II FSK 2814/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Jolanta Strumiłło, , Protokolant Ewa Morawska, po rozpoznaniu w dniu 21 czerwca 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 2342/18 w sprawie ze skargi B. R. i K. R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.195.2018.2.PP w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) odrzuca skargę B. R., 3) oddala skargę K. R., 4) zasądza od K. R. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 18 czerwca 2019 r., III SA/Wa 2342/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną przez K. R. i B. R. interpretacje indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lipca 2018 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. W dniu 18 kwietnia 2018 r. do Dyrektora Krajowej Informacji wpłynął wniosek wspólny zainteresowanego będącego stroną postępowania K. R. oraz zainteresowanego niebędącego stroną postępowania B. R. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. W interpretacji indywidualnej z 20 lipca 2018 r. DKIS uznał stanowisko zainteresowanych za prawidłowe w części dotyczącej przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 1991 r., oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2014 r. 2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz wydanie orzeczenia nakazującego organowi podatkowemu odstąpienie od niezgodnego z prawem nakładania obowiązku podatkowego od sprzedaży nieruchomości zakupionej w 1991 r. Strony zarzuciły rażące naruszenie prawa obowiązującego w Polsce oraz w Unii Europejskiej, jak też rażące naruszenie elementarnego poczucia sprawiedliwości społecznej, obrazą logiki i błędną ocenę stanu faktycznego. Skarżący podnieśli, że nie nastąpiło nabycie nieruchomości w wyniku jej podziału, gdyż małżonkowie posiadali od 1991 r. pół nieruchomości i w 2014 r. nadal mieli pół tej samej nieruchomości. W wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości (2014 r.) udział zainteresowanych w tej nieruchomości nie powiększył się od momentu pierwotnego nabycia (1991 r.) do chwili odpłatnego zbycia (2017 r.), zatem datą nabycia tej części nieruchomości jest data jej pierwotnego nabycia (1991 r.), a nie data zniesienia współwłasności (2014 r.). Ponadto po stronie sprzedających nie wystąpił żaden dochód ze sprzedaży (rozumiany jako różnica między ceną zbycia, a ceną nabycia), a więc nie ma w ogóle podstawy do naliczania i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny zaskarżonym wyrokiem uwzględnił skargę strony skarżącej i uchylił zaskarżoną interpretację. W ocenie sądu administracyjnego uwagi i zarzuty skarżących w tym przedmiocie zasługiwały na uwzględnienie. Sąd uznał, że zaskarżona interpretacja, w zakresie stwierdzającym nieprawidłowość stanowiska wnioskodawców nie zawiera wyczerpującej odpowiedzi na ich pytanie i wątpliwości. Wobec powyższego zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Zdaniem sądu pierwszej instancji zarzuty postawione przez stronę dotyczące niejasnego i niezrozumiałego uzasadnienia stanowiska należy uznać za zasadne. Z akt sprawy wynikało, że organ interpretacyjny w swojej interpretacji kilkakrotnie powołuje się na szereg tych samych przepisów prawa materialnego, posługuje się skomplikowanymi formułami, które dla zwykłych podatników są niejasne i niezrozumiałe. Z treści wydanej interpretacji nie wynika jednoznacznie, co stanowi podstawę opodatkowania w sytuacji sprzedaży nieruchomości i czy w ogóle skarżący powinni zadeklarować jakikolwiek dochód z tego tytułu. W uzasadnieniu organ nie kwestionuje faktu, że wielkość udziału skarżących nie uległa zwiększeniu. Natomiast rozpatrując kwestie daty nabycia nieruchomości w wyniku zniesienia współwłasności, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.") wskazuje, że należy brać pod uwagę wartość udziału uzyskanego w nieruchomości w wyniku zniesienia współwłasności. Organ w wydanej interpretacji podsumował, że z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie wartość udziału skarżących w wyniku zniesienia współwłasności uległa zwiększeniu, tym samym przychód przypadający na udział nabyły w 2014 r. w wyniku zniesienia współwłasności, tj. w