I FSK 885/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Zbigniew Łoboda, , po rozpoznaniu w dniu 2 lipca 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp.j. z siedzibą w N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 1146/18 w sprawie ze skargi P. sp.j. z siedzibą w N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 13 sierpnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 13 sierpnia 2018 r. nr [...] oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 18 maja 2018 r., nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz P. sp.j. z siedzibą w N. kwotę 1057 (słownie: jeden tysiąc pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami. 1.1. Wyrokiem z 27 listopada 2018 r. w sprawie I SA/Kr 1146/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę P. Spółka jawna w N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 13 sierpnia 2018 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r. 1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że w złożonej do Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. (data wpływu 4 stycznia 2018r.) deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za grudzień 2017 r., Skarżąca wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 409.293,00 zł w terminie 25 dni. Wobec tego termin zwrotu podatku VAT przypadał na dzień 29 stycznia 2018 r. Dokumenty potwierdzające zapłatę za towar w całości Spółka przedłożyła 5 stycznia 2018 r. Postanowieniem z 25 stycznia 2018 r. organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu przedmiotowego podatku VAT do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do 31 maja 2018 r. Odbiór osobisty tego postanowienia nastąpił w dniu 25 stycznia 2018 r. Postanowieniem z 19 kwietnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie uchylił ww. postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. postanowieniem z 18 maja 2018 r. przedłużył termin zwrotu przedmiotowego podatku VAT do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do 24 sierpnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie postanowieniem z 13 sierpnia 2018 r. utrzymał w mocy opisane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. W skardze do WSA w Krakowie Spółka wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzucając organowi naruszenie: - art. 121 § 1 i art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm., dalej: O.p.) w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm., dalej: u.p.t.u.) przez brak należytego uzasadnienia postanowienia, polegający na niewskazaniu w zaskarżonym postanowieniu powodów odmowy dokonania zwrotu podatku VAT w terminie i nieprzedstawieniu istniejących w tym przedmiocie wątpliwości, - art. 187 § 1 i art. 191 O.p., polegające na dowolnej ocenie, że w sprawie wystąpił wymóg dodatkowego zweryfikowania rozliczenia Skarżącej, pomimo że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje na zasadność wniosku o dokonanie zwrotu nadwyżki podatku VAT, - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 274b O.p., poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, w sytuacji gdy z uwagi na uchybienia, którymi było obarczone, zasadnym było jego uchylenie, - art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 u.p.t.u., polegające na zaniechaniu zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, wykazanej przez Skarżącą w deklaracji VAT-7 za listopad 2017 r. w terminie 25 dni, pomimo ustawowego obowiązku, biorąc w szczególności pod uwagę, że poprzedni termin dokonania zwrotu nie został skutecznie przedłużony, gdyż postanowienie o przedłużeniu terminu zostało doręczone Skarżącej po upływie ustawowego terminu zwrotu, - art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2006 r. 347/1, dalej: dyrektywa VAT). 2.2. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. WSA w Krakowie nie stwierdził podstaw do uwzględnienia skargi. 