I SA/Ol 308/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka, asesor WSA Katarzyna Górska (sprawozdawca),, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2018 r. w Olsztynie sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu spółki z o.o. za zaległości podatkowe spółki oddala skargę. Przedmiotem skargi A. S. (dalej: "strona" lub "skarżąca") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej: "organ odwoławczy" lub "DIAS") utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: "organ pierwszej instancji" lub "NUS") z dnia "[...]", nr: "[...]" orzekającą o solidarnej odpowiedzialności A. S. i M. W. jako członków zarządu Spółki A (dalej: "spółka") wraz z ww. spółką, za zaległości tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r. oraz za maj i czerwiec 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Źródłem zaległości podatkowych Spółki A są dwie decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (dalej: "Dyrektor UKS"): decyzja z dnia "[...]" określająca zobowiązanie w od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2012 r., nr: "[...]" (K-146-108) oraz decyzja z dnia "[...]" określająca zobowiązanie w podatku od towarów i usług VAT za okres od kwietnia do grudnia 2013 r., nr: "[...]" (K-104-56). Łączna kwota zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów egzekucyjnych spółki, za które organ pierwszej instancji orzekł wobec A. S. i M. W. solidarną ze spółką odpowiedzialność, wynosi 1.789.164,44 zł. W toku postępowania przed NUS strona złożyła wniosek o włączenie do akt sprawy jako dowodów - akt spraw zakończonych ww. decyzjami Dyrektora UKS, stanowiącymi podstawę prawną tytułów wykonawczych wydanych wobec spółki. Wskazała, że nie posiada żadnej wiedzy na temat ww. zobowiązań spółki za okres od stycznia 2012 r. do czerwca 2013 r., ponieważ w czasie, gdy pełniła funkcję członka zarządu, nie toczyły się przeciwko spółce żadne postępowania podatkowe. Wobec tego nie ma wiedzy na temat ww. decyzji. Podkreśliła, że w okresie, gdy pełniła funkcję członka zarządu, spółka regulowała wszystkie swoje zobowiązania i nie wystąpiła sytuacja, która uzasadniałaby konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia "[...]" odmówił włączenia ww. dowodów, włączył natomiast do akt niniejszej sprawy ww. decyzje Dyrektora UKS. W odwołaniu od decyzji NUS strona podniosła także zarzuty wobec ww. postanowienia NUS w sprawie odmowy włączenia do akt postępowania akt spraw zakończonych decyzjami Dyrektora UKS. Strona zarzuciła organowi naruszenie art. 107 § 1 i 2 pkt 2 i 4 w związku z art. 108 § 1 oraz art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej (dalej: "Op") poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i ustalenie jej solidarnej ze spółką odpowiedzialności za zobowiązania Spółki A. Ponadto zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 Op poprzez nierespektowanie zasady zaufania i niestaranne prowadzenia postępowania oraz art. 122 Op poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie wydane w niniejszym postępowaniu, a także naruszenie art. 180 § 1 w związku z art. 188 Op poprzez oddalenie wniosku dowodowego o dopuszczenie dowodu z dokumentacji zgromadzonej w aktach postępowań, zakończonych decyzjami Dyrektora UKS z dnia "[...]" i z dnia "[...]". Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję NUS. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji skazał, że A. S. i M. W. byli członkami zarządu spółki od czasu jej utworzenia, tj. od "[...]" (K-182). A. S. pełniła swoją funkcję do dnia 9 sierpnia 2013 r., kiedy to złożyła rezygnację (K-185). Zatem pełniła funkcję członka zarządu w okresie, gdy powstały zaległości podatkowe wynikające z ww. decyzji Dyrektora UKS. DIAS wskazał także, że wobec spółki prowadzone było postępowanie egzekucyjne, umorzone ze względu na stwierdzoną postanowieniem z dnia "[...]" bezskuteczność egzekucji (K-53). Organ zauważył, że z ww. postanowienia o umorzeniu wynika, że na rachunkach bankowych brak było środków na pokrycie dochodzonych należności, a ponadto organ egzekucyjny podejmował nieudane próby dokonania czynności egzekucyjnych w miejscu siedziby spółki, tj. w budynku pod adresem: "[...]", w którym znajduje się wiele lokali, zaś spółka w danych