III SA/Wa 901/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2019 r. sprawy ze skargi B. O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz B. O. kwotę 717 zł (słownie: siedemset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] listopada 2012 r. B.O. (dalej też "Skarżąca", "Strona" albo "Podatnik") dokonała wraz z E.K. odpłatnego zbycia prawa własności do lokalu mieszkalnego numer [...] przy [...] numer [...] we W. za cenę w kwocie 55 000 zł. Przedmiotowe prawo do lokalu mieszkalnego Strona nabyła wraz z E.K. na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego we W. Wydział [...] z dnia [...] maja 2012 r., sygn. akt. [...], w sprawie o nabycie spadku po Z.K. zmarłym w dniu [...] lutego 2012 r. W dniu 29 kwietnia 2013 r. Podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym W. PIT-39 zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2012 r., a następnie w dniu 5 maja 2015 r. złożył korektę ww. zeznania, w której wykazał: przychód 27 500 zł, koszty uzyskania przychodu 0 zł, dochód 27 500 zł, kwota dochodu zwolnionego 18 838,10 zł, podstawa 8 662 zł, podatek należny 1 646 zł. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej też "NUS" albo "Organ pierwszej instancji") wszczął wobec Strony postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok, od dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r., nr 51 poz. 307, dalej "u.p.d.o.f."). Pismem z dnia 17 lipca 2017 r. Organ pierwszej instancji wezwał Stronę do dostarczenia kserokopii dowodów potwierdzających poniesienie kosztów uzyskania przychodu lub zmniejszających przychód oraz kserokopii dowodów potwierdzających wydatki na własne cele mieszkaniowe w okresie od dnia sprzedaży nieruchomości do dnia 31 grudnia 2014 r., celem określenia kwoty dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Organ pierwszej instancji wskazał, że w wyniku weryfikacji materiału dowodowego, przy określeniu wysokości zobowiązania podatkowego, jako wydatek na własne cele mieszkaniowe, nie została uwzględniona kwota w wysokości 10 138 zł, wynikająca z faktury VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. wystawionej przez R., tytułem zapłaty za szafę wnękową do zabudowy. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego Organ pierwszej instancji ustalił: - przychód Podatnika w łącznej wysokości 27 250 zł, tj. 1/2 ceny (27 500 zł) odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przy [...] we W. na podstawie aktu notarialnego Rep. [...] nr [...], pomniejszonej o koszty pośrednictwa w kwocie 250 zł; - kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w wysokości 8 436,40 zł, na którą składają się faktury i rachunki uznane za dokumentujące poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe. Biorąc pod uwagę powyższe, decyzją z dnia [...] września 2017 r. NUS określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w 2012 r. z tytułu odpłatnego zbycia 1/2 części prawa własności do lokalu mieszkalnego numer [...] przy [...] numer [...] we W. wraz z prawami związanymi, dokonanego na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] listopada 2012 r. w kwocie 3 575 zł. Skarżąca od powyższej decyzji wniosła odwołanie, zarzucając jej naruszenie: - art. 21 ust. 1 pkt 131 w powiązaniu z ust. 25 art. 21 u.p.d.o.f., poprzez nie uznanie za wydatki zapłaty za zakup szafy wnękowej, udokumentowany fakturą VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r.; - art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, dalej "O.p."), poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie skutkującą wadliwym ustaleniem podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za rok 2012; - art. 210 § 1 pkt 6 w powiązaniu z § 4 O.p., poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego wydanej decyzji. Decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej też "DIAS" albo "Organ odwoławczy") utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem sporu w postępowaniu było brak uznania przez Organ pierwszej instancji wydatku w kwocie 10 138 zł poniesionego przez Stronę na nabycie szafy wnękowej jako wydatku na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 131 w powiązaniu z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. DIAS stwierdził, iż są one bezpodstawne, bowiem w ocenie Organu odwoławczego słuszne było stanowisko Organu pierwszej instancji, że meble nawet stanowiące zabudowę stałą, są elementem wyposażenia mieszkania i nie należą do kategorii wydatków mieszczących się w zakresie wydatków poniesionych na remont własnego lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) u.p.d.o.f. W związku z powyższym, zdaniem DIAS, wydatek w kwocie 10 138 zł na zakup szafy wnękowej do zabudowy udokumentowany fakturą VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. wystawioną przez R. nie mogła być uznany za wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Wskazano, że podatnicy nie mogą skutecznie powoływać się na ocenę prawną wyrażoną w indywidualnych interpretacjach wydanych wobec innych podmiotów, niezależnie od tego, czy przedstawiony problem dotyczy podobnego lub nawet identycznego stanu faktycznego. W tym względzie DIAS przywołał orzeczenia sądów administracyjnych. Zgadzając się z Stroną, że w przepisach podatkowych brak jest legalnej definicji pojęcia remont, Organ odwoławczy uznał, że nie można było zgodzić się z twierdzeniem, że w przedmiotowej sprawie należało w tym względzie posłużyć się rozporządzeniem Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz.U. z 1996 r., nr 156 poz. 788). Zauważono, że w stanie prawnym przedmiotowej sprawy obowiązującym w 2012 r. u.p.d.o.f. nie odsyła do ww. rozporządzenia, które było aktem nieobowiązującym, bowiem wydane było na podstawie art. 27a ust. 19 u.p.d.o.f., uchylonego z dniem 1 stycznia 2004 r. na mocy art. 1 pkt 22 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2003 r., nr 202 poz. 1956). Ponadto ww. rozporządzenie nie zawierało definicji remontu, a jedynie wykaz rodzajów wydatków na remont i modernizację, o które zmniejsza się podatek dochodowy w rozumieniu obowiązującej wówczas ulgi podatkowej. Na powyższą decyzję Skarżąca wniosła skargę do Sądu zarzucając jej naruszenie: - art. 21 ust. 1 pkt 131 w powiązaniu z ust. 25 art. 21 u.p.d.o.f., poprzez nie uznanie za wydatki zapłaty za zakup i montaż szafy wnękowej udokumentowany fakturą VAT nr [...] z dnia [...] listopada 2013 roku; - art. 191 O.p., poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie skutkującą wadliwym ustaleniem podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za rok 2012; - art. 210 §1 pkt 6 w powiązaniu z § 4 O.p., poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego wydanej decyzji. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy. Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl). Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania). Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji w świetle przywołanych wyżej kryteriów Sąd uznał, że skarga podlega uchyleniu albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Spór prawny w badanej sprawie dotyczy dopuszczalności skorzystania przez Skarżącą ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w powiązaniu z art. 21 ust. 25 tejże ustawy, w zakresie uznania wydatków na własne cele mieszkaniowe z tytułu zakupu szafy wnękowej do zabudowy, udokumentowanej fakturą zakupową VAT. Zdaniem Organu podatkowego, meble "nawet stanowiące zabudowę stałą, są elementem wyposażenia mieszkania i nie należą do kategorii wydatków mieszczących się w zakresie wydatków poniesionych na remont własnego lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) u.p.d.o.f." i dlatego "wydatek taki nie może być uznany za wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f." W ocenie Sąd, stanowisko takie jest błędne. Jako punkt wyjścia dla rozstrzyganej sprawy, wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji) dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Pojęcie wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe precyzuje art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f., który w kluczowym dla oceny prawnej sprawy punkcie 1 lit. d) wskazuje wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Z dokumentów złożonych przez Skarżącą wynika, że wydatki te obejmowały zakup szafy wnękowej (wraz z montażem) na kwotę 10.138 zł, udokumentowane fakturą VAT. Organy podatkowe, jak wskazano na wstępie, kwestionują dopuszczalność zaliczenia takiego wydatku do remontu własnego lokalu mieszkalnego, argumentując, że "meble nawet stanowiące zabudowę stałą, są elementem wyposażenia mieszkania" i dlatego nie mogą być postrzegane jako wydatki na jego remont. Odnosząc się tak sformułowanego stanowiska, Sąd zauważa, że - jak trafnie wskazuje organ podatkowy - pojęcie remontu nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawa nie określa również, jakie konkretnie wydatki mogą być zaliczone do wydatków na remont. Wykładnia językowa art. 21 ust. 1 pkt 131 i art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. nie daje jednoznacznych wyników, w związku