III SA/Wa 816/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi H. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2016 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. ("SKO", "Kolegium", "Organ odwoławczy", "Organ II instancji") utrzymał w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy S. z dnia 5 czerwca 2017 r. ("Burmistrz", "Organ I instancji") określającą dla spółki H. sp. z o. o. z siedzibą w W. ("Spółka", "Strona", "Skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu 28 stycznia 2016 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2016 r. w kwocie 1 128 zł. Jako podstawę opodatkowania wskazała grunty w kategorii "grunty pozostałe" budynki w kategorii "budynki pozostałe", a nie w kategorii gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Burmistrz, na podstawie art. 165 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej też "Op"), wszczął z urzędu wobec Spółki postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za ww. okres, ponieważ złożona deklaracja wzbudziła wątpliwości co do jej zasadności. Zdaniem Organu I instancji budynek i grunt powinny być uznane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Burmistrz, decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r., określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. na kwotę 2 232, 88 zł. W wyniku rozpatrzenia odwołania SKO, decyzją z dnia [...] kwietnia 2017 r., uchyliło w całości decyzję z dnia [...] grudnia 2016 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując na naruszenie art. 200 Op. Następnie Burmistrz, decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r., ponownie określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. na kwotę 2 232, 88 zł. Decyzja ta została wydana na podstawie art. 21 § 1 pkt 2, art. 207 Ordynacji podatkowej oraz art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej jako "upol" lub "ustawa") oraz uchwały Rady Miejskiej w S. z dnia 30 listopada 2015 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości i inkasa (Dz. Urz. Woj. Maz., poz. 10466). Spółka wniosła odwołanie od decyzji Burmistrza z dnia [...] czerwca 2017 r., podnosząc zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię i uznanie, że posiadanie nieruchomości przez osobę prawną jest równoznaczne z wykorzystaniem tej nieruchomości na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. SKO utrzymało w mocy decyzję Burmistrza z dnia [...] czerwca 2017 r. Organ II instancji wskazał, że w decyzji Burmistrza jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjęto grunty związane z działalnością gospodarczą o pow. 1 225 m2 oraz budynki związane z działalnością gospodarczą o pow. 113 m2. Burmistrz wyjaśnił, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości skutkuje tym, iż budynek i grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlegają więc opodatkowaniu według wyższych stawek podatkowych. Następnie Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w niniejszej sprawie sporny budynek nie może być uważany za budynek mieszkalny w rozumieniu przepisów ustawy. W ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w L. ujawniony jest bowiem budynek pozostały niemieszkalny wybudowany na działce nr [...] w 1975 r. W ocenie SKO zgromadzony materiał dowodowy upoważniał do jednoznacznego stwierdzenia, że należący do Spółki budynek jest budynkiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z tą działalnością, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest szersze od pojęcia budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą. W przekonaniu SKO decyzja Burmistrza odpowiada prawu. Materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący i został rozpatrzony w swoim całokształcie. Na decyzję Organu odwoławczego Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając naruszenie: – art. 107 § 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm., dalej też jako "Kpa") w zw. z art. 140 oraz art. 138 § 1 pkt 1 Kpa, poprzez nierozważenie zarzutów i wniosków zawartych w odwołaniu Skarżącej od decyzji Burmistrza, w szczególności poprzez nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie wizji lokalnej celem zweryfikowania, czy