II GSK 327/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska Sędzia NSA Dorota Dąbek (spr.) Sędzia del. WSA Izabella Janson po rozpoznaniu w dniu 22 czerwca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 grudnia 2018 r. sygn. akt III SA/Po 575/18 w sprawie ze skargi (...) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia (...)r. nr (..) w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości; 2) oddala skargę; 3) zasądza od (...)na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 3060 (trzy tysiące sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Po 575/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego T. w K. (zwanej dalej: skarżąca lub Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (zwany dalej: organ) z dnia 30 lipca 2018 r. nr 3001-IOA.4246.118.2018, 3001-IOA.4246.45.2018.UR w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, w punkcie pierwszym - uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu z dnia 23 stycznia 2018r. nr 398000-COP.4246.1.416.2017.IN, w punkcie drugim - zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania. Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy: Decyzją z dnia 23 stycznia 2018 r. Naczelnik Wielkopolskiego Urzędu Celno - Skarbowego w Poznaniu wymierzył skarżącej karę pieniężną w wysokości 24.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wyjaśnił, że w dniu 23 stycznia 2017r. w toku czynności kontrolnych funkcjonariusze ustalili, że w lokalu należącym do skarżącej znajdują się podłączone do sieci elektrycznej i gotowe do gry automaty. W drodze eksperymentu funkcjonariusze celni potwierdzili, że gry oferowane na przedmiotowych urządzeniach są grami na automatach w rozumieniu u.g.h. urządzanymi z naruszeniem przepisów tej ustawy. Z uwagi na powyższe urządzanie takich gier winno odbywać się wyłącznie na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a brak koncesji stanowi podstawę do nałożenia kary pieniężnej. Za urządzającego gry uznano skarżącą, powołując się na umowę dzierżawy zawartą z T.sp. z o. o. w P. Po rozpatrzeniu odwołania Spółki Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu decyzją z dnia 30 lipca 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uznał, że skarga była zasadna, gdyż w świetle ustalonego przez organy stanu faktycznego brak jest wykazania aktywnej roli skarżącej w urządzaniu gier na przedmiotowych automatach. W ocenie WSA z samej umowy nie wynika, że w wydzierżawionej części lokalu dzierżawca zainstaluje automaty do gry. W umowie nie ma zapisów dotyczących jakichkolwiek obowiązków skarżącej dotyczących skontrolowanych automatów (takich jak np. obowiązek zawiadomienia dysponenta automatów o ich uszkodzeniach). Czynsz nie został uzależniony do rzeczywistego użytkowania automatów. Skarżąca podnosiła, że nie wykonywała jakichkolwiek czynności związanych z bezpośrednią obsługą przedmiotowych automatów. Sąd pierwszej instancji argumentował, że faktyczna zgoda skarżącej na zainstalowanie przedmiotowych automatów do gry miała bezpośredni wpływ na ich udostępnienie graczom, co samo w sobie nie oznaczało jednak, że to skarżąca stała się urządzającym gry. Dla zrealizowania zamierzenia – działalności w zakresie gier na automatach, objętych zakresem normowania, dojść może w wyniku zaangażowania i współdziałania więcej niż jednego podmiotu. Nie może to jednak oznaczać automatyzmu, skutkującego uznaniem, że podmioty które w tym procederze uczestniczą w jakimkolwiek zakresie, objęte są automatycznie dyspozycją art. 89 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 471 u.g.h.). W ocenie Sądu pierwszej instancji organy w toku postępowania nie ustaliły w kategoriach dowodowych, czy skarżąca wykonywała aktywnie jakiekolwiek czynności, które nie wynikały z cywilnej umowy wiążącej jej strony, a pozwalałyby uznać tę osobę za podmiot urządzający grę w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W umowie nie ma zapisów dotyczących jakichkolwiek obowiązków skarżącej dotyczących skontrolowanych automatów (takich jak np. obowiązek zawiadomienia dysponenta automatów o ich uszkodzeniach). Wprawdzie organy powołały się w uzasadnieniach swoich decyzji na zeznania świadków – pracowników skarżącej, jednak w ocenie Sądu pierwszej instancji nie wynika z nich w sposób jednoznaczny, że dokonywała ona czynności dotyczących obsługi przedmiotowych automatów, a w konsekwencji, iż