I SA/Op 189/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant Starszy inspektor sądowy Iwona Bergiel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2018 r. sprawy ze skargi A S.A. w [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 kwietnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Przedmiotem skargi A S.A. w [...] (dalej jako: Spółka, Wnioskodawca, Skarżąca) jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z 6 kwietnia 2018 r., w ramach której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą i Opłatę Operatorską. Przedstawiając stan faktyczny Wnioskodawca we wniosku wskazał, że: Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży [...]. Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawarła umowę (dalej także - Umowa) o świadczenie usług z niepowiązanym podmiotem zewnętrznym (dalej także -Wykonawca, łącznie – Strony). Przedmiotem Umowy jest m.in. świadczenie przez Wykonawcę usług prowadzenia i zarządzania restauracją pracowniczą (dalej także - Restauracja Pracownicza) oraz salą lunchową w wydzielonych pomieszczeniach budynku biurowca Spółki, objętych zawartą przez Strony odrębną umową najmu. W odrębnym rozdziale Umowa odnosi się także to okazjonalnego świadczenia przez Wykonawcę usług cateringowych na zamówienie Spółki. Ten obszar współpracy nie jest jednak przedmiotem zapytania w ramach złożonego wniosku. Zgodnie z Umową, pod pojęciem prowadzenia Restauracji Pracowniczej, Strony rozumieją przede wszystkim: a) produkcję, sprzedaż i dystrybucję śniadań oraz obiadów, b) produkcję i dystrybucję dań garmażeryjnych i barowych, kanapek, sałatek, deserów oraz napojów zimnych i gorących, c) sprzedaż towarów spożywczych, d) sprzedaż napojów zimnych, e) organizację bankietów i innych zleceń specjalnych. Zgodnie z postanowieniami Umowy odbiorcami usług świadczonych przez Wykonawcę są: Zamawiający, pracownicy Zamawiającego oraz bezpośredni konsumenci, tj. goście i inne osoby. W myśl Umowy, Wykonawca zobowiązuje się do świadczenia usług żywieniowych w Restauracji Pracowniczej przez 5 dni w tygodniu (w dni robocze) w godzinach 8:00 - 15:00. Przy czym, każdorazowa zmiana godzin serwowania posiłków wymaga pisemnej zgody obu Stron. Stosownie do postanowień Umowy, Wykonawca zobowiązuje się również do przygotowywania dla Restauracji Pracowniczej tygodniowego menu i jego weryfikacji zgodnie z zasadami podaży i popytu. Umowa przewiduje, że tygodniowe menu każdorazowo przesyłane jest do działu administracyjno-socjalnego Wnioskodawcy celem jego akceptacji i opublikowania na stronach intranetowych dostępnych dla pracowników. Jednocześnie, obowiązkiem Wykonawcy jest także zapewnienie codziennego wyboru asortymentu żywieniowego zgodnie z załącznikiem do Umowy. Stosowanie do treści Umowy, miesięczne wynagrodzenie Wykonawcy należne od Spółki, "obejmujące opłatę ryczałtową z tytułu prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska)" określone jest w zryczałtowanej kwocie netto (dalej - Opłata Operatorska). Wynagrodzenie to jest płatne przez Zamawiającego na podstawie wystawionej przez Wykonawcę odrębnej faktury. Na fakturach wystawianych przez Wykonawcę w tym zakresie, w pozycji "nazwa towaru lub usługi" wpisywana jest fraza "Prowadzenie i zarządzanie restauracją, opłata operatorska - zgodnie z umową z dnia (...)". W treści faktur oraz Umowy nie dokonano kwalifikacji tej usługi na gruncie obowiązujących klasyfikacji statystycznych. Ponadto, w zakresie zleceń specjalnych (w tym bankietowych) dokonywanych przez Zamawiającego - stosownie do postanowień Umowy - Strony każdorazowo uzgadniają cenę sprzedaży, skalkulowaną na podstawie zakresu zlecenia, wymaganego menu i dodatkowych wymogów Zamawiającego. Wynagrodzenie Wykonawcy należne od Spółki, obejmujące świadczenia z tytułu wskazanych zleceń, jest płacone przez Zamawiającego na podstawie wystawionej przez Wykonawcę odrębnej faktury po wykonaniu usługi, (co do zasady) w terminie 21 dni od dnia wystawienia faktury YAT. Niezależnie od powyższego, pracownicy Spółki i pozostali konsumenci nabywający posiłki w Restauracji Pracowniczej dokonują zapłaty na rzecz Wykonawcy za każdy wydany im posiłek. Zgodnie z Umową w zakresie dystrybucji, sprzedaży oraz dostarczania posiłków obiadowych i śniadaniowych - Strony uzgodniły ceny posiłków obowiązujące w Restauracji Pracowniczej (wykaz tych cen stanowi załącznik do Umowy). Według