budynek ma jakikolwiek związek z prowadzeniem działalności gospodarczej, które to uchybienia doprowadziły do oparcia rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, nieobiektywnej, jednostronnej oraz pobieżnej ocenie zebranego materiału dowodowego; – art. 107 Kpa w części dotyczącej uzasadnienia decyzji, poprzez ograniczenie uzasadnienia do powołania jedynie konkluzji zawartych w uprzednio wydanej decyzji Burmistrza; – art. 7 oraz art. 77 § 1 Kpa, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, tj. pominięciu przez Organ I instancji i nieuwzględnieniu przy podejmowaniu decyzji dokumentów przedłożonych przez Skarżącą w dniu 20 grudnia 2016 r., tj. korekty deklaracji oraz informacji dotyczącej charakteru mieszkalnego budynku przy ul. [...] w miejscowości S. wraz z wnioskiem o przeprowadzenie kontroli; – naruszenie przepisów prawa procesowego tj. art. 7, art. 8, art. 11, art. 77 § 1 w zw. z art. 80 Kpa, poprzez zaniechanie wyczerpującego zebrania dowodów niezbędnych dla ustalenia stanu faktycznego sprawy, a w szczególności poprzez brak jednoznacznych ustaleń w przedmiocie faktycznego przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania należącej do Skarżącej nieruchomości; – art. 1 a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 i art. 6 ust. 7 upol, poprzez błędną wykładnię w/w przepisów i przyjęcie, że posiadanie nieruchomości przez osobę prawną jest równoznaczne z wykorzystywaniem tej nieruchomości na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, podczas gdy dla istnienia zobowiązania podatkowego koniecznym jest ustalenie faktycznego związku indywidualnie oznaczonej budowli z konkretnie oznaczoną działalnością gospodarczą. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że Organ II instancji w żadnym punkcie uzasadnienia nie odniósł się do sformułowanych przez Skarżącą zarzutów co do braku przeprowadzenia wizji lokalnej celem zweryfikowania faktycznego stanu rzeczy i ustalenia, czy sporna nieruchomość ma jakikolwiek związek z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ I instancji nie poczynił żadnych samodzielnych ustaleń i rozważań odnośnie stanu faktycznego sprawy - ograniczając się w zasadzie do powielenia twierdzeń zawartych w decyzji z dnia [...] czerwca 2017 r. W konsekwencji, wyłącznie w oparciu o te twierdzenia, Organ II instancji ustalił, że sporny budynek ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, gdyż sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości skutkuje tym, że budynek i grunty są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu według wyższych stawek podatkowych. Skarżąca podkreśliła, że nie wykorzystuje ww. nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, lecz wykorzystywana jest na cele mieszkaniowe prezesa zarządu Skarżącej, który ją wyremontował i zmienił użytkowanie przedmiotowej nieruchomości z letniskowej na mieszkalną. Skarżąca uznała, że budynki mieszkalne oraz grunty związane z tymi budynkami nie są związane z działalnością gospodarczą. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wskazało na zasadę związania organów podatkowych ewidencją gruntów i budynków. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie polega na rozstrzygnięciu pierwotnej kwestii, czy budynek, który jest własnością przedsiębiorcy (spółki z o. o.) oraz pozostaje w posiadaniu tego przedsiębiorcy, ujęty w ewidencji gruntów i budynków jako "pozostały niemieszkalny", ale który faktycznie wykorzystywany jest do celów mieszkaniowych, powinien być zakwalifikowany dla celów podatku od nieruchomości jako budynek mieszkalny, czy też jako związany działalnością gospodarczą. Konsekwencją tego wyboru jest oczywiście zastosowanie znacząco różnych stawek podatkowych. Spółka zadeklarowała w skardze, że respektuje zasadę związania organów podatkowych ewidencją gruntów i budynków, wynikającą z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2016 r., poz. 1629 ze zm.). Analiza skargi prowadzi jednak do wniosku przeciwnego, tj. wniosku, że Skarżąca nie godzi się w istocie na kwalifikowanie budynku według ewidencji. Tymczasem, jak prawidłowo wskazało SKO, dane z tej ewidencji są - co do zasady - wiążące. Także