części przekraczającej udział nabyty w 1991 r., pomniejszony o koszty uzyskania przychodu - zgodnie z art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., stanowi źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Natomiast przychód przypadający na udział nabyty w 1991 r., nie stanowi dla zainteresowanych źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W ocenie sądu jeżeli we wniosku o wydanie interpretacji strony podały jakieś wartości, wynikające z treści wyroków sądowych rozstrzygających o sposobie rozliczenia udziałów w nieruchomości, a także wskazują na okoliczności związane z kosztami uzyskania przychodu jako nakładami warto odnieść się do tych wielkości tak aby strony były świadome wielkości obciążenia podatkowego. Warto także przedstawić stanowisko organów w sposób bardziej przystępny dla podatników tak aby spełnić funkcję informacyjną wydawanych interpretacji indywidualnych. Wobec nie spełnienia postulatów informacyjnych interpretacji indywidualnej, jasnego przedstawienia i opisania podstawy opodatkowania w rozpoznawanej sprawie sąd uznał, że wydana interpretacja indywidualna narusza przepisy postępowania dotyczące reguł wydawania interpretacji. 4. Organ interpretacyjny, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł skargę kasacyjną od wskazanego wyżej wyroku, zaskarżając go w całości. Jako podstawę skargi kasacyjnej wskazano na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1) art. 58 § 1 pkt 5 oraz § 3 w zw. z art. 50 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 14r § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez ich niezastosowanie i wydanie wyroku w stosunku do B. R.zamiast odrzucenia skargi tej skarżącej w sytuacji, gdy skarżąca wniosła skargę na interpretację indywidualną choć nie była wskazana we wniosku o wydanie interpretacji jako strona postępowania, powodując tym samym bezwzględną konieczność odrzucenia przez sąd jej skargi. Wydanie w tym zakresie wyroku, zamiast postanowienia o odrzuceniu skargi, w spowodowało zatem obrazę art. 58 § 1 pkt 5 i § 3 p.p.s.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem zastosowanie tego przepisu, dałoby wynik sprawy odmienny, tj. treść orzeczenia o uwzględnieniu skargi B. R. zostałaby zastąpiona treścią orzeczenia o odrzuceniu skargi z przyczyny braku interesu prawnego skarżącej do jej wniesienia, 2) art. 146 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 57a p.p.s.a. poprzez rozpoznanie skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie poza granice skargi i powołaną przez stronę podstawę prawną oraz określenie za stronę podstawy prawnej i zakresu zaskarżenia tego aktu, co doprowadziło sąd do uchylenia wydanej przez organ interpretacji indywidualnej, choć powinien skargi obu skarżących oddalić, 3) art. 146 § 1 i art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 i art. 121 § 1 o.p. poprzez uwzględnienie skargi obojga skarżących i uchylenie zaskarżonej indywidualnej interpretacji, w wyniku przyjęcia, że w postępowaniu w przedmiocie wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego organ interpretacyjny naruszył przepisy postępowania, w ten sposób, że nie dokonał pełnej analizy faktycznej wniosku i wydał interpretację niezawierającą wyczerpującej odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie, niespełniającą funkcji informacyjnej, mimo, że zaskarżona interpretacja spełnia wszystkie wymogi określone w art. 14c § 1 i 2 o.p., gdyż zawiera negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy, wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z pełnym uzasadnieniem prawnym odnoszącym się do przedstawionego przez stronę zdarzenia przyszłego, zatem w sprawie powinien zapaść wyrok oddalający skargę, 4. art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 o.p. poprzez uznanie, że organ interpretacyjny swoje rozstrzygniecie wydał z pominięciem analizy istotnych elementów opisu stanu faktycznego, gdy analiza interpretacji indywidualnej wskazuje, iż organ dokonał wszechstronnej oceny stanowiska wnioskodawcy, zaś jego argumentacja wskazywała, że wszystkie elementy opisanego stanu faktycznego zostały przez organ poddane analizie, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Organ wniósł w związku z tym o uchylenie w całości, zaskarżonego orzeczenia, rozpoznanie skargi skarżącego i jej oddalenie oraz odrzucenie skargi skarżącej, ewentualnie, jeżeli NSA uzna, że istota sprawy nie jest dostatecznie wyjaśniona, o uchylenie w całości na zasadzie art. 185 § 1 p.p.s.a. zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Stosownie do treści art. 203 pkt 2 p.p.s.a., zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych. Skarżący w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej odrzucenie jako bezzasadnej. 