zaistniały podstawy normatywne do objęcia jej zakresem normowania i zastosowania sankcjonujących przepisów ustawy o grach hazardowych. Sąd I instancji wskazał, że organy ponownie rozpoznając sprawę zobowiązane będą uwzględnić wytyczne, jak również elementy pojęcia "urządzający gry", wynikające z przepisów prawa, rozważań Sądu, jak i elementy tego pojęcia wskazane w procesie stosowania prawa przez Naczelny Sąd Administracyjny i wojewódzkie sądy administracyjne. Od przedmiotowego wyroku organ złożył skargę kasacyjną, wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skargę kasacyjną oparto na obu podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.), zarzucając naruszenie: I. przepisów postępowania, które to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 174 pkt 2 p.p.s.a. tzn. na naruszeniu przepisów postępowania, wskazując, że uchybienia te miały istotny wpływ na wynik sprawy zarzucając zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 133 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. przez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku - co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i w efekcie w braku oddalenia skargi; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4, art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. zw. z art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.), przez uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, polegającym na tym, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie został właściwie zebrany i oceniony oraz podjęte na jego podstawie ustalenia nie pozwalają na przyjęcie, że skarżący był podmiotem urządzającym gry, podlegającym karze na mocy art. 89 u.g.h., podczas gdy organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny, a z całości zebranego materiału w sprawie wynika, że to skarżący był podmiotem urządzającym gry na automatach; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art.141 § 4, art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 187 i art. 191 O.p. przez uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że organ z uchybieniem art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. nie wyjaśnił w jaki sposób - o ile w ogóle – skarżący uczestniczył przy urządzaniu gier na przedmiotowych automatach, podczas gdy organ nie uchybił tym przepisom: właściwie przeprowadził postępowanie dowodowe, jak również dokonał prawidłowej oceny zachowania skarżącego - z uwzględnieniem całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego - rozpatrując w sposób wyczerpujący materiał dowodowy, ponadto dokonał dogłębnej analizy stanu faktycznego sprawy, w kontekście ustawowej regulacji podstaw wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art.141 § 4, art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. przez błędne przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji jakoby organy nie dokonały właściwej oceny środka dowodowego w postaci zeznań świadków, w sytuacji gdy te i gdy cały zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do wydania zaskarżonych decyzji i jasno z niego wynikało, że skarżąca dokonywała czynności obsługi przedmiotowych automatów; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art.141 § 4, p.p.s.a. przez błędne wskazanie Sądu pierwszej instancji zawarte w uzasadnieniu wyroku, że materiał dowodowy nie dawał podstaw do uznania skarżącego za urządzającego gry na automatach, podczas gdy takie twierdzenie da się wywieść z akt sprawy, a także, że ewentualne naruszenia przepisów postępowania były na tyle istotne, że należało uchylić zaskarżone decyzje; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. przez błędną ocenę stanu faktycznego polegającą na uznaniu, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, w zakresie uznania przez Sąd pierwszej instancji za przedwczesne stanowisko organu kwalifikujące stronę skarżącą jako podmiot "urządzający gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 471 dalej: ustawa o grach hazardowych lub u.g.h.), podczas gdy do takiego uchybienia nie doszło, bowiem organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe zgodnie z obowiązującymi w tej materii przepisami procesowymi Ordynacji podatkowej, a w szczególności zgodnie z art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124 i art. 187 § 1, a dokonana ocena nie jest oceną dowolną w rozumieniu art. 191 O.p., bowiem na podstawie zebranych dowodów, tj. umowy dzierżawy powierzchni użytkowej zawartej pomiędzy skarżącą jako Wydzierżawiającym a T. Sp. z o.o. (Dzierżawcą), protokołów przesłuchania w charakterze świadków pracowników skarżącej, uzasadnionym jest stanowisko, że strona skarżąca w okresie, którego kontrola dotyczy, jest podmiotem "urządzającym gry". 