adresowych KRS nie wskazała konkretnego numeru lokalu. DIAS zauważył, że pod wskazanym adresem spółka nie podejmowała również korespondencji. Ponadto w postępowaniu egzekucyjnym ustalono, że spółka od 2015 r. nie składa deklaracji, co może świadczyć o faktycznym zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej, nie posiada nieruchomości. Spółka jest natomiast właścicielem samochodu osobowego rocznik 2008 r., lecz nie ma możliwości ustalenia miejsca, w którym znajduje się ten pojazd. W związku z powyższym, zdaniem DIAS, zaistniała przesłanka pozytywna warunkująca orzeczenie odpowiedzialności osób trzecich, jaką jest bezskuteczność egzekucji. Organ odwoławczy zauważył także, że strona nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Organ podkreślił, że strona, jako członek zarządu spółki, nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości ani nie doprowadziła do wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). Dlatego, w ocenie organu odwoławczego, przedstawiona przez stronę argumentacja dotycząca braku potrzeby rozważania przesłanki winy po stronie członka zarządu spółki, w przypadku gdy wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został zgłoszony oraz powołane w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych, nie znajduje uzasadnionych podstaw w stanie faktycznym niniejszej sprawy. Organ zwrócił uwagę na to, że strona w odwołaniu sama przyznała, że w momencie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu taki wniosek nie został złożony, bo nie zachodziły wówczas okoliczności uzasadniające podjęcie takich działań. W kwestii tego, czy stronie jako członkowi zarządu spółki można czy też nie można przypisać winy za niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego, a tym samym, czy w sprawie zachodzi przesłanka wykluczająca orzeczenie jej odpowiedzialności, organ wskazał, że należy wyjaśnić, w jakim czasie mogło nastąpić zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki A. Podkreślając, że przepis art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Op nie wyjaśnia, co należy rozumieć przez pojęcia "czasu właściwego" do zgłoszenia wniosku o upadłość, organ wskazał, że "czas właściwy" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas właściwy ze względu na ochronę wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości będą mogli liczyć na równomierne zaspokojenie. Organ przytoczył przepisy art. 10, art.11 ust.1 i 2 oraz art.21 ust.1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. Organ dokonał analizy sytuacji majątkowej spółki na podstawie danych zawartych w zeznaniach CIT-8 za lata 2011-2014, deklaracjach VAT-7 składanych w latach 2011-2015, bilansach spółki za r. 2011 i 2012, a także ustalenia, że spółka posiada zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od września 2014 r. do maja 2017 r. w łącznej wysokości 15.790,88 zł. Na tej podstawie organ przyjął, że trwałe zaprzestanie uiszczania zobowiązań przez spółkę nastąpiło z dniem 26 marca 2012 r., czyli po upływie terminu zapłaty podatku VAT za luty 2012 r., przy czym za styczeń 2012 r. podatek VAT także nie został uiszczony. Zatem upływem 14 dni od tej daty, tj. z dniem 9 kwietnia 2012 r. spółka najpóźniej powinna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. W tych okolicznościach, zdaniem DIAS, strona nie wykazała braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Organ odwoławczy podtrzymał stanowisko NUS w kwestii niezasadności włączenia do akt sprawy dokumentacji zgromadzonej w aktach postępowań, zakończonych decyzjami Dyrektora UKS z dnia "[...]" i z dnia "[...]". Od decyzji organu odwoławczego złożona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. W skardze zażądano uchylenia decyzji DIAS. W skardze powtórzono zarzucono organowi naruszenie: 1. art. 107 § 1 i 2 pkt 2 i 4 w związku z art. 108 § 1 oraz art. 116 § 1 i 2 Op poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i ustalenie w zaskarżonej decyzji solidarnej odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki solidarnie z nią, 2. art. 121 § 1 Op poprzez nie respektowanie zasady zaufania, w tym niestaranne prowadzenie postępowania, 3. art. 122 Op poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie wydane w niniejszym