z utrwalonego orzecznictwa NSA wynika taka zasada, która co prawda przewiduje pewne wyjątki, ale nie mają one zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż dane co do klasyfikacji budynku są wiążące zawsze i bezwzględnie (vide np. szereg wyroków NSA z 20 marca 2018 r.: II FSK 718/16, II FSK 755/17, II FSK 860/16, II FSK 738/16). Skoro w prowadzonej dla spornego w sprawie budynku ewidencja wskazuje, że budynek ten należy do pozostałych budynków niemieszkalnych, to w postępowaniu podatkowym niemożliwie było przyjęcie innej kwalifikacji tego obiektu i uznanie, że jest to jednak budynek mieszkalny. Nie istnieje przy tym odrębna kategoria budynków "dom letniskowy" (takiej klasyfikacji Skarżąca zażądała w końcowej części skargi). Istotne podatkowo kategorie wskazuje art. 5 ust. 1 pkt 2 upol, i nie ma tam kategorii "dom letniskowy". Ponieważ zaś dom jest własnością Spółki i pozostaje w jej posiadaniu, to na mocy art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy jest on związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyroki NSA, na które powołano się w odwołaniu, a następnie w skardze (II FSK 933/11, II FSK 2420/13, II FSK 1795/14) dotyczą innego problemu, niż kwestia związania organów zapisami ewidencji. Otóż w tych wszystkich sprawach przedmiotem sporu było opodatkowanie budowli, a nie gruntów lub budynków. Ewidencja gruntów i budynków, jak wskazuje już sama jej nazwa, nie obejmuje budowli, toteż nie może być mowy o związaniu organów tą ewidencją w postępowaniu w przedmiocie opodatkowania budowli. W takich przypadkach w pełni dopuszczalne, a nawet konieczne jest prowadzenie postępowania dowodowego co do tego, czy dana budowla jest związana z celami mieszkaniowymi (art. 1a ust. 2a pkt 1 ustawy). Tam jednak, gdzie budynek jest sklasyfikowany w ewidencji jako niemieszkalny, albo gdzie chodzi o grunt pod tak sklasyfikowanym budynkiem, jakiekolwiek postępowanie dowodowe zmierzające do wykazania funkcji mieszkaniowych jest bezprzedmiotowe, gdyż nawet gdyby miało ono doprowadzić do wniosku, że te przedmioty opodatkowania ściśle wiążą się z celami mieszkaniowymi, nie jest możliwe odstąpienie od danych ewidencyjnych. Dlatego w niniejszej sprawie, niezależnie od tego, jak określono przedmiotowy budynek w deklaracji na podatek od nieruchomości na dany rok czy wcześniej, w deklaracji dotyczącej wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, gdzie osoba zamieszkująca budynek jest zameldowana, a w końcu, jak de facto jest wykorzystywany ten budynek, konieczne było uznanie dla potrzeb podatku od nieruchomości, że nie ma on charakteru mieszkaniowego. Z tego powodu niecelowe i zbędne były załączone do akt zdjęcia budynku, zbędne byłyby też jego oględziny (nazwane w skardze "wizją lokalną"). Jedynym sposobem uznania, że budynek ma funkcję mieszkaniową, jest doprowadzenie do zmiany jego klasyfikacji w ewidencji według procedury przewidzianej w Prawie geodezyjnym i kartograficznym. W postępowaniu podatkowym nie stosuje się przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego (Spółka konsekwentnie zarzucała Organowi naruszenie tych przepisów). W postępowaniu podatkowym stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej. Niemniej Sąd, analizując sprawę niezależnie od zarzutów skargi, nie stwierdził, aby Organy naruszyły przepisy Ordynacji stanowiące odpowiednik przepisów Kpa wymienionych w skardze. Zasadniczą okolicznością sprawy było to, że w ewidencji opodatkowany budynek sklasyfikowano jako niemieszkalny. Ustalenie tej okoliczności czyniło dalsze postępowanie dowodowe zbędnym. Sąd abstrahuje przy tym od prawidłowości takiej właśnie klasyfikacji budynku Spółki, którym jest dom letniskowy. Właśnie z uwagi na art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego ani Sąd, ani Organy, nie mogły tego badać w niniejszym postępowaniu. Wspomnieć jedynie można, że kwestia ta jest przedmiotem rozbieżności, zaś orzecznictwo sądowe może stanowić argument dla innej kwalifikacji domu letniskowego (vide np. wyrok NSA o sygn. II FSK 1930/12). Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Ppsa, Sąd oddalił skargę. Zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem.