I SA/Gl 246/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Gapiński, Sędzia WSA Paweł Kornacki, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie skargi na czynności zabezpieczające 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] r. nr [...] ; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. J. K. (dalej skarżąca) wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej DIAS) z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie skargi na czynności zabezpieczające. 2. Zaskarżone postanowienie wydane zostało na gruncie następującego stanu sprawy. 2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. (dalej organ egzekucyjny) prowadzi wobec B. K. postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzenia zabezpieczenia z dnia [...] r. wydanego w oparciu o decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...] o zabezpieczeniu na majątku podatnika przyszłych zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. od dochodów uzyskanych z tytułu objęcia udziałów w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w kwocie należności głównej [...] zł plus odsetki za zwłokę [...] zł. W ramach realizacji wskazanego zarządzenia zabezpieczenia, organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] r. dokonał zajęcia zabezpieczającego rachunku bankowego zobowiązanego w A S.A. Na tę czynność zabezpieczającą w dniu 18 września 2018 r. pełnomocnik żony zobowiązanego tj. skarżącej w niniejszym postępowaniu złożył skargę, zarzucając jej przeprowadzenie z naruszeniem art. 164 § 1 pkt 1 w zw. z art. 33 § 1 pkt 6 ustawy z dnia z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1314, ze zm. - u.p.e.a.) poprzez zastosowanie niedopuszczalnego środka zabezpieczającego tj. zabezpieczenie rachunku w sytuacji, gdy rachunek ten należy do małżonków J. i B. K.. Jeżeli natomiast organ I instancji uznał, iż hipotetyczne zobowiązanie podatkowe dotyczy również J. K. jako współmałżonki, to wydając zarządzenie zabezpieczenia winien był wskazać w części B jej dane. Wniósł więc o uchylenie zabezpieczenia środków na rachunku podatnika i jego żony tj. kwoty [...] zł. Wezwaniem z dnia [...] r. organ egzekucyjny zwrócił się do pełnomocnika skarżącej o sprecyzowanie, czy przedmiotowe pismo należy traktować jako wniosek w trybie art. 38 § 1 u.p.e.a. o wyłączenie spod egzekucji prawa do rzeczy lub prawa majątkowego pouczając, iż w przypadku niedoprecyzowania wniosku zostanie on rozpatrzony jako skarga na czarności zabezpieczające. Pełnomocnik nie zareagował na wezwanie, wobec czego organ egzekucyjny potraktowawszy pismo z dnia 18 września 2018 r. jako skargę na czynności zabezpieczające, postanowieniem z dnia [...] r. wydanym na podstawie art. 61a z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 - k.p.a.), odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. Wyjaśnił, iż zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a. skarga przysługuje zobowiązanemu, a ponieważ w toczącym się postępowaniu zabezpieczającym skarżąca nie jest zobowiązanym, to skarga wniesiona została przez osobę niebędąca stroną. 2.2. Na to postanowienie pełnomocnik skarżącej wniósł zażalenie podnosząc naruszenie: - art. 61a § 1 u.p.e.a. poprzez stwierdzenie, że postępowanie nie może być wszczęte z uwagi na brak legitymacji skarżącej do złożenia środka odwoławczego, pomimo zabezpieczenia środków pieniężnych, do których tytuł prawny ma skarżąca, co wskazuje, że ma ona interes prawny, aby wnieść skargę na czynności zabezpieczające z jej majątku, - art. 54 § 1 u.p.e.a. poprzez uznanie, że skarżąca nie jest podmiotem zobowiązanym względem czynności zabezpieczenia rachunku bankowego, którego współposiadaczem jest skarżąca oraz jej małżonek, pozostający w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, - art. 27c u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie polegające na zaniechaniu uchylenia zaskarżonej czynności zabezpieczającej w postaci zabezpieczenia wspólnego rachunku bankowego małżonków, podczas gdy tytuł wykonawczy został wystawiony jedynie na małżonka skarżącej.  