postępowaniu, 4. art. 180 § 1 w związku z art. 188 Op poprzez oddalenie wniosku dowodowego o dopuszczenie dowodu z dokumentacji zgromadzonej w aktach postępowań, zakończonych decyzjami Dyrektora UKS z dnia "[...]" i z dnia "[...]". W uzasadnieniu skargi wyjaśniono, że do czasu rezygnacji skarżącej z funkcji członka zarządu spółka nie posiadała żadnych zaległości podatkowych bądź innych przeterminowanych należności publicznoprawnych. Po ustąpieniu przez skarżącą z tej funkcji przeprowadzono postępowanie kontrolne zakończone dwoma ww. decyzjami Dyrektora UKS. Skarżąca nie wiedziała ani o toczącym się postępowaniu, ani o treści wydanych wobec spółki decyzji, nie mogła więc uczestniczyć w postępowaniach oraz złożyć odwołań. Dlatego skarżąca złożyła wniosek o włączenie do niniejszej sprawy akt postępowań zakończonych ww. decyzjami. Według skarżącej, niezasadnie organ pierwszej instancji odmówił uwzględnienia jej wniosku, wskazując, że materiałem wystarczającym do zapoznania się ze sprawą są ww. decyzje. Skarżąca przyznała, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został nigdy złożony. W kwestii ustalenia daty trwałego zaprzestania przez spółkę zapłaty zobowiązań skarżąca stwierdza, że stanowisko zajęte przez organ jest niespójne i nielogiczne. Bowiem w lutym 2012 r. spółka funkcjonowała normalnie, bez jakichkolwiek zaległości finansowych. W okresie tym nie toczyły się żadne postępowania podatkowe ani kontrolne. Błędnie powołał się organ na zaległości wobec ZUS, gdyż dotyczą one okresu, w którym nie pełniła już funkcji w zarządzie spółki. Co do ustaleń dokonanych na podstawie sytuacji bilansowej spółki, to organ nie połączył ich z obowiązkiem złożenia przez członków wniosku o upadłość. Natomiast przyjęcie daty 9 kwietnia 2012 r. wiąże się wprost z ustaleniami poczynionymi w postępowaniu kontrolnym, co miało miejsce prawdopodobnie w r. 2014 i 2015. Skarżąca podkreśliła, że w czasie, gdy pełniła funkcję członka zarządu, nie było zasadne, a wręcz nie było możliwe złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, ze względu na brak przesłanek ku temu. Dopiero po kontroli podatkowej doszło do ustaleń, które inaczej ustaliły wysokość należnego podatku VAT, na co skarżąca nie miała już wpływu. Dlatego organ nie powinien przypisywać jej winy co do braku złożenia wniosku o upadłość. Ponadto skarżąca podniosła, że odmowa włączenia do akt niniejszej sprawy materiałów z przeprowadzonych kontroli sprawiła, że nie miała dostępu do akt spółki i nie miała wiedzy o zakwestionowanych transakcjach. Ponadto wyjaśniła, że pełniąc funkcję członka zarządu spółki, nie zajmowała się wszystkimi aspektami jej działalności. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Zasady orzekania o odpowiedzialności osób trzecich – członków zarządu osoby prawnej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki powstałe w latach 2012-2013 regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (DzU 2015, poz.613) w brzmieniu obowiązującym przed zmianą wprowadzoną przez art. 1 pkt 86 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (DzU 2015, poz.1649). Art. 22 tej ustawy mówi, że do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Przepisy art.107 § 1 i 2 oraz 108 §1 i 2 Op zawierają ogólne zasady orzekania o odpowiedzialności osób trzecich, zaś w art.116 §1 i 2 Op uregulowano odpowiedzialność członków zarządu osób prawnych. Przepisy te wymieniają przesłanki pozytywne i negatywne orzekania o ww. odpowiedzialności. Przesłanki pozytywne to takie, które muszą zaistnieć, aby organ mógł orzec o odpowiedzialności, zaś przesłanki negatywne to takie, które, jeśli zaistniały, uwalniają osobę trzecią od odpowiedzialności. Obowiązek wykazania przesłanek pozytywnych spoczywa na organie, natomiast ciężar wykazania przesłanek negatywnych spoczywa na członku zarządu (np. wyroki NSA z dnia 14 września 2018 r. II FSK 2190/18 LEX nr 2570906 oraz z dnia 3 sierpnia 2018 r. II FSK 2199/16 LEX nr 2558832). Do przesłanek pozytywnych należą: - istnienie zaległości podatkowej po stronie podatnika, wnikające albo z deklaracji podatkowej, albo z decyzji organu podatkowego (art.107 §1, art.108 §2 i 3 Op), - częściowa lub całkowita bezskuteczność egzekucji wobec spółki (art.116 §1 Op), – a także