postanowień Umowy, pracownicy Zamawiającego korzystają z Restauracji Pracowniczej po okazaniu karty mikroczipowej wydanej przez Zamawiającego, umożliwiającej im zakup posiłków po preferencyjnych cenach. Natomiast pozostali klienci mogą korzystać z usług Restauracji Pracowniczej w oparciu o ceny bazowe dań. Jednocześnie Spółka wskazuje, że wskazanym podmiotom nie są udostępniane karty mikroczipowe uprawniające do zakupu posiłków w niższej cenie. Zatem - niezależnie od wynagrodzenia należnego Wykonawcy od Zamawiającego z tytułu Opłaty Operatorskiej (i zleceń specjalnych - jeżeli takowe mają miejsce), Wykonawca uzyskuje wynagrodzenie od pracowników Zamawiającego i pozostałych klientów z tytułu sprzedaży na ich rzecz posiłków oraz napojów. Wnioskodawca wyjaśnił, że Restauracja Pracownicza została ulokowana w wydzielonym pomieszczeniu budynku biurowca Spółki. Urządzenie Restauracji Pracowniczej w tym właśnie miejscu jest racjonalnie uzasadnione z punktu widzenia działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę i wynika przede wszystkim z peryferyjnego położenia siedziby Spółki. Fakt ulokowania siedziby i zakładu Wnioskodawcy na terenach pozamiejskich przysparza pracownikom trudności w zakresie zaspokajania potrzeb żywieniowych. Zatem, zdecydowana ich większość - w razie nieistnienia Restauracji Pracowniczej - nie miałaby możliwości nabywania gotowych posiłków (śniadań, obiadów, kanapek, sałatek, deserów) oraz napojów zimnych i gorących. Z uwagi na to, bezpośrednim zamiarem Wnioskodawcy było zapewnienie odpowiednich warunków pracy, co w rezultacie przekłada się na wzrost zadowolenia pracowników oraz zwiększenie ich efektywności. Co więcej, istnienie Restauracji Pracowniczej w obrębie siedziby Spółki umożliwia zapewnienie kontrahentom oraz klientom możliwości nabycia posiłków, napojów lub artykułów spożywczych w trakcie długotrwałych spotkań, negocjacji czy szkoleń. Końcowo Wnioskodawca wskazał, że w Restauracji Pracowniczej co do zasady obowiązuje samoobsługa. Asortyment dostępnych w danym dniu posiłków (menu) funkcjonuje w. formie ogólnodostępnej tablicy (brak jest menu w formie karty posiłków podawanej każdemu klientowi). W Restauracji Pracowniczej nie zapewnia się obsługi kelnerskiej rozumianej jako odebranie zamówienia i regulowanie rachunku przy stoliku czy nakrywanie do stołu przez obsługę poprzez umieszczenie na nim naczyń i sztućców. Pracownicy i pozostali klienci korzystający z Restauracji Pracowniczej samodzielnie pobierają sztućce, a po skończonym posiłku odnoszą naczynia do wyznaczonego miejsca. Zapłata za posiłek dokonywana jest z góry przy składaniu zamówienia. Napoje pobierane są przez klientów bezpośrednio przy zakupie. Posiłki mogą być przynoszone do stolika przez pracownika Restauracji Pracowniczej. W uzupełnieniu wniosku na pytanie organu: "Czy Wnioskodawca jest zobligowany na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks procy (Dz. U. z 2018 r., poz. 108. z późn. zm.) do zapewnienia pracownikom gotowych posiłków spożywczych, jeśli tak to proszę wskazać te przepisy?", Zainteresowany wskazał, że: Co do zasady, Spółka jest zobowiązana do zapewnienia niektórym grupom pracowników posiłków i napojów profilaktycznych określonego rodzaju. Zasady i normy ich przyznawania zostały określone w wewnętrznych dokumentach Wnioskodawcy, w tym w szczególności w zarządzeniu wewnętrznym Dyrektora Generalnego A (dalej także - Zarządzenie). Obowiązek zapewnienia posiłków profilaktycznych realizowany jest przez Wnioskodawcę poprzez wydanie pracownikom produktów spożywczych, przy użyciu których pracownicy samodzielnie przygotowują posiłek. Każda z osób uprawnionych do profilaktycznych świadczeń żywieniowych, może ponadto skorzystać z usług Restauracji Pracowniczej we własnym zakresie na zasadach wskazanych we wniosku i niezależnie od otrzymywanych posiłków profilaktycznych. Zapewnienie przez Wnioskodawcę posiłków pracowniczych oraz napojów dodatkowych następuje w ramach wykonania obowiązku wynikającego z art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 108. z późn. zm., dalej - Kodeks pracy) oraz przepisów wykonawczych do tej regulacji (Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów - Dz. U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279). W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczania podatku VAT z otrzymanych od Wykonawcy faktur