z tym do ustalenia właściwej normy prawnej wynikającej z tych przepisów należy wykorzystać wszystkie trzy podstawowe metody interpretacji: językową, celowościową i systemową. Interpretacja językowa nie pozwala jednoznacznie ustalić, czy remont obejmuje również wyposażenie lokalu w meble, przynajmniej w takie, które są trwale połączone konstrukcyjnie z elementami budowlanymi. Według wyjaśnień słownikowych, w języku powszechnym remont oznacza "doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności" (por.: "Słownik języka polskiego PWN", sjp.pwn.pl). W języku prawniczym pojęcie remontu jest definiowane w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane. W myśl art. 3 pkt 8 ustawy pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Organy podatkowe nie akceptują przy tym poglądu Skarżącej, że w takim przypadku (tzn. braku, w szczególności, definicji legalnej pojęcia "remontu") można odwołać się do rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzaju wydatków na remont i modernizację lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy. W tym zakresie Sąd podziela jednakże argumentację Skarżącej, wspartą na orzecznictwie sądowym, że jakkolwiek przedmiotowe rozporządzenie - jak słusznie zauważa Organ - choć formalnie już nie obowiązujące, to jednak może stanowić wskazówkę interpretacyjną pomocną przy rozstrzyganiu wątpliwości, czy określone prace w lokalu lub budynku stanowią remont, na użytek stosowania analizowanego zwolnienia podatkowego. I tak: w załączniku 2 do rozporządzenia prawodawca zawarł wykaz robót zaliczanych do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego. W punkcie 1.7 wymieniono remont, modernizację lub wykonanie nowych elementów w lokalu mieszkalnym – pozostałych elementów (np. pawlaczy, trwale umiejscowionych szaf wnękowych, obudowy wanien, zlewozmywaków, grzejników). Sąd w składzie orzekającym w badanej sprawie uważa, że skoro ustawodawca nie wyjaśnił co należy rozumieć pod pojęciem i jaki jest zakres prac remontowych, to uznać trzeba dopuszczalność posiłkowania się przepisami wspomnianego rozporządzenia przy rozstrzyganiu sporu co do tego, czy dane prace mieszczą się w pojęciu remontu objętego zwolnieniem podatkowym z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Treść rozporządzenia ewidentnie zaś wskazuje, że czynności polegające na zamontowaniu w mieszkaniu tego rodzaju wyposażenia, które jest trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi lokalu (ścianami, sufitem, podłogą) mieszczą się w pojęciu remontu w rozumieniu tego aktu prawnego. Podkreślenia przy tym wymaga, że takie rozumienie pojęcia remontu nie stoi w sprzeczności z definicją zawartą w Prawie budowlanym, bowiem na gruncie tej ustawy remont obejmuje wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, jednakże dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Definicja remontu w Prawie budowlanym nie wyklucza zatem uznania za remont na gruncie przepisów prawa podatkowego czynności polegających na zamontowaniu w mieszkaniu tego rodzaju wyposażenia, które jest trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi lokalu. Sąd zauważa także, że w gruncie rzeczy podobne stanowisko prezentują organy podatkowe, czego przykładem jest chociażby podana w skardze Interpretacja indywidualna DIS w L. z dnia 14.10.2014r., w której stwierdzono, w szczególności, że "(...) rodzaje wydatków mieszczących się w zakresie ulgi na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego zawiera rozporządzenie Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzaju wydatków na remont i modernizację lokalu mieszkalnego (...)". W tym miejscu podkreślenia wymaga, że – jak słusznie wskazuje Organ – przywołana Interpretacja nie może wiążących skutków prawnych w stosunku do Skarżącej, tym niemniej podzielić trzeba pogląd skargi, że w takiej sytuacji "organ podatkowy powołując te same przepisy interpretuje je w sposób absolutnie odmienny w celu uzyskania korzyści fiskalnej, co jest zdecydowanie krzywdzące dla podatnika". Tymczasem, w ocenie Sądu, przy interpretacji spornego przepisu należy sięgnąć do wykładni celowościowej analizowanych art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 u.p.d.o.f. i mieć na uwadze społeczną funkcję tej konstrukcji prawnej. Mianowicie opisane zwolnienie podatkowe ma w zamierzeniu prawodawcy realizować cel społeczny w postaci wspierania zaspokajania potrzeb mieszkaniowych obywateli. Uwzględniając społeczny cel przepisu, wykładnia prawa podatkowego, zachowując niezbędną wstrzemięźliwość determinowaną