Pełnomocnik podniósł, że jeśli organ egzekucyjny uznał, iż hipotetyczne zobowiązanie podatkowe dotyczy również współmałżonki zobowiązanego, to wydając zarządzenie zabezpieczenia winien był wskazać w części B jej dane. Skoro jednak uważa, iż zarządzenie zabezpieczenia zostało prawidłowo wydane, to czynności zabezpieczające w postaci zabezpieczenia rachunku bankowego powinny zostać uznane za niedopuszczalne. Zatem z uwagi na fakt, że tytuł wykonawczy wystawiony został wyłącznie na małżonka skarżącej, dokonane zabezpieczenia mogą obejmować wyłącznie majątek odrębny podatnika, a nie majątek wspólny obojga małżonków. Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz uchylenie zabezpieczenia środków na rachunku pozostającym w posiadaniu skarżącej i jej małżonka, bądź o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. 2.3. DIAS postanowieniem wymienionym na wstępie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Wskazał, ze stosownie do założeń art. 54 u.p.e.a. w związku z art. 166b tej ustawy, skarga na czarności zabezpieczające przysługuje zobowiązanemu. Zgodnie natomiast z art. 1a pkt 20 u.p.e.a., przez zobowiązanego rozumie się osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadająca osobowości prawnej albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym albo obowiązku o charakterze niepieniężnym, a w postępowaniu zabezpieczającym również osobę lub jednostkę, której zobowiązanie nie jest wymagalne albo jej obowiązek nie został ustalony lub określony, ale zachodzi obawa, że brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne przeprowadzenie egzekucji, a odrębne przepisy na to zezwalają. W omawianym przypadku podstawę dokonania zaskarżonej czynności zabezpieczającej polegającej na zajęciu rachunku bankowego stanowiło zarządzenie zabezpieczenia wystawione na B. K. w oparciu o decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. z dnia [...] r. o zabezpieczeniu na majątku B. K. przyszłego zobowiązania podatkowego. Bezsprzecznie zatem zobowiązanym w przedmiotowym postępowaniu zabezpieczającym w rozumieniu art. 1a pkt 20 u.p.e.a. jest B. K.. Statusu zobowiązanego nie posiada natomiast jego żona, zatem nie jest ona uprawniona do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą zajęcia rachunku bankowego. W takiej sytuacji zastosowanie ma art. 61a § 1 k.p.a, odnoszący się do postępowania egzekucyjnego z odesłania art. 18 u.p.e.a. stanowiący, iż w sytuacji gdy żądanie strony zostało wniesione m.in. przez osobę niebędącą stroną, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. 3.1. Powyższe postanowienie DIAS zostało zaskarżone skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 61a § 1 k.p.a. oraz art. 54 § 1 w zw. z art. 166b u.p.e.a. w zw. z art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na stwierdzeniu, że postępowanie nie może być wszczęte z uwagi na brak legitymacji skarżącej do złożenia środka odwoławczego, a w konsekwencji pozbawienie skarżącej środków obrony wynikających z Konstytucji RP pomimo dokonania przez organ egzekucyjny zabezpieczenia rachunku, do którego tytuł prawny ma skarżąca, co jednoznacznie wskazuje, że ma ona interes prawny, aby skutecznie wnieść skargę na czynności zabezpieczające z jej majątku; - art. 27c u.p.e.a. w zw. z art. 29 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 - o.p.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na wystawieniu tytułu wykonawczego jedynie na małżonka skarżącej, w sytuacji w której organ egzekucyjny dokonał zabezpieczenia rachunku, którego współposiadaczem jest zarówno skarżąca, jak i jej małżonek - jako małżeństwo pozostające w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia organu egzekucyjnego i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania, w tym również kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 3.2. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. 3.3. Pismem procesowym z dnia 29 kwietnia 2019 r. pełnomocnik skarżącej w odpowiedzi na odpowiedź organu na skargę podtrzymał w całości swoją skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że narusza one prawo w sposób powodujący konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie sprowadza się do tego czy skarżącej przysługuje uprawnienie do wniesienia skargi na czynność zabezpieczającą w postaci zajęcia wspólnego rachunku bankowego małżonków w prowadzonym postępowaniu zabezpieczającym, na podstawie tytułu wykonawczego, tj. zarządzenia zabezpieczenia wystawionego wyłącznie na jej męża. W ocenie organów skoro nie jest ona zobowiązanym w rozumieniu u.p.e.a., to nie przysługują jej uprawnienia zarezerwowane wyłącznie dla zobowiązanego, a za takie przyjęto