5. Skarga kasacyjna okazała się zasadna, dlatego została uwzględniona. Należy zauważyć, że od 1 stycznia 2016 r. zgodnie z przepisem art. 14r § 1 o.p. możliwe jest złożenie wspólnego wniosku o wydanie interpretacji. Zgodnie bowiem z jego treścią wniosek taki może złożyć dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym. W myśl art. 14r § 2 o.p. wskazują oni jeden podmiot, który jest stroną postępowania w sprawie interpretacji, oraz składają oświadczenie, o którym mowa w art. 14b § 4. Zgodnie z art. 14r § 3 o.p. interpretację indywidualną lub postanowienie w sprawie doręcza się podmiotowi wskazanemu jako strona. Pozostałym zainteresowanym doręcza się odpis interpretacji lub postanowienia. W konsekwencji interpretacja wydana w wyniku wniosku wspólnego, nadal jest interpretacją indywidualną, o której mowa w art. 14b § 1 o.p. Jednocześnie zgodnie z art. 50 § 1 i 2 p.p.s.a. co do zasady uprawnionym do wniesienia skargi jest każdy, kto ma w tym interes prawny oraz inny podmiot, któremu ustawy przyznają takie uprawnienie. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że interes prawny musi mieć oparcie w przepisach prawa. O jego posiadaniu można mówić wówczas, gdy istnieje przepis prawa powszechnie obowiązującego, na którego podstawie można skutecznie żądać czynności organu z zamiarem zaspokojenia jakiejś potrzeby, albo żądać zaniechania lub ograniczenia czynności organu sprzecznych z potrzebami danej osoby (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lipca 2011 r., I OSK 1278/10). Interes prawny musi być interesem indywidualnym strony i dotyczyć bezpośrednio jej praw i obowiązków (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2010 r., I OSK 1465/10). Z art. 14r § 2 o.p. jednoznacznie wynika, że zainteresowani, występujący z wnioskiem wspólnym, zobowiązani są wskazać spośród siebie jeden podmiot, który będzie stroną postępowania. Temu wyłącznie podmiotowi doręcza się indywidualną interpretację, pozostali zainteresowani otrzymują jedynie jej odpis. Zatem jedynie z art. 14r § 2 o.p. wynika interes prawny polegający na możliwości żądania wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Jeżeli zgodnie z nim stroną postępowania jest tylko jeden z zainteresowanych, to tylko on może domagać się sądowej kontroli wydanej interpretacji. Pozostali zainteresowani, niewskazani we wniosku jako strona postępowania, mają jedynie interes faktyczny, ten jednak nie uprawnia ich do żądania sądowej kontroli legalności indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wystąpienie z wnioskiem wspólnym jest prawem, a nie obowiązkiem zainteresowanych, uczestniczących w tym samym stanie faktycznym lub mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym. Każdy z nich może zatem wystąpić z wnioskiem samodzielnym o wydanie indywidualnej interpretacji. Decydując się na wniosek wspólny i wskazując inny podmiot jako stronę, zainteresowany musi mieć świadomość, że nie będzie stroną, w znaczeniu materialnoprawnym i procesowym, postępowania interpretacyjnego. Jednocześnie dopuszczenie możliwości żądania sądowej kontroli legalności indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego przez wszystkich zainteresowanych wskazanych we wniosku wspólnym, prowadziłoby do orzekania w sprawie tego samego aktu organów administracyjnych - interpretacji indywidualnej kilkakrotnie, często przez różne sądy administracyjne, a wyroki te nawet przy założenia identycznej sentencji orzeczenia, nie musiałyby wcale mieć jednolitych wskazań co do dalszego postępowania