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 O.p. oraz w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. przez uznanie za niewystarczające ustalenie przez organ stanu faktycznego sprawy, który stwarzałby podstawy do zastosowania wobec skarżącej sankcji administracyjnej z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., podczas gdy do takiego uchybienia nie doszło, bowiem na tle zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności na podstawie umowy dzierżawy powierzchni użytkowej, zawartej pomiędzy: Przedsiębiorstwem Wielobranżowym T. Sp. z o.o. (Wydzierżawiającym), a T. Sp. z o.o. (Dzierżawcą), protokołu przesłuchania pracowników strony w charakterze świadków, uzasadnionym jest twierdzenie, że strome skarżącej, jako podmiotowi "urządzającemu gry" na automatach poza kasynem, winna zostać wymierzona kara pieniężna na podstawie art.89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h.; II. przepisów prawa materialnego, tj.: 1). art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: - tj. naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt. 2 u.g.h., w wyniku odmowy jego zastosowania w rezultacie błędnie przyjętego przez Sąd stanu faktycznego i uznania, że w sprawie doszło do naruszeń przepisów postępowania pomimo, iż prawidłowo ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny odpowiadał hipotezie normy prawnej wyrażonej w powołanym art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt. 2 u.g.h. 2) art. 174 pkt 1 p.p.s.a., tj. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: tj. naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 2 i art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. przez ich niezastosowanie wynikające z przyjęcia, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które uniemożliwiają zastosowanie przepisów materialnych podczas, gdy do tego rodzaju uchybień nie doszło skutkiem czego art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. powinny być przez Sąd I instancji zastosowane. Argumenty na poparcie powyższych zarzutów zostały przedstawione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Zarządzeniem z dnia 12 kwietnia 2022 r. sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczeniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (tekst jedn. Dz.U. z 2021, poz. 2095 ze zm.). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice te są wyznaczone wskazanymi w niej podstawami, którymi - zgodnie z art. 174 p.p.s.a. - może być naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) albo naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej polega na tym, że jest on władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą i nie może we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, uściślać ich ani w inny sposób korygować. W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty dotyczące naruszenia zarówno przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.). Istota podniesionych w niej zarzutów, wymagających łącznego odniesienia się do nich, sprowadza się do kwestionowania stanowiska Sądu pierwszej instancji, że zebrany i oceniony przez organy obu instancji materiał dowodowy, stanowiący podstawę przeprowadzonych w sprawie ustaleń faktycznych prowadzących do wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, nie był wystarczający dla przypisania skarżącej deliktu, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a w konsekwencji, że niezgodne z prawem są decyzje I i II instancji. Te zarzuty skargi kasacyjnej są zasadne. Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie), karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, a w myśl art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. kara wynosi 12 000 zł od każdego automatu. Ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji "urządzającego gry", jednak ustawa ta w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie posługiwała się tym określeniem w wielu przepisach, z których można wywnioskować zakres treściowy tego pojęcia. Na ich podstawie zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier na automatach" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: udostępnienie potencjalnym graczom automatów do gier, zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (por. np. wyroki NSA z 8 stycznia 2020 r., sygn. akt II GSK 2167/17; z 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II GSK 4236/16; z 2 sierpnia 2018 r., sygn. akt II GSK 132/18; z 19 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 4707/16; te i kolejne cytowane orzeczenia dostępne w Internecie w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Powyższe rozumienie "urządzania" potwierdza przy tym definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą "urządzić — urządzać" oznacza: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować [jakąś imprezę], jakieś przedsięwzięcie itp.", "zapewnić komuś dobre warunki" (por. https://sjp.pwn.pl/sjp/urzadzic;2533410.html). "Urządzanie", to wedle powyżej przedstawionego słownikowego rozumienia tego zwrotu również – co trzeba podkreślić – "stwarzanie komuś odpowiednich warunków". W związku z takim szerokim zakresem definicji podmiotu "urządzającego gry na automatach", jaką należy przyjmować na gruncie regulacji prawnej zawartej w art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 2 u.g.h., w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolicie przyjmuje się, że określona nią sankcja administracyjna może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie. Wykładnia tego pojęcia, umożliwiająca nakładanie kar administracyjnych na więcej niż jeden podmiot, jest niezbędna jeżeli system kontroli i skuteczność przewidzianych przez ustawodawcę sankcji ma mieć realny charakter, zwłaszcza jeżeli spojrzy się na to zagadnienie z perspektywy eliminowania sytuacji obejścia bądź nadużycia prawa przez podmioty uczestniczące w działalności hazardowej. Nie do pogodzenia bowiem z zasadą skuteczności stanowionego prawa byłaby taka wykładnia przepisów ustawy hazardowej, która w istocie pozostawiałaby bez kontroli i sankcji np. sytuacje tworzenia pozorów urządzania gier na automatach przez jeden podmiot, a więc też jego nominalnej odpowiedzialności, podczas gdy w rzeczywistości gry na automacie urządzane byłyby również na rachunek innego podmiotu, jako element wspólnego przedsięwzięcia. Przy ocenie, czy podmiot powinien zostać uznany za urządzającego gry na automacie niezbędne jest odwołanie się do wszystkich elementów stanu faktycznego (zob. np.: wyroki NSA z dnia: 9 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 2736/16; 20 kwietnia 2017 r. sygn. akt II GSK 5233/16; 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt II GSK 310/17), w rozpatrywanej sprawie zatem zarówno do treści łączącej strony umowy dzierżawy, jak i okoliczności wynikających z zeznań świadków. Mając je na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zasadnie zakwestionowano w skardze kasacyjnej stanowisko Sądu pierwszej instancji, że zebrany przez organy w sprawie materiał dowodowy nie dawał podstaw do przypisania skarżącej Spółce przymiotu "urządzającego gry na automatach", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Jak trafnie podniesiono w skardze kasacyjnej, w świetle całokształtu okoliczności wynikających z materiału dowodowego już zgromadzonego w przedmiotowej sprawie, organy miały podstawy do uznania skarżącej Spółki za urządzającego grę w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Na podstawie umów dzierżawy powierzchni użytkowej łączących Skarżącą spółkę Przedsiębiorstwo Wielobranżowe T. w K. ze spółką T. w Poznaniu (właściciel automatów), wspólnie realizowano przedsięwzięcie, polegające na połączeniu składników majątkowych, a mianowicie lokalu użytkowego skarżącej - Stacji Paliw S., ul. A w C.oraz przedmiotowych automatów do gier, będących własnością spółki T., które łącznie umożliwiły uruchomienie na nich gier w sposób dostępny dla ogółu, a więc ich "urządzanie", w przedstawionym powyżej rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Przedmiotem umowy była dzierżawa około 3m2 powierzchni w lokalu będącym we władaniu skarżącej w celu "prowadzenia w tym miejscu działalności gospodarczej również przez Dzierżawcę" (§ 1 umowy). Umowa zapewniała czynsz w wysokości 9500 zł netto miesięcznie (§ 4 umowy), zawarta została na dwa lata z przedłużeniem na następne (§ 5). Wydzierżawiający zobowiązał się zapewnić