I FSK 2063/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Zbigniew Łoboda, , po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 153/18 w sprawie ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2012 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2. zasądza od K. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 1022 (słownie:) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 29 stycznia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 153/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi K. B. (skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 27 października 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2012 r. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie podatkowe w sprawie oraz zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Z uzasadnienia powyższego orzeczenia wynika, że organy podatkowe zakwestionowały w trybie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez W.Sp. z o.o. oraz M.Sp. z o.o., z tego względu, że faktury te nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, a ich wystawcy nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej. Sąd I instancji podzielił stanowisko organów, że były podstawy do uznania, że wystawcy faktur nie prowadzili rzeczywistej działalności gospodarczej. W ocenie Sądu aby jednak pozbawić stronę prawa do odliczenia podatku konieczne jest wykazanie, że wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła wiedzieć o oszustwach związanych z funkcjonowaniem danego kontrahenta w obrocie gospodarczym. Zdaniem WSA skoro w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie zostało wykazane, że skarżąca była czynnym uczestnikiem procesu wprowadzania do obrotu "pustych faktur", to organy podatkowe były obowiązane wykazać jej "złą wiarę". W ocenie Sądu pierwszej instancji organ nie sprostał temu obowiązkowi. W konsekwencji przedwczesne okazało się zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. i pozbawienie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur ze względu na przyjęcie, że działała ona w złej wierze. Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie stanowił wystarczającej podstawy do takiej oceny. Z powyższych względów WSA za zasadne uznał zarzuty naruszenia art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p. w zw. z art. 125 § 1 O.p., art. 187 O.p. i art. 191 O.p. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn.zm. dalej: "O.p."), gdyż organy nie zgromadziły dostatecznego materiału dowodowego, który podważałby zarówno zeznania świadków oraz wskazywałby, że ww. podmioty nie dysponowały towarami handlowymi, które mogłyby dostarczyć skarżącej na terenie swojego stoiska w centrum handlowym, a także na podstawie tak zgromadzonego materiału dowodowego nie sposób uznać, że organy wykazały nie dochowanie przez skarżącą należytej staranności w kontaktach z tymi kontrahentami. Tym samym argumenty przedstawione przez organy podatkowe, co do okoliczności nawiązania i prowadzenia współpracy w sposób, ich zdaniem, odbiegający od standardów handlowych, należało uznać za niewystarczające. 3. W skardze kasacyjnej organ podatkowy wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego. Jednocześnie organ podatkowy wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: I. Prawa materialnego, tj.: a) art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a) w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię art. 88 ust. 3a. pkt 4 lit. a) u.p.t.u., skutkującą wadliwym jego niezastosowaniem w stanie faktycznym sprawy, mimo że ustalone okoliczności sprawy wskazywały, że faktury wystawione przez W. Sp. z o.o. oraz M. Sp. z o.o. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, a skarżąca nie zachowała należytej staranności w doborze tych kontrahentów, co powinno doprowadzić Sąd do wniosku, iż faktury te nie uprawniają skarżącej do obniżenia kwoty podatku należnego o wartość podatku naliczonego ujętego w tychże fakturach. II. Przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 i art. 191 O.p. na skutek błędnego uznania przez Sąd, iż zaskarżona decyzja organu odwoławczego narusza reguły postępowania dowodowego oraz zasadę legalizmu, zasadę zaufania do organów podatkowych, zasadę prawdy obiektywnej a także zasadę szybkości postępowania, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy, podczas gdy organy podatkowe nie naruszyły wspomnianych przepisów w sposób, który miałby istotny wpływ na wynik sprawy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) i § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) – dalej "p.p.s.a." oraz art.141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 i art. 191 O.p. w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez uchylenie decyzji organów I i II instancji oraz umorzenie postępowania podatkowego w sprawie