dokumentujących zakup usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą i Opłatę Operatorską? W ocenie Wnioskodawcy, jest on uprawniony do odliczania podatku VAT z otrzymanych od Wykonawcy faktur dokumentujących zakup usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą i Opłatę Operatorską. Zdaniem Wnioskodawcy z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2017 r., poz.1221, ze zm.) - dalej jako - ustawa o VAT - wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione następujące przesłanki: - prawo do odliczenia realizuje podatnik podatku VAT, - nabywane towary i usługi, w związku z którymi został naliczony podatek VAT, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest istnienie bezpośredniego lub pośredniego związku zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Związek bezpośredni z czynnościami opodatkowanymi VAT występuje wówczas, gdy nabywane towary bądź usługi służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Wnioskodawcę. Natomiast związek pośredni nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi VAT istnieje, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania danego podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Określone zakupy mają związek pośredni z działalnością opodatkowaną VAT, gdy istnieje związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. Związek ten występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, prowadzi do generowania przez podmiot obrotów. Spółka wskazała, że Restauracja Pracownicza stanowi ważny element funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości, bowiem umożliwia zaspokojenie potrzeb żywieniowych pracowników i wpływa na ogólny poziom zadowolenia zatrudnianego personelu. Przerwy od pracy przeznaczone na posiłki są porą, gdy pracownicy mogą odpocząć przed energicznym podjęciem następnych działań, integrować się ze współpracownikami oraz poprawić swoją późniejszą efektywność. Codzienne dojazdy do oddalonych o kilka kilometrów punktów gastronomicznych byłyby nie tylko czasochłonne, ale również uciążliwe dla pracowników. Poprawa kondycji psychicznej i fizycznej zatrudnionych osób będąca bezpośrednim rezultatem zapewnienia możliwości zaspokojenia codziennych potrzeb (żywieniowych) w miejscu pracy - zdaniem Wnioskodawcy - przyczynia się do wzrostu wydajności i skuteczności pracy oraz zdolności produkcyjnych personelu, a tym samym do zwiększenia sprawności funkcjonowania przedsiębiorstwa. Jednocześnie Wnioskodawca podniósł, że analizowana usługa - mając na uwadze brzmienie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - nie jest przez Spółkę wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabywana przez niego usługa prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą - w sposób pośredni - wiąże się z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę i z osiąganymi przez nią przychodami opodatkowanymi VAT. W dalszej części Wnioskodawca zauważył, że w myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT "obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób". Ustawa o VAT nie zawiera legalnej definicji pojęcia "usługi gastronomiczne". Ponadto, od 1 stycznia 2011 r., dla oceny - pod kątem możliwości odliczania podatku naliczonego - czy mamy do czynienia z usługą gastronomiczną, nie ma znaczenia symbol PKWiU tej usługi. Jak wskazuje art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, tylko jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. W art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT prawodawca nie posłużył się symbolem statystycznym. Mając na uwadze powyższe, zgodnie z regułami wykładni językowej, zdaniem Spółki, należy odwołać się do znaczenia, jakie stwierdzeniu "usługi gastronomiczne" nadaje język polski. Należy mieć przy tym na uwadze, że przyjęta interpretacja tego pojęcia, nie może spowodować rozszerzenia zastosowania wyłączenia przewidzianego w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Według słownika języka polskiego PWN, termin "gastronomia" oznacza m.in. działalność produkcyjno-usługową obejmującą prowadzenie restauracji, barów itp. Jednocześnie, w przypadku usługi gastronomicznej poza przygotowaniem i wydaniem posiłku mają miejsce dodatkowe okoliczności, w tym np. obsługa kelnerska przy stoliku, nakrywanie do stołu przez personel restauracji, menu w formie karty dań. Zdaniem Spółki, analizowana usługa prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą stanowi świadczenie o charakterze kompleksowym, bowiem zakresem Umowy zostały objęte następujące czynności: 1. Prowadzenie Restauracji Pracowniczej, które obejmuje: - produkcję, sprzedaż i dystrybucję śniadań oraz obiadów, - produkcję i dystrybucję dań garmażeryjnych i barowych, kanapek, sałatek, deserów oraz napojów zimnych i gorących, - sprzedaż towarów spożywczych, - sprzedaż napojów zimnych, - organizację bankietów i innych zleceń; 2. Zarządzanie Restauracją Pracowniczą: - Pojęcie "zarządzanie" nie zostało wyjaśnione w Umowie, - zgodnie z definicją zamieszczoną w Encyklopedii PWN, przez "zarządzanie" należy rozumieć "zbiór działań zmierzających do osiągnięcia określanego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania, realizowanych w następującej sekwencji: plonowanie (wybór celów i sposobów ich osiągania oraz precyzowanie stosownych zadań i terminów ich wykonania); organizowanie (przydzielanie i zapewnianie zasobów, niezbędnych do realizacji zaplanowanych działań, w sposób gwarantujący skuteczność i sprawność zarządzania); przewodzenie (kierowanie, motywowanie do współpracy w trakcie realizacji zadań); kontrolowanie (stała obserwacja postępów i podejmowanie korygujących decyzji)"; 3. Przygotowywanie dla Restauracji Pracowniczej tygodniowego menu i jego weryfikacja zgodnie z zasadami podaży i popytu; 4. Każdorazowe przesyłanie tygodniowego menu do działu administracyjno-socjalnego Zamawiającego, celem akceptacji i opublikowania na stronach intranetowych Spółki; 5. Zapewnienie codziennego wyboru asortymentu zgodnie z załącznikiem do Umowy. Ponadto, wynagrodzenie należne w tym zakresie Wykonawcy nazywane jest w treści Umowy "opłatą operatorską". Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabywane od Zamawiającego usługi stanowią świadczenie kompleksowe, w ramach którego świadczeniem głównym jest zarządzenie Restauracją Pracowniczą, tj. organizowanie jej działalności, planowanie i opracowywanie menu oraz konsultowanie go ze Spółką, utrzymywanie zdolności do wydawania posiłków niezależnie od popytu. Zatem zdaniem Strony, wskazany zakres Umowy oraz rzeczywista treść realizowanych świadczeń nie pozwala na zakwalifikowanie analizowanej usługi prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą jako usługi gastronomicznej. Spółka podkreśliła, że wchodzące w skład kompleksowej usługi prowadzenia i zarządzania restauracją świadczenia polegające na przygotowywaniu i podawaniu posiłków na miejscu, stanowią w tym przypadku jedynie część (wycinek) świadczenia kompleksowego i nie stanowią odrębnych usług. Niemniej (z ostrożności) Spółka wskazuje, że nawet gdyby uznać, iż niektóre świadczenia akcesoryjne powinny być traktowane jako samodzielne usługi ich nabycie powinno uprawniać Wnioskodawcę do odliczenia VAT w pełnej wysokości. W szczególności, w opinii Spółki, świadczenia polegające na przygotowywaniu i podawaniu posiłków stanowiące część (wycinek) kompleksowej usługi prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą powinny być traktowane nie jako usługi gastronomiczne, lecz raczej jako usługi stołówkowe. Wobec tego, w przypadku nabycia usług stołówkowych wykorzystanych do działalności opodatkowanej nie ma zastosowania zawarte w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy wyłączenie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawianych przez Wykonawcę za usługę prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska). Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 listopada 2012 r. (sygn. ILPP4/443-362/12-2/BA) dotyczącej możliwości odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie usług prowadzenia stołówki pracowniczej. Dokonując oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, organ wydał interpretację indywidualną z 6 kwietnia 2018 r., o której mowa na wstępie. W uzasadnieniu wskazał, że z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego. W ocenie organu, z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów łub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów. Ponadto organ podkreślił, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT wyłącza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług noclegowych oraz gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Organ podniósł, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usług