organu podatkowego. Jednocześnie kilka sądów jednocześnie prowadziłoby postępowania w tej samej sprawie z naruszeniem art. 58 § 1 pkt 4 p.p.s.a. Jednocześnie w sprawach dotyczących interpretacji podatkowych, co do postępowań wszczętych po 15 sierpnia 2015 r. zgodnie z art. 57a p.p.s.a. wyznaczone zostały granice rozpoznania skargi na interpretację wydaną w indywidualnej sprawie. Sąd administracyjny jest związany granicami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd bada więc prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie. W przedmiotowej sprawie skarżący sformułowali zarzuty bez wskazania podstawy prawnej wskazując jedynie na "rażące naruszenie prawa obowiązującego w Polsce oraz w Unii Europejskiej, jak też rażące naruszenie elementarnego poczucia sprawiedliwości społecznej, obrazę logiki i błędną ocenę stanu faktycznego". Natomiast zgodnie z wymogami art. 57a p.p.s.a. skarga musi precyzować, czy skarżący zarzut swój opiera na dopuszczeniu się przez organ błędu wykładni lub dokonaniu przez ten organ niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu, bądź zarzuca interpretacji oba te naruszenia, czy może naruszeniu przepisów procesowych w sposób mający istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Sąd nie ma zarówno obowiązku, jak i prawa domyślania się intencji strony skarżącej. Sąd nie może również za stronę skarżącą precyzować czy uściślać zarzutów skargi. W przedmiotowej sprawie skarżący nie określili, ani czy ich zarzuty mają charakter materialny czy procesowy, ani nie wskazali jakie przepisy zostały przez organ naruszone przy wydawaniu interpretacji. Uzasadnienie złożonej przez strony skarżące skargi, również nie naprawia tej wadliwości. Przede wszystkim z uzasadnienia skargi wynika, że skarżący nie zgadzają się z rozstrzygnięciem merytorycznym interpretacji, wskazując w konkluzji, że po ich stronie nie wystąpił dochód ze sprzedaży nieruchomości opisanej we wniosku i nie ma podstaw do naliczenia podatku dochodowego od tej transakcji. Nie sposób zgodzić się również ze stanowiskiem sądu w zakresie naruszenia w wydanej interpretacji indywidualnej art. 14c § 1 oraz art. 121 § 1 o.p. Zgodnie z art. 14c § 1 o.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Natomiast w myśl art. 121 § 1 o.p. postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów państwa. Zdaniem sądu wydana interpretacja indywidualna przypisanych jej ustawowych funkcji nie spełnia w sposób należyty. Ponadto, w ocenie sadu pierwszej instancji, organ powinien w interpretacji odpowiedzieć na zasadniczą kwestię jak należy obliczyć i zadeklarować podstawę opodatkowania w przedmiotowej sprawie. Powyższa argumentacja przedstawiona przez sąd nie zasługuje na aprobatę. Należy w pierwszej kolejności zaznaczyć, że w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji indywidualnej rolą organu jest ocena poprawności zaprezentowanego stanowiska i dopiero w razie negatywnej jego oceny organ jest zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej, w której zostanie zawarte wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Organ wydał interpretację na podstawie obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu interpretacji wyraźnie wyszczególniono przepisy podatkowe, które były przesłanką uznania stanowiska strony zawartego we wniosku za nieprawidłowe. Organ przedstawił pogląd prawny dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposób ich zastosowania do niniejszej sprawy. Z przedstawionym w wydanej interpretacji indywidualnej stanowiskiem oraz argumentacją strona może się zgodzić lub nie. Nie można natomiast zarzucić organowi, jak to uczynił sąd, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza art. 14c § 1 w zw. z art. 121 o.p Ponadto należy podnieść, że interpretacja indywidualna jest swoistym aktem indywidualnym organu podatkowego, innym niż decyzja i postanowienie, składającym się ze wskazanych w art. 14c o.p. elementów. Ocena stanowiska wnioskodawcy wyrażana jest poprzez uznanie go za prawidłowe lub nieprawidłowe. Musi być ona jednoznaczna i nie może budzić wątpliwości co do jej zakresu. Co istotne, fakt wydania interpretacji