na skutek dokonania wadliwej oceny okoliczności faktycznych sprawy przejawiającej się w uznaniu przez Sąd, że organy nie wykazały prawidłowo braku dochowania przez Stronę należytej staranności, podczas gdy prawidłowa ocena całokształtu materiału dowodowego, doprowadzić powinna Sąd do wniosku, że Strona nie dochowała należytej staranności, gdyż nie dokonywała w należyty sposób weryfikacji swoich kontrahentów, której celem byłoby uniknięcie wejścia w relacje gospodarcze z nieuczciwymi podmiotami; art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) i § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. poprzez sporządzenie przez Sąd uzasadnienia orzeczenia niezgodnie z ustawowymi wymogami, tj. sformułowaniu uzasadnienia wewnętrznie sprzecznego z wydanym rozstrzygnięciem przy jednoczesnym braku wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia co przejawia się w: - uznaniu iż organy podatkowe nie zgromadziły wystarczającego materiału dowodowego, uzasadniającego przyjęcie tezy, iż skarżąca nie dochowała należytej staranności przy jednoczesnym wydaniu definitywnego rozstrzygnięcia umarzającego postępowanie w sprawie w oparciu o art.145 § 3 p.p.s.a. - uchyleniu decyzji organu I instancji, pomimo braku zastosowania w podstawie prawnej orzeczenia przepisu art. 135 p.p.s.a. i braku wyjaśnienia motywów podstawy prawnej w tym zakresie - uznaniu z jednej strony, że organy prawidłowo ustaliły, że W. sp. z o.o. i M. sp. z o.o. były podmiotami nieprowadzącymi rzeczywistej działalności gospodarczej, a z drugiej strony stwierdzeniu, że organy nie zgromadziły dostatecznego materiału dowodowego, który wskazywałby, że ww. podmioty nie dysponowały towarami handlowymi, które mogłyby dostarczyć skarżącej na terenie swojego stoiska w centrum handlowym, art. 145 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez umorzenie postępowania podatkowego w sprawie bez wskazania przesłanek uzasadniających ewentualną bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania podatkowego, podczas gdy wskazywana w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku wadliwość postępowania dowodowego i braki materiału dowodowego, nie stanowią przesłanki do umorzenia postępowania podatkowego w trybie art.145 § 3 p.p.s.a. 4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest zasadna. 5.1. Zasadne okazały się podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 lit. a) i c) i § 3 w związku z art. 135 p.p.s.a. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie; jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być zatem skuteczny, gdy uzasadnienie wyroku sporządzone zostało w sposób uniemożliwiający kontrolę instancyjną, w szczególności gdy nie zawiera któregoś z wymienionych w przepisie elementów konstrukcyjnych albo nie pozwala w sposób pewny ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny. Treść uzasadnienia orzeczenia powinna więc umożliwić prześledzenie toku rozumowania sądu i poznanie racji, które stały za rozstrzygnięciem o zgodności lub braku zgodności z prawem zaskarżonego aktu. Nie jest bowiem możliwa kontrola orzeczenia, którego elementy wskazane w art. 141 § 4 p.p.s.a. formułuje się w sposób lakoniczny, niejasny, sprzeczny czy nielogiczny (zob. wyroki NSA: z dnia 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 4334/17; z dnia 13 stycznia 2016 r., sygn. akt I OSK 994/14; z dnia 10 lipca 2012 r., sygn. akt II GSK 1807/11; z dnia 17 lutego 2012r., sygn. akt II FSK 1547/10; z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 85/11; z dnia 12 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1301/10; z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt II FSK 173/11). 5.2. W świetle powyższych stwierdzeń co do zakresu, treści i funkcji uzasadnienia wyroku sądu administracyjnego, należy podzielić wyrażone zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie stanowisko, zgodnie z którym uzasadnienie wyroku nie jest instytucją wtórną w stosunku do postępowania przeprowadzonego przed sądem administracyjnym, ale przeciwnie - błędne uzasadnienie orzeczenia może prowadzić do niezgodnego z prawem załatwienia sprawy, obarczone zaś nim orzeczenie co do zasady nie odpowiada prawu (zob. T. Woś [w:] T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2009, s. 584-585; J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012, s. 365-366; wyroki NSA: z dnia 11 grudnia 2018 r., sygn. akt I OSK 4191/18; z dnia 8 sierpnia 2018 r., sygn. akt I OSK 2045/18). 5.3. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy zgodzić się z organem, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia wymogów określonych w omówionym powyżej art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie to jest bowiem we wskazanym w skardze kasacyjnej zakresie wewnętrznie sprzeczne, nie zawiera też wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia w odniesieniu do uchylenia decyzji organu pierwszej instancji oraz umorzenia postępowania podatkowego. 