Polsce ogranicza się do wydatków konsumpcyjnych, a w Holandii osiąga dochody. Podobnie nie sposób uznać, by skarżąca miała ściślejsze powiązania osobiste z Polską w przypadku, gdy w Polsce przebywa w domu męża, lecz jej dzieci, wnuki, krewni i znaczna większość znajomych pozostają na stałe w Holandii. Wszystkie te okoliczności wskazują, że to w Holandii znajduje się centrum życiowe skarżącej. Podkreślić należy, że wszystkie te okoliczności wskazane zostały przez skarżącą w opisie stanu faktycznego we wniosku o interpretację. Podkreślić też trzeba, że to wnioskodawca określa stan faktyczny, a organ nie może kreować innego stanu faktycznego ani zmieniać opisanych we wniosku okoliczności. Skoro wnioskodawczyni wskazała wyraźnie, że nie przebywa na terenie Polski więcej niż 183 dni w roku podatkowym, jej miejscem zamieszkania jest Holandia, tam nabyła prawa emerytalne, posiada konto bankowe oraz ubezpieczenie. Jej ośrodkiem spraw życiowych nie jest Polska, nie posiada w Polsce żadnych interesów gospodarczych. W Holandii zamieszkują jej dzieci, wnuki i przyjaciele. Organ winien przyjąć opisany stan faktyczny przez wnioskodawcę i w oparciu o okoliczności przedstawione we wniosku zająć stanowisko. Reasumując, Sąd stwierdził, że w rozpoznanej sprawie doszło do wadliwej wykładni przepisów prawa, która powodowała konieczność uchylenia interpretacji indywidualnej. Rozpatrując ponownie sprawę, organ dokona oceny stanowiska wnioskodawcy z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku. Sąd, mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit.a orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji. O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 209 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31 poz. 153). Na koszty postępowania sądowego w kwocie 457 zł złożyły się: wpis sądowy od skargi (200 zł), opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego (240 zł).