3.2. Sąd przyjął, że organy podatkowe trafnie jako przyczynę przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za grudzień 2017 r. wskazały konieczność dalszej weryfikacji dokonanego przez Spółkę rozliczenia podatku, w szczególności okoliczność, iż w stosunku do Spółki 26 lutego 2018 r. została wszczęta kontrola celno-skarbowa, której przedmiotem jest weryfikacja rozliczeń podatku od towarów i usług za okresy od 1 października 2017 r. do 31 stycznia 2018 r. 3.3. Sąd nie podzielił również zarzutu Skarżącej, że skoro poprzednie postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku do 25 stycznia 2018 r. zostało uchylone, to na obecnym etapie nie ma możliwości przedłużenia terminu, który już wygasł. Sąd zgodził się z organem odwoławczym co do tego, że zaskarżone postanowienie z 18 maja 2018 r. jest kontynuacją poprzedniego orzeczenia z 25 stycznia 2018 r., którym termin zwrotu podatku VAT za grudzień 2017 r. w kwocie 409.293,00 zł został przedłużony do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do 31 maja 2018 r., a nie pierwszą wypowiedzią tego organu podatkowego w sprawie. W ocenie Sądu oznacza to, że wraz z wydaniem pierwszego postanowienia, organ skutecznie przedłużył termin do dokonania zwrotu. Poprzez wydanie pierwszego, uchylonego następnie postanowienia o przedłużeniu terminu, Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął procedurę zmierzającą do dokonania przedłużenia, a wydanie przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia przekazującego sprawę do ponownego rozpatrzenia (a nie np. umarzającego postępowanie) wskazuje, że nie została ona zakończona i była w toku od wydania pierwszego postanowienia w przedmiocie przedłużenia z 25 stycznia 2018 r. do dnia wydania zaskarżonego postanowienia ostatecznego kończącego postępowanie w sprawie. Sąd podkreślił, że postanowienie z 25 stycznia 2018 r. nie zostało uznane przez organ odwoławczy za nieważne, co skutkowałoby wyeliminowaniem wszelkich jego skutków ex tunc, a jedynie za wadliwe w stopniu uzasadniającym jego uchylenie, a zatem wywierające skutek ex nunc. Nie można zatem przyjąć, aby uchylenie postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia wywoływało taki skutek, jakby przedłużenie nigdy nie nastąpiło. 3.4. Sąd zwrócił uwagę, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N., przedłużające termin zwrotu różnicy podatku VAT za grudzień 2017 r., z 25 stycznia 2018 r., zostało również w tym dniu doręczone Spółce (odbiór bezpośredni). Zatem ww. postanowienie, przedłużające termin zwrotu różnicy podatku, zostało wydane i doręczone Stronie jeszcze przed jego upływem, tj. przed 29 stycznia 2018 r. Nadto, postanowienie uchylające postanowienie z 25 stycznia 2018 r., wydane zostało przez organ odwoławczy 19 kwietnia 2018 r., a doręczone 24 kwietnia 2018 r. Oznacza to – zdaniem Sądu – że od 25 stycznia 2018 r. do 24 kwietnia 2018 r. cały czas w obrocie istniało rozstrzygnięcie, uprawniające organ do powstrzymania się z dokonaniem zwrotu. Natomiast po uprawomocnieniu się rozstrzygnięcia organu odwoławczego, organ pierwszej instancji bez zbędnej zwłoki wydał 18 maja 2018 r., postanowienie uwzględniające uwagi organu odwoławczego tj. przed terminem, wynikającym z pierwszego postanowienia z 25 stycznia 2018 r. W związku z powyższym Sąd przyjął, że organy prawidłowo uznały, że zarówno postanowienie datowane na 25 stycznia 2018 r., jak i następne, wydane 18 maja 2018 r., zostały wydane i doręczone Skarżącej przed upływem terminów przewidzianych do dokonania zwrotu, co w konsekwencji czyni zarzuty Skarżącej niezasadnymi. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie: I. przepisów postępowania, mających istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. 1. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 274b O.p., poprzez oddalenie skargi i utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji, w sytuacji, gdy z uwagi na uchybienia, którymi było obarczone, zasadnym było jego uchylenie oraz uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji, z uwagi na bezskuteczne wyekspirowanie terminu do zwrotu VAT, 2. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 217 oraz art. 219 O.p., poprzez oddalenie skargi i utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji, pomimo przekroczenia przez ten organ granic uznania administracyjnego i arbitralności wydanego rozstrzygnięcia, a także braku wskazania konkretnych przyczyn, rzeczywiście uzasadniających odmowę dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, 3. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p., polegające na dowolnej ocenie, że w sprawie wystąpił wymóg dodatkowego zweryfikowania rozliczenia Skarżącej, pomimo że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje na zasadność wniosku o dokonanie zwrotu nadwyżki podatku VAT, 4. art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i art. 124 O.p., poprzez oddalenie skargi i utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji, pomimo braku ich należytego uzasadnienia, polegającego na niewskazaniu powodów odmowy dokonania zwrotu podatku VAT w terminie i nieprzedstawieniu istniejących w tym przedmiocie wątpliwości, II. przepisów prawa materialnego mających wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj. art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 u.p.t.u., poprzez ich zastosowanie i zaniechanie zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, wykazanej przez Skarżącą w deklaracji VAT-7 za grudzień 2017 r. w terminie 25 dni, pomimo ustawowego obowiązku, biorąc w szczególności pod uwagę, że poprzedni termin dokonania zwrotu nie został skutecznie przedłużony. W związku z powyższym Skarżąca wniosła o uchylenie kwestionowanego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 4.2. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie tej skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. 5.1. Za trafne należy bowiem uznać sformułowane w tejże skardze zarzuty naruszenia art. 87 ust. 2 w zw. z ust. 6 u.p.t.u. oraz art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 274b O.p. W tym miejscu wskazać należy, że podstawę prawną wydanych w ramach niniejszej sprawy postanowień stanowił art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem (w brzmieniu obowiązującym do 1 lipca 2018 r.) zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany dokonać zwrotu różnicy podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy łącznie spełnione są dodatkowe, wymienione w przepisie warunki (art. 87 ust. 6). Dopełnieniem powyższych regulacji na gruncie przepisów formalnych jest art. 274b § 1 O.p., zgodnie z którym jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Przepis ten, na mocy art. 270 ww. ustawy, znajduje odpowiednie zastosowanie w przypadku złożenia deklaracji lub wniosku w sprawie zwrotu podatku. 5.2. W niniejszej sprawie bezsporne jest, że w złożonej do Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za grudzień 2017 r. (data wpływu 4 stycznia 2018 r.), Skarżąca wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni. Termin zwrotu podatku VAT przypadał na dzień 29 stycznia 2018 r., przy czym postanowieniem z 25 stycznia 2018 r. organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu przedmiotowego podatku VAT do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia tj. do 31 maja 2018 r. (postanowienie doręczono 25 stycznia 2018 r.). Postanowieniem z 19 kwietnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie uchylił ww. postanowienie organu pierwszej instancji i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. postanowieniem z 18 maja 2018 r. przedłużył termin zwrotu przedmiotowego podatku VAT do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do 24 sierpnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie zaskarżonym postanowieniem z 13 sierpnia 2018 r. utrzymał w mocy opisane rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. 5.3. Wskazanymi wyżej zarzutami Strona kwestionuje natomiast stanowisko Sądu pierwszej instancji co do dopuszczalności wydania skarżonego postanowienia organu odwoławczego. Ocenę swoją w powyższej kwestii WSA w Krakowie argumentuje wskazując, że jedynie stwierdzenie nieważności postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z 25 stycznia 2018 r. w zakresie przedłużenia terminu zwrotu VAT skutkowałoby wyeliminowaniem wszystkich jego skutków (ex tunc). Natomiast w sytuacji – tak jak w rozpatrywanej sprawie – kiedy postanowienie to było wadliwe wyłącznie w stopniu uzasadniającym jego uchylenie, nie można przyjąć, iż to uchylenie wywołuje taki skutek, jakby przedłużenie terminu na dokonanie zwrotu nigdy nie nastąpiło. Tym samym WSA w Krakowie stanął na stanowisku, że wydanie 18 maja 2018 r. postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. po uprzednim uchyleniu postanowienia organu pierwszej instancji z 25 stycznia 2018 r. nie było pierwszym rozstrzygnięciem w zakresie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT Skarżącej za grudzień 2017 r., a kontynuacją postępowania w tym zakresie. 5.4. Z takim stanowiskiem Sądu pierwszej instancji nie można się jednak zgodzić. Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarty w wyroku z 14 marca 2018 r., I FSK 4/18, które to rozstrzygnięcie zapadło na tle analogicznego stanu faktycznego. W orzeczeniu tym Naczelny Sąd Administracyjny zasadnie wskazał, że zastosowanie instytucji przedłużenia terminu z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. stanowi w istocie wyjątek od zasady natychmiastowości zwrotu. Instrument ten stanowi element wyważenia pomiędzy sprzecznymi interesami podatnika oraz Skarbu Państwa. Podatnik zainteresowany jest otrzymaniem natychmiastowego zwrotu kwoty nadpłaconego podatku VAT (w zgodzie z zasadą neutralności), z kolei organy podatkowe zainteresowane są wyeliminowaniem potencjalnych oszustw podatkowych i nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku od towarów i usług działających na szkodę Skarbu Państwa. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku tym przypomniał, że istniejący konflikt pomiędzy tymi wartościami i w konsekwencji konieczność ich wyważenia akcentowany jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a wyżej wskazane zasady stanowią element unijnego systemu podatku VAT (por. wyrok z 10 lipca 2008 r. w sprawie [...], C-25/07, EU:C:2008:395). Z drugiej strony, w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości, państwa członkowskie mogą podejmować stosowne kroki w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę VAT, którą implementują przepisy u.p.t.u. (por. np. ww. wyrok w sprawie C-25/07, pkt 22 oraz powołane tam orzecznictwo). W judykaturze nie nasuwa wątpliwości, że jednym z takich środków jest przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku (por. np. wyrok NSA z 14 lutego 2017 r., I FSK 1532/15). Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że możliwość przedłużenia terminu zwrotu VAT na rzecz podatnika, jako wyjątek od zasady natychmiastowości takiego zwrotu, powinna być interpretowana w sposób ścisły. Ponadto, zastosowanie takiego środka nie może powodować rozróżnienia sytuacji procesowej podatników znajdujących się w podobnej sytuacji. Zróżnicowanie sytuacji podatników domagających się zwrotu VAT w zależności od rodzaju (charakteru) uchybienia powodującego wyeliminowanie z obrotu prawnego postanowienia organu pierwszej instancji o przedłużeniu terminu zwrotu podatku prowadzi – zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego - do nieuzasadnionego zróżnicowania sytuacji prawnej podatników. Zarówno bowiem stwierdzenie nieważności takiego postanowienia, jak i jego uchylenie oznacza istotną wadliwość rozstrzygnięcia organu administracji w zakresie przedłużenia terminu zwrotu. Obydwa rodzaje rozstrzygnięć eliminujących z obrotu prawnego rozstrzygnięcie w zakresie przedłużenia terminu zwrotu powodują, iż brak dokonania zwrotu w terminie określonym w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oznacza, iż nadwyżka jest traktowana jak nadpłata i podlega oprocentowaniu jak nadpłata, co potwierdza art. 87 ust. 7 wspomnianej ustawy. Należy podzielić również ocenę NSA wyrażoną w wyroku I FSK 4/18 co do tego, iż przy definiowaniu nadpłaty ustawodawca nie wprowadził kryterium charakteru rozstrzygnięcia powodującego jej powstanie (art. 77 § 1 pkt 1 O.p.). Tym samym charakter naruszenia prawa nie powinien mieć decydującego znaczenia dla oceny, czy skutek w postaci przedłużenia terminu do zwrotu powinien zostać unicestwiony. 5.5. Wobec powyższego za zasadny – jak już wyżej wskazano – należało uznać podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u., a także przepisów postępowania - art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 274b O.p. Trzeba bowiem stwierdzić, że wydanie (i w konsekwencji efektywne doręczenie – co w świetle oceny wyrażonej w wyroku NSA (7) z 23 kwietnia 2018 r. w sprawie I FSK 255/17 – jest niezbędne przed upływem terminu zwrotu do skutecznego jego przedłużenia) zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji z 18 maja 2018 r. nastąpiło po upływie 25-dniowego terminu do dokonania zwrotu Skarżącej nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym za grudzień 2017 r. w kwocie wynikającej ze złożonej przez nią deklaracji, tj. po 29 stycznia 2018 r. To w konsekwencji powoduje konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zarówno zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, jak i poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. 5.6. Stwierdzenie zasadności powyższych zarzutów jednocześnie skutkuje tym, iż bezprzedmiotowe jest odnoszenie się do pozostałych zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej. 5.7. Mając to na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok a także zaskarżone do WSA w Krakowie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie oraz - mając na uwadze treść art. 135 P.p.s.a. - poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie przedłużenia terminu do dokonania Skarżącej zwrotu VAT za grudzień 2017 r. O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 oraz art. 200 P.p.s.a.