I GSK 849/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia del. WSA Cezary Kosterna (spr.) po rozpoznaniu w dniu 17 lipca 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 lutego 2019 r. sygn. akt V SA/Wa 1694/18 w sprawie ze skargi Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] sierpnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości kosztów egzekucyjnych oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 4 lutego 2019 r., sygn. akt V SA/Wa 1694/187 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z [...] sierpnia 2018 r. nr [...] oraz utrzymane tym postanowieniem w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego M. Urzędu Skarbowego z [...] czerwca 2018 r. w przedmiocie określenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: Na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: wierzyciel, PARP lub skarżący) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. (dalej: Naczelnik US lub organ egzekucyjny) prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku [...] Sp. z o.o. (dalej: dłużnik, spółka). W toku postępowania egzekucyjnego zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych dłużnika. W odpowiedzi na zawiadomienia o zajęciu banki poinformowały o zaistniałym zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej do wierzytelności z ww. rachunków. Prowadzone wobec dłużnika postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zrealizowania obowiązku objętego przedmiotowym tytułem wykonawczym. W związku z tym Naczelnik US postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. umorzył prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne stwierdzając, że w toku egzekucji nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, a [...] czerwca 2018 r. wydał postanowienie nr [...] obciążające wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w wysokości 13 808,30 zł. Skarżący wniósł zażalenie na to postanowienie. Zaskarżonym postanowieniem z [...] sierpnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US. Wskazał na przepisy rozdziału 6 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. 2017 poz. 1201 ze zm., dalej: upea). Stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie dokonano czynności egzekucyjnych, które wygenerowały koszty egzekucyjne w łącznej kwocie 13 808,30 zł, na które składają się: opłata manipulacyjna oraz opłata za zajęcie wierzytelności z rachunki bankowych. W myśl art. 64 § 6 organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata ta wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym. Obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Jeżeli pierwszą czynnością egzekucyjną jest zajęcie wierzytelności pieniężnej lub innego prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności, obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje równocześnie z obowiązkiem uiszczenia opłaty za zajęcie. Wskazał, że zgodnie z art. 64c § 1 upea wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Taka sytuacja ma miejsce w przedmiotowej sprawie, ponieważ postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do zobowiązanej spółki zostało umorzone z uwagi na bezskuteczność tegoż postępowania, co uniemożliwia pobranie kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego. Organ odwoławczy podzielił to stanowisko organu egzekucyjnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie PARP wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika US z [...] czerwca 2018 r., zarzucając naruszenie: przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 upea w związku z art. 64c § 4 upea, które to przepisy Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, uznał za niekonstytucyjne w zakresie w jakim nie określają maksymalnej wysokości tych opłat, - art. 64 § 1 pkt 4 w związku z art. 80 § 2 upea poprzez uznanie przez organ, że w niniejszej sprawie doszło do zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego pomimo braku środków na tym rachunku, podczas gdy zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 upea podstawa naliczenia opłaty egzekucyjnej zachodzi wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych, naruszenie przepisów postępowania administracyjnego: - art. 7, art. 7a, art. 8, art. 77 § 1, art. 124 § 2 w związku z art. 80 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. 2017 poz. 1257, dalej: kpa) poprzez nierozpoznanie sprawy w sposób wyczerpujący, nieprawidłową ocenę stanu faktycznego i nieuwzględnienie faktu bezskuteczności egzekucji, - art. 107 § 3, art. 126 kpa w związku z art. 64c § 7 i z art. 18 upea poprzez sporządzenie uzasadnienia, które nie koresponduje z treścią zarzutów i jest wewnętrznie niespójne. Brak m.in. odniesienia się do zasadności ustalenia maksymalnej procentowej wysokości opłaty egzekucyjnej i manipulacyjnej bez powiązania z efektywnością i skutecznością egzekucji, nakładem pracy organu egzekucyjnego, a w konsekwencji obciążenie skarżącego maksymalną wysokością kosztów bezskutecznej egzekucji, - art. 138 § 1 pkt 1 kpa poprzez utrzymanie w mocy postanowienia wydanego z naruszeniem art. 7, art. 77 § 1, art. 80, art. 107 § 3, art. 124 § 2 kpa w związku z art. 18 upea. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił skargę i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2018 poz. 1302 ze zm., dalej: ppsa) uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika US. WSA uznał, że organy w związku z umorzeniem postępowania przeciwko zobowiązanej co do zasady miały prawo obciążyć wierzyciela powstałymi opłatami egzekucyjnymi, jak również opłatą manipulacyjną, które składają się na koszty egzekucyjne. Nie uznał za trafny poglądu PARP, że naliczanie opłat egzekucyjnych jest możliwe tylko wówczas, gdy z zajętego rachunku bankowego organ przeprowadzi skutecznie egzekucję. Sąd I instancji podzielił stanowisko skarżącego co do tego, że wydając swoje rozstrzygnięcie organ II instancji powinien uwzględnić w nim ocenę odnoszącą się do konstytucyjności art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 upea wyrażoną przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku sygn. SK 31/14 i skutek jaki wyrok ten wywiera w odniesieniu do możliwości określenia kosztów egzekucyjnych w myśl tych przepisów. WSA wskazał, że w odniesieniu do art. 64 § 1 pkt 4 upea, jak również art. 64 § 6 upea, Trybunał Konstytucyjny w wyroku SK 31/14 orzekł m.in., że: 1. "Art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599) w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 2. Art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 3. Art. 64 § 8 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. 4. Art. 64 § 1 pkt 1-5, 7, 11, 12 i art. 64 § 6 ustawy powołanej w punkcie 1 w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej, nie są niezgodne z art. 217 Konstytucji." WSA wskazał, że w wyroku TK sygn. SK 31/14 nie była kwestionowana sama możliwość pobierania opłaty egzekucyjnej czy manipulacyjnej w razie bezskuteczności egzekucji ani też możliwość obciążania nią wierzyciela - w sytuacji, gdy nie można ich ściągnąć od zobowiązanego, a jedynie brak określenia górnej granicy tych opłat. Sąd I instancji powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjny z 6 marca 2018 r. sygn. II FSK 2206/17. W ocenie WSA, dopóki ustawodawca nie wprowadzi stosownych zmian, organy egzekucyjne powinny każdorazowo analizować powstałe w sprawie koszty egzekucyjne oraz zasadność obciążenia nimi stron postępowania zgodnie z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego i w taki sposób, aby nie można było zarzucić im naruszenia zasad określonych w tym wyroku. Ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych, które mają obciążyć wierzyciela, organy egzekucyjne powinny wziąć pod uwagę rzeczywiste wydatki i koszty związane z dokonaniem w toku postępowania egzekucyjnego poszczególnych czynności egzekucyjnych, przy uwzględnieniu ich pracochłonności i czasochłonności, mając na względzie, aby ustalone koszty nie pozostawały w oderwaniu od nakładów pracy organu. Zdaniem WSA, dokonując oceny czy koszty egzekucyjne są właściwe w danej sprawie, należy brać pod uwagę nie tytko faktycznie poniesione wydatki, ale uwzględnić również fakt, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego wymaga nakładu pracy i czasu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie zaskarżył omówiony wyrok w całości skargą kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi Administracyjnemu w Warszawie ewentualnie uchylenie wyroku i oddalenie skargi. Wniósł też o zasądzenie na rzecz Dyrektora IAS kosztów postępowania. Zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z art. 64 § 1 pkt 1 oraz art. 64 § 6 upea poprzez błędną wykładnię z uwagi na niewłaściwe uznanie, że wysokość kosztów egzekucyjnych obciążających w przedmiotowej sprawie wierzyciela nie spełnia standardów wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z art. 64 § 1 pkt 1 oraz art. 64 § 6 upea w zw. z art. 80 § 1 i 2 oraz art. 81 upea poprzez błędną wykładnię z uwagi na niewłaściwe uznanie, że organ II instancji nie uwzględnił w swoim rozstrzygnięciu oceny odnoszącej się do konstytucyjności art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 upea wyrażonej przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, oraz skutku, jakie ten wyrok wywiera w odniesieniu do możliwości określenia kosztów egzekucyjnych w razie bezskuteczności egzekucji - braku środków na rachunku zobowiązanego. Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości wniosła zażalenie na zawarte w wyroku postanowienie w przedmiocie kosztów. Zarzuciła, że sąd powinien zasądzić tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego 3 020 zł, to jest na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. 