pełnienie przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki w okresie, w którym powstały zaległości spółki (art.116 §1 Op). Przesłanki uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności to: - wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie układowe (art.116 §1 pkt 1 lit.a Op) albo, że: - niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez winy członka zarządu (art.116 §1 pkt 1 lit.b Op), - wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części (art.116 §1 pkt 2 Op). Przepisy Ordynacji podatkowej nie wskazują, co należy rozumieć przez czas właściwy do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki, wobec czego należy kierować się zasadami zawartymi w ustawie prawo upadłościowe i naprawcze. Ze względu na to, że niewypłacalność spółki oraz termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości upłynął przed 1 stycznia 2016 r., należało zastosować ustawę z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem (tj. DzU 2012, poz.1112 ze zm.). Na podstawie art. 10 ww. ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Za niewypłacalnego ustawa ta uznaje w art.11 ust.1 dłużnika, który nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Zaś w ust.2 tego artykułu dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ww. ustawy dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Czternastodniowy termin na złożenie przez członków zarządu wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w postaci odmiennej niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Oceniając zaskarżoną decyzję przez pryzmat powyższych uwarunkowań, Sąd stwierdza, że zaistniały podstawy do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej, gdyż ziściły się pozytywne przesłanki warunkujące orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej skarżącej, przy jednoczesnym braku zaistnienia przesłanek ekskulpujących. Badając ustalenia organu w kwestii przesłanek warunkujących orzekanie od odpowiedzialności (istnienie zaległości podatkowej po stronie spółki, bezskuteczność egzekucji wobec spółki i pełnienie przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki w okresie, w którym powstały zaległości spółki) uznać należy, że zostały one w zaskarżonej decyzji wykazane. Bowiem z akt sprawy jednoznacznie wynika, że wobec spółki wydane zostały decyzje podatkowe (K-146-108 oraz K-104-56), zaś wynikających z nich należności spółka nie zapłaciła, wobec czego od zaległości podatkowych naliczono odsetki za zwłokę. W aktach sprawy znajduje się także postanowienie organu egzekucyjnego z dnia "[...]" o umorzeniu egzekucji wobec spółki ze względu na bezskuteczność (K-53). Wynika z niego m. in., że na rachunkach bankowych spółki brak było środków na pokrycie dochodzonych należności spółka od 2015 r. nie składa deklaracji, co może świadczyć o faktycznym zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej, nie posiada majątku. W aktach sprawy znajdują się także dokumenty wskazujące, że od 4 lipca 2011 r. do dnia 9 sierpnia 2013 r. skarżąca pełniła funkcję członka zarządu spółki (K-182, K-185). W ocenie Sądu, w świetle wyżej przytoczonych przepisów Ordynacji podatkowej, regulujących ogólne zasady odpowiedzialności podatkowej oraz odpowiedzialności członków zarządu osoby prawnej, wyżej przedstawione okoliczności, ustalone w postępowaniu podatkowym potwierdzają ziszczenie się przesłanek pozytywnych orzekania o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. Sąd stwierdza, że prawidłowe są także ustalenia organu wskazujące na niezaistnienie przesłanek uwalniających członka zarządu osoby prawnej od przedmiotowej odpowiedzialności (złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku i wskazanie majątku spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości w znacznej części). Niesporne między stronami jest, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki nigdy nie został złożony. W ocenie Sądu prawidłowo ustalił organ, że skarżąca nie wykazała braku winy w niezłożeniu ww. wniosku, przy czym również zasadnie uznał organ, że trwałe zaprzestanie zapłaty zobowiązań przez spółkę nastąpiło z dniem 26 marca 2012 r., kiedy to po raz kolejny spółka nie zapłaciła podatku VAT (pierwsza zaległość za styczeń 2012 r. i kolejna, za