gastronomicznych. Posiłkując się zatem definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN przyjąć należy, że usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji czy innym lokalu. Ponadto, z art. 232 Kodeksu Pracy (Dz. U. 2016 r., poz. 1666, z późn. zm.) wynika, że pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania. W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą i Opłatę Operatorską. W odniesieniu do wątpliwości Spółki organ wskazał, że decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jak już wcześniej wskazano, aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. Organ zauważył, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia "potrzeb osobistych". Za Słownikiem Języka Polskiego uznać należy, że potrzebami "osobistymi" są takie potrzeby, które "dotyczą danej osoby" i które są jej potrzebami "prywatnymi", tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością gospodarczą, statusem pracownika, czy pełnioną funkcją. Zatem, zdaniem organu, można przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a więc potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy itp. W ocenie organu analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego pozwala stwierdzić, że umożliwienie korzystania z Restauracji Pracowniczej zarówno pracownikom Spółki, jak i pozostałym konsumentom, gdzie mogą oni nabywać posiłki i dokonywać zapłaty na rzecz Wykonawcy za każdy wydany im posiłek - służy zaspokajaniu osobistych, prywatnych potrzeb pracowników oraz pozostałych konsumentów i odbywa się bez związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Brak jest argumentów przemawiających za innym podejściem, w sytuacji, gdy wskazane osoby same decydują, czy i kiedy skorzystają z Restauracji Pracowniczej, gdyż nie wiąże się to z prowadzoną przez podatnika działalnością. Jak wskazał bowiem Zainteresowany, jest on zobowiązany do zapewnienia posiłków profilaktycznych oraz napojów dodatkowych niektórym pracownikom, na postawie art. 232 Kodeksu pracy. Jednocześnie każda z osób uprawnionych do profilaktycznych świadczeń żywieniowych, może skorzystać z usług Restauracji Pracowniczej we własnym zakresie - na zasadach wskazanych we wniosku i niezależnie od otrzymywanych posiłków profilaktycznych. Organ odwołał się do wyroku z 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 Danfoss i AstraZeneca przeciwko Skatteministeriet, w którym zaznaczono, że: "Poza sporem jest, że zwykle do pracownika należy wybór rodzaju, dokładnego czasu lub miejsca spożywania posiłku. Pracodawca w tym zakresie nie interweniuje, ponieważ obowiązkiem pracownika jest jedynie powrót do miejsca pracy o odpowiedniej porze i wykonywanie swoich zwykłych zajęć. (...) Wydawanie posiłków pracownikom ma co do zasady na celu zaspokojenie potrzeb prywatnych i należy do sfery wyboru pracownika, w której pracodawca nie interweniuje (...)." (pkt 57 wyroku). Zdaniem organu, konieczność zapewnienia przez Wnioskodawcę dostępu do Restauracji Pracowniczej nie wynika z żadnych przepisów, jak również nie jest niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem pracownicy są zobowiązani świadczyć pracę niezależnie od możliwości skorzystania z miejsca jakie daje z własnej woli pracodawca, a gdzie mogą oni nabyć oraz skonsumować posiłki. To do pracownika należy decyzja czy skorzysta z Restauracji Pracowniczej oraz kiedy, zatem zależy wyłącznie od woli pracownika i nie przekłada się na działalność opodatkowaną Wnioskodawcy (Pracodawcy). Zatem umożliwienie pracownikom skorzystania z Restauracji Pracowniczej, tj. w sytuacji, gdy pracownicy sami decydują czy i kiedy skorzystają Restauracji Pracowniczej ma na celu zaspokojenie ich potrzeb prywatnych, zatem nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa organ stwierdził, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą i Opłatę Operatorską. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, Skarżąca ww. interpretacji indywidualnej zarzuciła naruszenie: • przepisu prawa materialnego, tj.: • art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię skutkującą uznaniem, iż Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłatę Operatorską) z uwagi na brak związku ww. wydatków ze sprzedażą opodatkowaną Spółki. • naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 14b § 1, § 2 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej – O.p.), poprzez pominięcie przez organ istotnych elementów stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku o wydanie Interpretacji przy ocenie stanowiska Strony. W uzasadnieniu skargi, Skarżąca przedstawiła uzasadnienie merytoryczne ww. zarzutów i wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, a także zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie procesowym z dnia 13 lipca 2018 r. Spółka podtrzymała zarzuty skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Na podstawie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2017.2188 j.t.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm. - dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg między innymi na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Nadto, stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, w myśl którego skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany z zarzutami skargi oraz powołaną podstawą. Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady, Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym Skarżącej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą i Opłatę Operatorską. W zaskarżonej interpretacji organ stanął na stanowisku, iż Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z powyższych faktur, ponieważ umożliwienie korzystania z Restauracji Pracowniczej zarówno pracownikom Spółki, jak i pozostałym konsumentom, gdzie mogą oni nabywać posiłki i dokonywać zapłaty na rzecz Wykonawcy za każdy wydany im posiłek - służy zaspokajaniu osobistych, prywatnych potrzeb pracowników oraz pozostałych konsumentów i odbywa się bez związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Strona nie zgadza się z powyższym twierdzeniem organu. W jej ocenie zakup usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska) w sposób pośredni wiąże się z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę i z osiąganymi przez nią przychodami opodatkowanymi VAT. Przechodząc do meritum sporu na wstępie wyjaśnienia wymaga, że organ zgodził się z Wnioskodawcą, że opisane we wniosku usługi nie stanowią usług gastronomicznych, w związku z czym w sprawie nie będzie miało zastosowania ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Skoro, w myśl art. 57a p.p.s.a. Sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej, a w skardze nie zarzucono naruszenia art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, ocena stanowiska stron, dotycząca uznania, że usługa, których dotyczył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, nie jest usługą gastronomiczną, pozostaje poza kontrolą Sądu w niniejszej sprawie. Z uwagi na powyższe dla rozstrzygnięcia zaistniałego w sprawie sporu niezbędna jest prawidłowa interpretacja art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zamieszczone w tym przepisie zastrzeżenie w rozpoznanej sprawie nie ma znaczenia. Przepis powyższy określa zatem warunki skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu od towarów i usług, przy czym nie ulega wątpliwości, że nabywane towary i usługi muszą mieć związek z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Takie znaczenie omawianego przepisu nie jest między stronami sporne. Zarówno skarżąca, jak i organ zgadzają się też co do tego, że do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług uprawnia związek bezpośredni lub pośredni tychże towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi. Skarżąca uważa jednak, że okolicznościach faktycznych opisanych we wniosku o wydanie interpretacji dostrzec można związek pośredni między wydatkami na zakup usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska) a czynnościami opodatkowanymi. Tym samym zarzuca, jak wskazano powyżej, błędną wykładnię art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Sąd nie podziela stanowiska Spółki, że organ dokonał błędniej wykładni art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem Sądu słusznie przyjął organ, że usługa prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska) nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy. Podnoszone przez Spółkę argumenty, że umożliwienie zaspokojenia potrzeb żywieniowych pracowników wpływa na ogólny poziom zadowolenia zatrudnianego personelu, a poprawa kondycji psychicznej i fizycznej zatrudnionych osób będąca bezpośrednim rezultatem zapewnienia możliwości zaspokojenia codziennych potrzeb (żywieniowych) w