5.4. W rozpatrywanej sprawie Sąd pierwszej instancji zaskarżonym wyrokiem poza uchyleniem zaskarżonej decyzji uchylił także poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z 29 czerwca 2017 r. Niewątpliwie zatem rozstrzygnięcie Sądu w zakresie, w jakim orzeczono również o uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji, oparte być musiało na normie art. 135 p.p.s.a. Ten bowiem przepis umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego także aktu poprzedzającego zaskarżony skargą akt. Uchylenie jednak tej decyzji, a także wskazanie podstawy prawnej tego rozstrzygnięcia, jak również podanie jego przesłanek, nie znalazło żadnego odzwierciedlenia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Skoro warunkiem zastosowania unormowania zawartego w art. 135 p.p.s.a. jest stwierdzenie naruszenia prawa materialnego lub procesowego eliminowanej z obrotu prawnego decyzji organu pierwszej instancji (obok zaskarżonej decyzji organu odwoławczego), a także niezbędność takiego rozstrzygnięcia do końcowego załatwienia sprawy, na Sądzie pierwszej instancji ciąży obowiązek wykazania przesłanek do zastosowania tej normy (art. 135 p.p.s.a.), w ramach prawidłowej realizacji dyspozycji art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji w niniejszej sprawie nie wywiązał się z tego wymogu. Co więcej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak też jest wskazania przyczyn zastosowania art. 145 § 3 p.p.s.a. Sąd umarzając postępowanie podatkowe przesądził, że wadliwość postępowania dowodowego ma charakter nieusuwalny, która uniemożliwia dalsze załatwienia sprawy w znaczeniu procesowym czy materialnoprawnym, gdy tymczasem jak słusznie podnosi organ przyjął jednocześnie, że organy nie wykazały w sposób dostateczny i przekonujący, że skarżąca nie dochowała należytej staranności ( vide s.18 uzasadnienia). Te sprzeczności i niekonsekwencja Sądu pierwszej instancji w ocenie kompletności zebranego w sprawie materiału dowodowego tym bardziej czynią niezrozumiałym jego rozstrzygnięcie w zakresie umorzenia postępowania podatkowego. 5.5. Zgodzić się też należy z organem, że uzasadnienie zaskarżonego zawiera sprzeczności także odnośnie do tego, czy wystawcy zakwestionowanych faktur faktycznie prowadzili działalność gospodarczą. Na stronie 10 Sąd pierwszej instancji stwierdza bowiem, że: "Zdaniem Sądu, w okolicznościach rozstrzyganej sprawy nie mają przesądzającego znaczenia prawidłowe ustalenia organów podatkowych dokonane w stosunku do podmiotów W. sp. z o.o. jak i M. sp. z o.o. sprowadzające się do wykazania, że były to podmioty nieprowadzące rzeczywistej działalności gospodarczej ( podmioty te uczestniczyły w łańcuchu dostaw towarów nielegalnie wprowadzonych na rynek krajowy pochodzących z niezidentyfikowanego źródła", dalej zaś na str. 17-18, że: "....organy nie zgromadziły dostatecznego materiału dowodowego, który podważałby zarówno zeznania świadków oraz wskazywałby, że ww. podmioty nie dysponowały towarami handlowymi, które mogłyby dostarczyć Skarżącej na terenie swojego stoiska w centrum handlowym". 5.6. Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem nie mającym znaczenia w tej sprawie. Stosownie zaś do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) tej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem nie mającym w tym przypadku znaczenia, suma kwot podatku określonych w fakturach, otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. stanowi implementację poprzednio obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG - Dz.U.UE.L.77, nr 145, poz. 1 dalej VI dyrektywy ), obecnie art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. L. z 2006 r. nr 347, poz. 1, dalej Dyrektywy VAT). Powyższy przepis Dyrektywy VAT stanowi, że o ile towary i usługi są używane do celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić, kwot należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub, które mają być podatnikowi dostarczone przez innego podatnika. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest prawem bezwzględnym. Prawo to wiąże się z otrzymaniem faktury, która dokumentuje rzeczywisty obrót gospodarczy. Celem bowiem faktury jest dokumentowanie zaistniałych zdarzeń gospodarczych. Faktura powinna więc odzwierciedlać zdarzenie gospodarcze zarówno pod względem przedmiotowym jak i podmiotowym. 5.7. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) wypracowana została koncepcja tzw. "dobrej wiary podatnika" przy dokonywaniu transakcji podlegających VAT. TSUE stwierdził, że krajowe organy administracyjne i sądy powinny odmówić prawa do odliczenia podatku VAT, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Podkreślił też, że niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia, przewidzianymi we wskazanych wyżej przepisach dyrektywy jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że transakcja ta wiąże się z przestępstwem, czy nadużyciem. TSUE wskazał również, że nie jest sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym ( vide np. wyroki z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-271/06 [...] ( EU:C:2008:105 i z 21 grudnia 2011 r. w sprawie C- 499/10 [...] (EU:C:2011:871). W wyroku w sprawach połączonych z 21 czerwca 2012 r. sygn. akt C-80/11 i C-142/11 [...] TSUE stwierdził, że określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. To na podstawie okoliczności danej sprawy oceniać należy, czy nabywca towarów i usług miał, czy też powinien mieć świadomość, że transakcje stanowią nadużycie. Stanowisko to potwierdzone zostało też w wyroku TSUE z 26 lutego 2014 r. w sprawie C – 33/13, gdzie Trybunał stwierdził, że jeśli dokumenty przedstawione przez odbiorcę zakwestionowanych faktur zawierały nieprawidłowości lub dana dostawa wiązała się z innymi nieprawidłowościami, które mógł zauważyć odbiorca, stanowi to okoliczność, którą należy uwzględnić przy całościowej ocenie, której musi dokonać sąd krajowy. 5.8. W sprawie tej nie było sporne to, że skarżąca nabyła towar. Z ustaleń dokonanych przez organy wynika natomiast, że towar ten skarżąca nie mogła nabyć od wystawców faktur, gdyż firmy te faktycznie działalności gospodarczej nie prowadziły. W takiej sytuacji dla oceny, czy skarżącej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego istotne było ustalenie i ocena, czy skarżąca dokonała należytej staranności przy zawieraniu tych transakcji. Sąd pierwszej instancji jak słusznie podniósł organ niezasadnie przy tej ocenie zróżnicował sytuację skarżącej i innych podmiotów gospodarczych, przyjmując przy tym bezpodstawnie, że wielkość obrotów ma znaczenie dla tej oceny. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w okolicznościach, w których zawierane były kwestionowane transakcje wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej nie można przypisać skarżącej działania w dobrej wierze. Nie było wystarczające w tej sytuacji sprawdzenie, czy wystawca faktur jest zarejestrowany. Jak trafnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 sierpnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1889/16 inna jest sytuacja, gdy podatnik nabywa towar ze stałej hurtowni z siedzibą i pracownikami, a inna gdy dochodzi do nabycia towaru z boksu na targowisku, gdzie nie ma szyldu, miejsce sprzedaży nie odpowiada siedzibie firmy sprzedawcy, brak danych umożliwiających kontakt ze sprzedawcą, płatność dokonywana jest gotówką do rąk osoby, bez upewnienia się, że osoba ta jest upoważniona do działania w imieniu wystawcy faktur. Mimo, że jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie sygn. akt I FSK 1896/16 to głównie do organów celno-podatkowych należy eliminowanie nieuczciwych podmiotów handlujących w tego rodzaju centrach handlowych, to jednak zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tym składzie, jeżeli kupujący ( podatnik) chce odliczyć podatek naliczony nabywając w takich okolicznościach towar nie może ograniczyć się do sprawdzenia zarejestrowania sprzedawcy, ale powinien się upewnić, że osoba, z którą zawiera transakcje jest rzeczywiście podmiotem uprawnionym do działania w imieniu wystawcy faktur, tym bardziej, że ani z faktur, ani z potwierdzeń płatności nie wynikało kto z imienia i nazwiska faktury wystawiał, ani kto przyjmował płatności. Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie nie podziela zatem stanowiska zaprezentowanego w powołanym wyżej wyroku, że w okolicznościach takich jakie miały miejsce w tej sprawie weryfikowanie tożsamości osoby, która dokonywała sprzedaży towaru, czy sprawdzenie siedziby firmy wykraczałoby poza standardy wymagane dla tego rodzaju transakcji. Zgodzić się należy zatem z organem, że nie ma uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, by organ z naruszeniem art. 191 O.p. błędnie przyjął, że skarżąca nie wykazała się w tym przypadku należytą starannością. Sam bezpośredni kontakt z osobą sprzedawcy bez upewnienia się, że reprezentuje on wystawcę faktur, w okolicznościach wskazanych wyżej wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji nie uzasadnia przyjęcia, że skarżąca nie mogła wiedzieć, że nawiązała współpracę z nierzetelnymi podmiotami. 5.9. Z tych też względów - na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. - uchylono wyrok Sądu pierwszej instancji i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania. O kosztach orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. 5.10. Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny uwzględni wyrażoną wyżej ocenę prawną.