prawo do wniesienia skargi na czynność egzekucyjną. W pierwszym rzędzie należy wskazać, że w orzecznictwie jak i w doktrynie prezentowane są dwa odmienne stanowiska co do tego, czy małżonkowi zobowiązanego w przypadku skierowania egzekucji administracyjnej do majątku wspólnego przysługuje legitymacja do złożenia zarzutów czy też skargi na czynność egzekucyjną. Zgodnie z pierwszym z nich – na które powołuje się organ – literalnie interpretowany art. 54 § 1 u.p.e.a. przesądza, że skarga na czynność egzekucyjną przysługuje tylko zobowiązanemu, a nie jego małżonkowi, który zobowiązanym nie nie jest (por. wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 17 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2601/16), czy też obowiązek wystawienia tytułu wykonawczego na oboje małżonków w przypadku kierowania egzekucji obowiązków ciążących na jednym z nich do majątku wspólnego nie oznacza, że małżonek niebędący zobowiązanym ma takie same uprawnienia w postępowaniu egzekucyjnym jak małżonek, będący zobowiązanym (por. wyrok NSA z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1155/08). Drugi zaś pogląd, który Sąd w niniejszej sprawie w pełni podziela mówi, że legitymacja do złożenia zarzutu, czy też - jak w niniejszej sprawie - skargi na czynność egzekucyjną przysługuje zawsze małżonkowi zobowiązanego w przypadku skierowania egzekucji do majątku wspólnego (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt II GSK 1183/15, z dnia 3 kwietnia 2012 r. sygn. akt II GSK 36/11, wyrok WSA w Krakowie z dnia 1 grudnia 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 1022/17, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 1155/14, wyroki WSA w Opolu z dnia 1 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Op 186/09 oraz z dnia 13 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/OP 221/09; a także A. Cudak "Podmioty legitymowane do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej"; ZNSA, nr 4/2009, str. 18-30). Zgodnie z poglądem wyrażonym w wyroku NSA w sprawie o sygn. akt II GSK 1183/15 "Sąd I instancji powołując się na przepisy Ordynacji podatkowej, Kodeksu rodzinnego i normy Konstytucji RP wskazał, że obrona małżonka zobowiązanego opierać się może na podobnych argumentach, jakie przysługują osobie zobowiązanej (np. przedawnienia zobowiązania, umorzenia zaległości, itp.), dotyczących stricte zasadności, podstaw i sposobu prowadzonej egzekucji. W przeciwnym razie małżonek dłużnika pozbawiony zostałby jakiejkolwiek ochrony. Nie mógłby bowiem żądać wyłączenia majątku wspólnego (bo z niego odpowiada) ani podnosić innych zarzutów, gdyż brak by było mu przymiotu osoby zobowiązanej. Pozostawienie współmałżonka odpowiedzialnego majątkiem wspólnym za zobowiązania podatkowe drugiego z małżonków na zasadzie art. 29 o.p. bez całkowitej ochrony prawnej (brak gwarancji czynnego uczestnictwa w postępowaniu poprzez doręczanie tytułu wykonawczego, zawiadomień o dokonanych czynnościach, składanie środków zaskarżania) jest działaniem naruszającym standardy gwarancji konstytucyjnych państwa prawa. Dlatego przyjął, że w art. 27c u.p.e.a. "zobowiązanego" użyto tylko w kontekście art. 1a pkt 20 tej ustawy (a więc w znaczeniu materialnoprawnym), niezależnie od jego szerszego (formalnego) rozumienia odnośnie innych aspektów postępowania egzekucyjnego w administracji. Gdyby bowiem podzielić pogląd prawny reprezentowany przez organy, skierowanie egzekucji do majątku małżonka zobowiązanego (majątku wspólnego) bez zagwarantowania środków obrony, w tym prawa do sądu – naruszyłoby konstytucyjne zasady wynikające z art. 78 Konstytucji. Przepis ten gwarantuje obywatelom podmiotowe prawo do zaskarżenia każdego rozstrzygnięcia wydanego w pierwszej instancji w postępowaniu przed organami państwa i dotyczącego wolności i praw obywatelskich - a za takie działania należy uznać egzekucję administracyjną skierowaną na majątku wspólnego z zobowiązanym. W niniejszej sprawie skarżąca chce skorzystać z prawa o jakim mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a. zgodnie, z którym zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 27c u.p.e.a., jeżeli egzekucja ma być prowadzona zarówno z majątku wspólnego zobowiązanego i jego małżonka, jak i z ich majątków osobistych, tytuł wykonawczy wystawia się na oboje małżonków. Wykładni art. 27c u.p.e.a. należy dokonać w powiązaniu z art. 26 i 29 o.p. Stosownie do art. 29 § 1 i 2 o.p, w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim odpowiedzialność, o której mowa w art. 26, (zgodnie z którym podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki), obejmuje majątek odrębny podatnika oraz majątek wspólny podatnika i jego małżonka. Skutki prawne ograniczenia, zniesienia, wyłączenia lub ustania wspólności majątkowej nie odnoszą się do zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem: 1) zawarcia umowy o ograniczeniu lub wyłączeniu ustawowej wspólności majątkowej; 2) zniesienia wspólności majątkowej prawomocnym orzeczeniem sądu; 3) ustania wspólności majątkowej w przypadku ubezwłasnowolnienia małżonka; 4) uprawomocnienia się orzeczenia sądu o separacji. Wskutek tych zapisów następuje rozciągnięcie odpowiedzialności na majątek wspólny, o którym mowa w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 682), który stanowi, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Majątek wspólny małżonków jest współwłasnością łączną. Cechuje się ona tym, że w czasie trwania małżeństwa nie podlegają ani wyodrębnieniu udziały każdego z małżonków (cały majątek wspólny przysługuje w całości zarówno żonie, jak i mężowi), ani majątek wspólny nie może zostać podzielony. Oznacza to równocześnie, że majątek ten jest zarówno majątkiem tego z małżonków, na którym spoczywa dług publiczny, jak i majątkiem drugiego. Zatem nie ma wątpliwości co do tego, że małżonek zobowiązanego w takim wypadku jest adresatem czynności egzekucyjnych i to on poniesie majątkowe konsekwencje długu. Co więcej chodzi o jego własność, prawo chronione także na poziomie Konstytucji w art. 64. Odpowiedzialność małżonka jest rozumiana jako dopuszczalność stosowania przewidzianych prawem środków, zmierzających do przymusowego wyegzekwowania podatków z jego majątku. Małżonek de facto odpowiada wspólnym, a więc swoim majątkiem, bez ograniczeń kwotowych i wyłączania z niego określonych składników. Zatem odpowiedzialność ta na etapie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o art. 27c u.p.e.a., jest zbieżna z odpowiedzialnością małżonka zobowiązanego bo mimo, że jego zobowiązanie wynika z długu małżonka i ograniczone jest do majątku wspólnego, ciężar dolegliwości majątkowych jest taki sam. To wszystko oznacza, że tylko wyraźny i konstytucyjnie poprawny zapis ustawy mógłby pozbawić ochrony małżonka zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym, a takiego przepisu nie ma. W ocenie Sądu w takim wypadku nie można interpretować zapisu art. 1 pkt 20 u.p.e.a., jako stojącego na przeszkodzie by przyznać skarżącej prawo do złożenia skargi na czynność zabezpieczającą. Wprawdzie z art. 1a pkt 20 u.p.e.a. wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o zobowiązanym - rozumie się przez to osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym, a postepowaniu zabezpieczającym - również osobę lub jednostkę, której zobowiązanie nie jest wymagalne albo jej obowiązek nie został ustalony lub określony ale zachodzi obawa, że brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne przeprowadzenie egzekucji, a odrębne przepisy na to zezwalają; z kolei przepisy ustawy łączą prawo skargi na czynność egzekucyjną z osobą zobowiązanego (art. 54 § 1); również w art. 27 § 1 pkt 9 zapisano, iż tytuł wykonawczy zawiera pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego; dodatkowo art. 27c u.p.e.a. oczywiście różnicuje małżonka i zobowiązanego, traktując tylko tego jednego jako zobowiązanego - jednak w świetle wcześniej przedstawionych argumentów, w szczególności sięgania do jego majątku, nie jest to wystarczające, by usprawiedliwić pozbawienie adresata czynności egzekucyjnych ochrony w postaci skargi na czynność egzekucyjną. Takie działalnie byłoby działaniem naruszającym standardy gwarancji konstytucyjnych państwa prawa. Zatem w sprawie doszło do naruszenia art. 61a § 1 k.p.a (zgodnie z którym, gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania), w związku z art. 54 § 1 u.p.e.a., gdyż organy nie powinny odmówić wszczęcia postępowania w sprawie złożonej przez skarżącą skargi na czynności zabezpieczające (egzekucyjne). 5. Mając na względzie powyższe oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm. - p.p.s.a.) w związku z art. 135 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono w art. 200 p.p.s.a.