niezakłócony dostęp do przedmiotu dzierżawy (§ 3). Skoro "urządzanie", to również "stwarzanie komuś odpowiednich warunków", o czym była mowa powyżej, a więc w tej sprawie tworzenie warunków do urządzania gier na automatach poza kasynem gry, zasadnie wskazano w skardze kasacyjnej, że poprzez realizowanie wynikającego z umowy dzierżawy obowiązku udostępnienia miejsca ich urządzania i tym samym udostępniania samych gier na automatach poza kasynem gry, należało uznać spółkę T. za urządzającego gry hazardowe. Wynikało to przede wszystkim z jednoznacznych w ocenie NSA zeznań świadków - pracowników Wydzierżawiającego: E. Z. (kierownik stacji, protokół przesłuchania w aktach sprawy) oraz P. P. (pracownik stacji, protokół przesłuchania w aktach sprawy). Wskazani pracownicy mówili o serwisancie automatów panu M., swoich obowiązkach i działaniach związanych z pieczą nad automatami oraz o możliwości korzystania z maszyn w godzinach otwarcia stacji paliw. Ich zeznania wskazują na konieczność przypisania skarżącej Spółce statusu "urządzającego gry". Poprzez swoich pracowników współuczestniczyła ona w urządzaniu gry na automatach, sprawując nadzór nad automatami poprzez telefoniczne informowanie serwisanta o przypadkach zablokowania się automatów i braku środków pieniężnych na wypłatę wygranych lub przekazywaniu jego numeru telefonu klientom. W świetle przedstawionego wyżej rozumienia pojęcia "urządzającego gry" nie mogło budzić wątpliwości, że skarżąca Spółka, występująca w roli podmiotu udostępniającego miejsce, w którym wymienione automaty mogły być użytkowane i udostępniane do gier, powinna być adresatem decyzji o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Wskazywane przez świadków pośredniczenie w wypłacie wygranych, poprzez kontaktowanie się telefoniczne z "panem M." albo udostępnianie jego numeru graczom w przypadku braku środków pieniężnych w automatach, było zdaniem NSA wystarczające do uznania, że Spółka aktywnie uczestniczyła w urządzaniu gier. Rola skarżącej Spółki w całym przedsięwzięciu wykraczała ponad typowe udostępnianie powierzchni swojego lokalu, odbywające się na podstawie umowy dzierżawy. Kontrolując zgodność z prawem zaskarżonego wyroku w zakresie odnoszącym się do ziszczenia się przesłanek uzasadniających uznanie skarżącej za urządzającą gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., należy zatem zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie nie było podstaw do uznania, że doszło do przedwczesnego – a co za tym idzie niezasadnego – przypisania skarżącej Spółce deliktu, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a także do przedwczesnego nałożenia na nią kary pieniężnej za urządzenie gier na automatach poza kasynem. Materiał dowodowy stanowiący podstawę wydania w tej sprawie decyzji, a co za tym idzie, ustalony w oparciu o ten materiał stan faktyczny, nie był bowiem - wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji - niewystarczający dla wydania tej decyzji. Zostały ustalone fakty konieczne do rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy z punktu widzenia jej przedmiotu. Tym samym nie miał racji Sąd pierwszej instancji, że doszło do naruszenia przez organy przepisów nakazujących podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy i dokonanie na tej podstawie oceny spełnienia przesłanek z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W świetle powyższego, za usprawiedliwione należy uznać podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Z tego powodu zasługiwał na uwzględnienie wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji, wydanego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. i Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 188 p.p.s.a., w punkcie pierwszym sentencji uchylił zaskarżony wyrok w całości. Ponieważ istota sprawy była dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny uznał także za zasadne rozpoznać skargę i orzekając na podstawie art. 188 p.p.s.a. w zw. z art. 151 p.p.s.a. - w punkcie drugim sentencji oddalił ją jako niezasadną. O kosztach postępowania kasacyjnego, na które złożyła się uiszczona opłata od skargi kasacyjnej i wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego kasacyjnie organu, orzeczono w punkcie trzecim wyroku, na podstawie art. 209 w zw. z art. 203 pkt 2 i 205 § 2 i p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U.2018 r. poz. 265).