miejscu pracy przyczynia się do wzrostu wydajności i skuteczności pracy oraz zdolności produkcyjnych personelu, a tym samym do zwiększenia sprawności funkcjonowania przedsiębiorstwa – są zbyt daleko idące. Umożliwienie przez Spółkę korzystania z takich usług stanowi raczej prywatną korzyść dla pracowników i innych konsumentów (w tym kontrahentów), natomiast korzyści przedsiębiorcy (Spółki) mają tu znaczenie drugorzędne. Słusznie podkreślił organ, że pracownik ma swobodę w korzystaniu z takich usług, nie są to usługi konieczne i niezbędne dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Spółki, a Wnioskodawca nie ma obowiązku prawnego zabezpieczenia pracownikom czy innym osobom (kontrahentom) takich usług. W związku z powyższym nie można przyjąć by Wnioskodawca mógł traktować takie usługi jako element kalkulacyjny swojej działalności. We wniosku nie wykazano, że istnieją takie okoliczności faktyczne, które uzasadniałaby potrzebę zapewnienia pracownikom i kontrahentom usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska). Za taki argument nie może być uznana podnoszona przez Wnioskodawcę okoliczność peryferyjnego położenia siedziby Spółki – kilka kilometrów od punktów gastronomicznych. Dostarczanie takich usług, jak już podkreślono powyżej, nie jest niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem nie budzi wątpliwości, że pracownicy Skarżącej obowiązani są świadczyć pracę niezależnie od tego czy pracodawca umożliwi im skorzystanie z usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą, jak też pracownicy, nie są też zobowiązani do korzystania takich usług. Stworzenie przez Wnioskodawcę warunków do korzystania z usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska) nie wynikało z żadnego obowiązku nałożonego na Spółkę przepisami prawa, w szczególności powyższe usługi nie były związane z zapewnieniem przez Spółkę posiłków profilaktycznych, korzystanie z tych usług pozostawione było swobodnej decyzji pracowników, czy innych osób (w tym kontrahentów), którzy mogli z tych usług skorzystać bądź zrealizować swoje potrzeby żywieniowe (bo do takich argumentów sprowadzało się stanowisko Wnioskodawcy) we własnym zakresie i Spółka jako pracodawca czy kontrahent w tę sferę wyboru nie ingeruje. Stanowisko Wnioskodawcy, podkreślające, że w razie nieistnienia Restauracji Pracowniczej – pracownicy nie mieliby możliwości nabywania gotowych posiłków (śniadań, obiadów, kanapek, sałatek, deserów) oraz napojów zimnych i gorących nie może mieć na gruncie rozpoznawanej sprawy szczególnego znaczenia, skoro – co zauważono powyżej – nie jest okolicznością niezbędną do wywiązywania się z nałożonego na nich obowiązku świadczenia pracy. Podobnie - takich okoliczności nie stanowi umożliwienie kontrahentom oraz klientom Spółki możliwości nabycia posiłków, napojów lub artykułów spożywczych w trakcie długotrwałych spotkań, negocjacji czy szkoleń. Wnioskodawca nie wykazał by umożliwienie korzystania z usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska) było niezbędne dla sprawnego funkcjonowania Spółki. Zarówno zatem pracownicy jak i pozostali konsumenci Spółki mieli wybór z korzystania z takich usług, nie było to związane z realizacją obowiązków nałożonych na Wnioskodawcę przepisami prawa, a umożliwienie korzystania z usług opisanych we wniosku wiązało się z zaspokojeniem prywatnych potrzeb pracowników i innych osób (w tym kontrahentów), a nie potrzeb Spółki. Stworzenie korzystnego otoczenia pracy służy bezpośrednio wyżej wymienionym osobom a nie samej Spółce. Stąd usługi prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska), nie miały związku z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy, a tym samym organ prawidłowo wywiódł w zaskarżonym akcie, że Skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie takich usług. Wnioskodawca nie wykazał na tyle koniecznego, jednoznacznego i oczywistego powiązania usług prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska) z działalnością opodatkowaną Spółki, aby możliwe było przyznanie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach zakupu tych usług. Bez wykazania takiego związku wykluczona jest możliwość odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszenia tych wydatków, jako niezwiązanych z działalnością opodatkowaną. Tym samym za bezzasadny Sąd uznał zarzut naruszania