2018 poz. 265). PARP nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z treścią art. 174 ppsa skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 ppsa rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Podstaw do stwierdzenie nieważności nie stwierdzono, zatem należało przystąpić do rozpoznania zarzutów skargi. W skardze kasacyjnej podniesiono tylko zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Nie postawiono zarzutów naruszenia przepisów postępowania, choć rozwinięcie zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego zmierza w istocie do podważenia twierdzeń Sądu I instancji, że organ nie rozważył skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 31/14. Naczelny Sąd Administracyjny będąc związany granicami skargi mógł się odnieść tylko do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Jak trafnie wskazał Sąd I instancji, przepisy, które stanowiły podstawę obciążenia Strony kosztami postępowania egzekucyjnego, w szczególności art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 upea zostały wskazane jako naruszone w skardze kasacyjnej, zostały uznane za niezgodne z Konstytucją RP ze wskazanych w sentencji wskazanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego powodów. W swoich rozważaniach Trybunał wywiódł, że "brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną". Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. W ocenie Trybunału za sprzeczną z zasadniczym celem postępowania egzekucyjnego należało uznać także normę prawną, zgodnie z którą dłużnik zostaje obciążony pełną wysokością opłaty w wypadku dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela. Norma ta nie tylko nie motywuje do dobrowolnego spełnienia świadczeń dochodzonych w egzekucji, ale wykazuje wręcz cechy swoistej kary finansowej, nakładanej za zachowanie pożądane i zgodne z prawem. Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne, a stosownie do ust. 3 wchodzą w życie z dniem ogłoszenia. Sąd I instancji był związany tym wyrokiem Trybunału. Był zatem zobowiązany do kontroli zaskarżonego postanowienia również z uwzględnieniem tego wyroku Trybunału. I takiej kontroli dokonał uznając, że postanowienie to nie spełnia standardów wynikających z wyroku Trybunału. Ocena ta była uzasadniona. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej miał wprawdzie świadomość istnienia wspomnianego wyroku Trybunału, jednak odniósł się do niego tylko w ten sposób, że skutkiem tego wyroku nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 upea. W ocenie organu, ponieważ Trybunał nie sprecyzował rzędu wielkości jakiego miałoby dotyczyć ograniczenie kosztów egzekucyjnych czy też opłaty manipulacyjnej, należy stosować zakwestionowane przepisy w kształcie obecnym. Orzeczenie Trybunału wiązało również organ. Trafnie wskazał Sąd I instancji, że wyrok ten, choć nie powoduje utraty mocy zaskarżonego przepisu, to jednak od chwili ogłoszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego musi być traktowany jako niezgodny z Konstytucją, ale tylko w granicach (w zakresie) określonych w wyroku Trybunału. W pozostałym zakresie może, a nawet musi być nadal stosowany przez adresatów tego przepisu. Jednakże, aby nie narazić się na zarzut naruszenia Konstytucji, przepis ten musi być stosowany i interpretowany (w szczególności przez organy i sądy) zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału. Stanowisko takie zostało wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2206/17, a także w wyrokach: z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2621/17, z 30 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2481/16, z 11 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 3071/17 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie rozpoznającym sprawę pogląd ten w pełni podziela. Dopóki ustawodawca nie wprowadzi w ustawie stosownych zmian wynikających z orzeczenia Trybunału, organy egzekucyjne powinny każdorazowo analizować powstałe w sprawie koszty egzekucyjne oraz zasadność obciążenia nimi stron postępowania zgodnie z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego i w taki sposób, aby nie można było zarzucić im naruszenia zasad określonych w tym wyroku. Tak więc ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych, które mają obciążyć wierzyciela, organy egzekucyjne powinny wziąć pod uwagę rzeczywiste wydatki i koszty związane z dokonaniem w toku postępowania egzekucyjnego poszczególnych czynności egzekucyjnych, przy uwzględnieniu ich pracochłonności i czasochłonności, mając na względzie, aby ustalone koszty nie pozostawały w oderwaniu od nakładów pracy organu. Zdaniem Sądu, dokonując oceny czy koszty egzekucyjne są właściwe w danej sprawie, należy brać pod uwagę nie tylko faktycznie poniesione wydatki, ale uwzględnić również fakt, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego wymaga nakładu pracy i czasu. Tym samym zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa w zw. z art. 64 § 1 pkt 1 oraz art. 64 § 6 upea należało uznać za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw. Oczywiście nieuzasadnione było wiązanie tych zarzutów z przepisami art. 80 § 1 i 2 oraz art. 81 upea. Stosowanie przez organy tych przepisów (dotyczących sposobu dokonania zajęcia rachunku bankowego dłużnika i proceduralnych skutków tego zajęcia) nie było nawet przedmiotem oceny dokonywanej przez Sąd I instancji. Ponieważ skarga kasacyjna pozbawiona była usprawiedliwionych podstaw, należało ją oddalić na podstawie art. 184 ppsa.