luty 2012 r.). Za słuszne uznaje Sąd przyjęcie przez organ, że punktem odniesienia dla ustalenia tej daty jest brak uiszczenia zobowiązania w podatku VAT za luty 2012 r., pomimo tego, że kwota tej zaległości została wyartykułowana dopiero w decyzji Dyrektora UKS z dnia "[...]" (K-146-108), będącej podstawą orzekania o odpowiedzialności skarżącej. Na ten temat wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny w wielu wyrokach, wskazując, że przy ocenie właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., należy uwzględnić kwoty zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, które nie zostały zadeklarowane w ogóle bądź we właściwej wysokości w terminach przewidzianych w ustawie także wówczas, gdy decyzje podatkowe określające ich wysokość zostały wydane już po okresie sprawowania przez członka zarządu tej funkcji (por. uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09 i wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2017 r. I FSK 1443/16 oraz z dnia 29 maja 2018 r. I FSK 492/16, Baza CBOIS). Zatem, stwierdzenie kolejnej zaległości w podatku VAT, za luty 2012 r., powstałej w dniu 26 marca 2012 r., upoważniało organ do uznania na gruncie wyżej przytoczonych przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, że po 14 dniach, czyli w dniu 9 kwietnia 2012 r. najpóźniej należało złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Wyżej przytoczone przepisy art.116 §1 i 2 Ordynacji podatkowej umożliwiały skarżącej uwolnienie się od odpowiedzialności poprzez wskazanie majątku spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Skarżąca nie wykazała jednak żadnych elementów majątku spółki pozwalających na stwierdzenie zaistnienia tej przesłanki uwalniającej. Przyznać należy, że wobec braku dostępu skarżącej do dokumentacji spółki, wynikającego z zaprzestania pełnienia funkcji członka zarządu, możliwości skarżącej co do wykazania tej przesłanki, tak jak i pozostałych przesłanek egzoneracyjnych, były mocno ograniczone, niemniej jednak, innych przesłanek uwolnienia się od odpowiedzialności członka zarządu nie przewidziano w obowiązujących przepisach. Zaś zgodnie z art.208 §2 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U.2017 poz.1577) na każdym członku zarządu spoczywa zarówno prawo jak i obowiązek prowadzenia spraw spółki. W związku z powyższym Sąd nie stwierdził, aby w zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej regulujących ogólne zasady orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe oraz zasady odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z o.o. Kontrolując prawidłowość zaskarżonej decyzji Sąd nie dopatrzył się naruszenia wymienionych w skardze zasad ogólnych postępowania podatkowego zawartych w art.121 §1 i w art.122 Op. Nie doszło do naruszenia zasady zaufania do organu ani zasady prawdy obiektywnej, bowiem organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zaś skarżąca nie zaoferowała w toku postępowania podatkowego żadnych dowodów, które mogłyby potwierdzić jej stanowisko. Przy czym za działania niezbędne dla rozstrzygnięcia sprawy nie uważa Sąd wnioskowanego przez skarżącą włączenia do akt sprawy dowodów zgromadzonych w postępowaniu wymiarowym wobec spółki, podzielając w tej kwestii stanowisko DIAS przedstawione na str.12 zaskarżonej decyzji, zgodne z art.188 Op . Decyzje Dyrektora UKS, w których określono zobowiązania podatkowe spółki, zostały włączone przez organ do akt niniejszej sprawy, co Sąd uznaje za wystarczające dla ustalenia przesłanek odpowiedzialności skarżącej. W ocenie Sądu organ zgodnie z art.180 §1 oraz 187 §1 Op przeprowadził wszelkie niezbędne do wyjaśnienia sprawy dowody, a następnie rozpatrzył je we wzajemnej łączności. Zdaniem Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy upoważniał do orzeczenia, iż skarżąca odpowiada za zaległości podatkowe spółki, zaś dokonana przez organ ocena nie nosi cechy dowolności, jest zatem zgodna z art.191 Op. Ocena ta nie narusza także wskazanych w skardze przepisów art.116 §1 i §2 Op. Mając na względzie powyższe, Sąd nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja zawierała przypisywane jej wady. Dlatego, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz U 2018 poz. 1302) skarga podlegała oddaleniu.