charakterem przepisu statuującego wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, nie może bowiem abstrahować od aktualnych realiów społecznych. Współczesne realia społeczne są zaś takie, że dążąc do zaspokojenie swoich własnych potrzeb mieszkaniowych podatnicy realizują m.in. prace remontowe w mieszkaniach, które są ich własnością, a w zdecydowanej większości przypadków remont ten obejmuje również wykonanie trwałej zabudowy między innymi szaf wnękowych, trwale połączonych z elementami konstrukcyjnymi lokalu. Takie rozwiązania są wręcz standardem i nie wymagają dowodzenia, ani wiedzy specjalistycznej, bowiem stanowią wiedzę powszechnie znaną. W ocenie Sądu, dopełnieniem poszukiwań właściwego rozumienia analizowanych art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 u.p.d.o.f. powinien być kontekst wykładni systemowej. W tym aspekcie należy zwrócić uwagę, że problem kwalifikacji prawnopodatkowej czynności polegających na montażu mebli w lokalach mieszkalnych pojawił się w kontekście opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2013 r. (I FPS 2/13) wyrażono następującą tezę: "W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług". Kluczowe znaczenie dla analizowanej sprawy mają wywody zwarte w uzasadnieniu, zwłaszcza następujący passus: "Wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu". Powoływana uchwała dotyczy oczywiście zupełnie innej problematyki, płynie jednak z niej kluczowa dla badanej sprawy konstatacja: z punktu widzenia systemu podatkowego nie można w taki sam sposób oceniać wyposażenia mieszkania w postaci mebli wolnostojących, które można swobodnie przenieść do innego lokalu bez żadnego uszczerbku dla tych mebli oraz komponentów meblowych zaprojektowanych i wykonanych na wymiar do konkretnego lokalu, trwale połączonych z elementami konstrukcyjnymi tego lokalu. Skoro tak, wykładnia systemowa wspiera argumentację, że pojęcie remontu na tle art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 u.p.d.o.f. może obejmować czynności polegające na zamontowaniu w mieszkaniu tego rodzaju wyposażenia, które jest trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi lokalu. Reasumując powyższe, w ocenie Sądu, wyniki interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 u.p.d.o.f. prowadzonej we wszystkich trzech podstawowych aspektach wykładni, w kontekście niezbędnym do rozstrzygnięcia badanej sprawy, prowadzą Sąd do wniosku, że zwolnienie podatkowe, o którym mowa w powołanych przepisach w zakresie wydatkowania dochodu pochodzącego ze zbycia nieruchomości i praw majątkowych na remont lokalu mieszkalnego obejmuje również wydatki na zaprojektowanie, wykonanie i montaż w lokalu mieszkalnym tego rodzaju elementu wyposażenia, który jest (w sensie faktycznym i funkcjonalnym) trwale połączony z elementami konstrukcyjnymi lokalu (ścianami, sufitem, podłogą) i które to elementy wyposażenia, z racji zaprojektowania i dopasowania do konkretnego lokalu nie mogą być racjonalnie wykorzystane do wyposażenia innego lokalu. Powyższe tezy odniesione do badanej sprawy prowadzą do wniosku, że organ podatkowy wadliwie zastosował w sprawie art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 u.p.d.o.f. albowiem taki właśnie charakter ma – w realiach rozpoznawanej sprawy – zakupiona, a następnie zamontowana przez Skarżącą szafa wnękowa w lokalu mieszkalnym albowiem stanowi taki element wyposażenia, który spełnia przesłankę trwałego, fizycznego i funkcjonalnego połączenia z elementami konstrukcyjnymi lokalu. Powyższe wywody prowadzą do konkluzji, że organ dokonał błędnej interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 u.p.d.o.f. Tym samym zaskarżona decyzja, jako obarczona naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. Uchylenie zaskarżonej decyzji prowadzi w konsekwencji do konieczności ponownego rozpatrzenia sprawy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., z uwzględnieniem przedstawionej wyżej oceny prawnej Sądu. W szczególności organ podatkowy musi dokonać ponownej oceny przedstawionego przez Skarżącą wydatku udokumentowanego fakturą VAT, pod kątem możliwości zakwalifikowania do zwolnienia podatkowego ze względu na wydatkowanie dochodu na własne cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 u.p.d.o.f.). Mając powyższe na uwadze, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Na koszty te złożył się uiszczony wpis od skargi (100 zł), wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika – doradcy podatkowego (600 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).