art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze organ zasadnie odwołał się do wyroku TSUE z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 Danfoss i AstraZeneca, zgodnie z którym: ,,Poza sporem jest, że zwykle do pracownika należy wybór rodzaju, dokładnego czasu lub miejsca spożywania posiłku. Pracodawca w tym zakresie nie interweniuje, ponieważ obowiązkiem pracownika jest jedynie powrót do miejsca pracy o odpowiedniej porze i wykonywanie swoich zwykłych zajęć. Zatem (...) wydawanie posiłków pracownikom ma co do zasady na celu zaspokojenie potrzeb prywatnych i należy do sfery wyboru pracownika, w której pracodawca nie interweniuje. Wynika z tego, że w zwykłych okolicznościach świadczenie usług polegających na nieodpłatnym wydawaniu posiłków pracownikom zaspokaja prywatne potrzeby tych ostatnich w rozumieniu art. 6 ust. 2 szóstej dyrektywy." (zob. pkt 57). Wprawdzie wyrok ten dotyczy zasadniczo problematyki opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego wydawania posiłków przez pracodawcę, jednak pewne generalne uwagi wynikające z treści uzasadnienia wyroku, odnoszące się w szczególności do istnienia potrzeby zagwarantowania pracownikom posiłków przez pracodawcę, pozostają istotne także z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy. W rezultacie co do zasady brak jest możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie posiłków na potrzeby osobiste pracowników. Sąd nie podziela także zarzutu skargi dotyczącego naruszenia prawa procesowego, tj. art. 14b § 1, § 2 i § 3 O.p., poprzez pominięcie istotnych elementów stanu faktycznego. W odniesieniu do powyższych zarzutów zaznaczenia wymaga, że organ nie kwestionował, że usługa prowadzenia i zarządzania Restauracją Pracowniczą (Opłata Operatorska) jest usługą kompleksową, w ramach której sprzedaż posiłków stanowi jeden z elementów prowadzenia Restauracji Pracowniczej. Zatem nietrafne Spółka podnosi, że istotne elementy tego świadczenia nie zostały przez organ uwzględnione. Okoliczność, że organ w zaskarżonej interpretacji indywidualnej główny nacisk w przyjętej argumentacji położył na ocenę skutków podatkowych czynności, jaką jest umożliwienie pracownikom Spółki i pozostałym konsumentom nabywania posiłków, nie powoduje, że zaskarżona interpretacja jest wadliwa. Nie może bowiem umknąć uwadze fakt, że Spółka przedstawiając własne stanowisko w sprawie także zasadniczo odwoływała się możliwości zaspokajania potrzeb żywieniowych pracowników i pozostałych konsumentów usług. Wskazywała, że: Restauracja Pracownicza stanowi ważny element funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości, bowiem umożliwia zaspokojenie potrzeb żywieniowych pracowników i wpływa na ogólny poziom zadowolenia zatrudnianego personelu. Poprawa kondycji psychicznej i fizycznej zatrudnionych osób będąca bezpośrednim rezultatem zapewnienia możliwości zaspokojenia codziennych potrzeb (żywieniowych) w miejscu pracy - zdaniem Wnioskodawcy - przyczynia się do wzrostu wydajności i skuteczności pracy oraz zdolności produkcyjnych personelu, a tym samym do zwiększenia sprawności funkcjonowania przedsiębiorstwa. Podkreślała, że w razie nieistnienia Restauracji Pracowniczej pracownicy nie mieliby możliwości nabywania gotowych posiłków (śniadań, obiadów, kanapek, sałatek, deserów) oraz napojów zimnych i gorących, a także istnienie Restauracji Pracowniczej w obrębie siedziby Spółki umożliwia zapewnienie kontrahentom oraz klientom możliwości nabycia posiłków, napojów lub artykułów spożywczych w trakcie długotrwałych spotkań, negocjacji czy szkoleń. W związku z powyższym organ dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Zatem zdaniem Sądu organ miał w polu widzenia elementy stanu faktycznego, które zdaniem Spółki zostały pominięte, w tym również fakt peryferyjnego położenia siedziby Spółki. Skarżąca nie wykazała, że położenie siedziby Spółki – kilka kilometrów od punktów gastronomicznych wymuszało na Wnioskodawcy umożliwienie pracownikom i pozostałym konsumentom korzystanie z Restauracji pracowniczej. Z punktu widzenia formalnego, w analizowanym zakresie, odnoszącym się do art. 14b § 1, § 2 i § 3 O.p., interpretacja nie jest zatem wadliwa. W tym stanie rzeczy, ponieważ podniesione w skardze zarzuty okazały się nieuzasadnione, oraz mając na uwadze ograniczenia wynikające z art. 57a p.p.s.a., skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.