uznającej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe nie upoważnia do określenia jej mianem niezgodnej z prawem i naruszającej przepisy prawa. Ustawodawca przyjął, że interpretacja zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego wraz z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie prawne jako najistotniejszy element interpretacji podatkowej sprowadza się w gruncie rzeczy do dokonania wykładni prawa podatkowego odnoszącej się do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o interpretację. Innymi słowy, uzasadnienie prawne stanowi oparty na przepisach prawa wywód, zawierający wyjaśnienie takiej a nie innej oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z przytoczeniem odpowiednich przepisów prawa. Uzasadnienie prawne stanowiska wnioskodawcy nie zostało ograniczone jedynie do zacytowania treści przepisów. Wskazano informacje, dlaczego dokonana przez zainteresowanych sprzedaż nieruchomości w części dotyczącej udziału nabytego w drodze zniesienia współwłasności podlega opodatkowaniu, a także dlaczego pogląd zainteresowanych nie zasługuje na uwzględnienie. Organ wyjaśnił zainteresowanym zasadność przesłanek w sposób staranny i prawidłowy, tak by zainteresowani zostali przekonani o poprawności uzasadnienia rozstrzygnięcia. Argumentację sądu, zawartą w przedmiotowym orzeczeniu, jakoby z treści wydanej interpretacji nie wynikało jednoznacznie, co stanowi podstawę opodatkowania w sytuacji sprzedaży nieruchomości i czy w ogóle skarżący powinni zadeklarować jakikolwiek dochód z tego tytułu należy uznać za chybioną. W wydanej interpretacji wskazano wprost, że opodatkowaniu podlega przychód w części przypadającej na udział, nabyty w 2014 r. w wyniku zniesienia współwłasności. Natomiast w wydanej interpretacji organ nie mógł odnieść się do wskazanych w treści wniosku wartości (konkretnych kwot), które zostały podane przez zainteresowanych. Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zasada samoopodatkowania jest podstawową zasadą obowiązującą w polskim systemie podatkowym. Polega ona na tym, że podatnik sam oblicza podstawę opodatkowania, nalicza podatek i odprowadza go do organu podatkowego. Na podatniku ciąży obowiązek i odpowiedzialność za prawidłowe zaliczenie przychodów, kosztów uzyskania oraz zastosowania odpowiedniego sposobu obliczenia podatku. Składając deklarację podatkową podatnik jest obowiązany dokonać tego w sposób zgodny z prawem. Jakiekolwiek nieprawidłowości obciążają w związku z tym podatnika (art. 21 ust. 1 pkt 1 i § 3 o.p.). Tym samym organ, odnosząc się wprost w wydanej interpretacji indywidualnej do wskazanych kwot (dokonując jednocześnie odpowiednich wyliczeń) przekroczyłby zakres swoich uprawnień i kompetencji. Ponadto należy również podkreślić, że pytanie wnioskodawcy postawione we wniosku nie dotyczyło kwestii ustalenia podstawy opodatkowania. Natomiast organ, wydając interpretację indywidualną jest ograniczony zakresem pytania postawionego przez stronę. Naczelny Sąd administracyjny podziela argumentację sądu pierwszej instancji, że przepisy prawa podatkowego cechuje zmienność i znaczny stopień złożoności. Zważywszy na powyższe cechy, istotnie ustawodawca wprowadził instytucję urzędowych interpretacji prawa podatkowego, która daje możliwość występowania przez podmioty zainteresowane do organu administracji publicznej z wnioskiem dotyczącym oceny przez ten organ, czy wnioskodawca prawidłowo kwalifikuje zastosowanie obowiązujących przepisów prawa podatkowego do podanego stanu faktycznego. Jednakże należy mieć na uwadze, fakt, że interpretacja indywidualna musi spełniać wymogi określone w przepisach prawa. Zatem, wydając interpretację indywidualną, w której stanowisko wnioskodawcy uznane jest za nieprawidłowe, organ ma obowiązek przedstawienia uzasadnienia prawnego stanowiska wnioskodawcy wraz z przytoczeniem treści właściwych przepisów prawa znajdujących zastosowanie w sprawie. Natomiast fakt, że w interpretacji nie zostało potwierdzone stanowisko zainteresowanych nie oznacza, że interpretacja została wydana w sposób niezrozumiały, nieczytelny, nie zawiera pełnego uzasadnienia i nie spełnia swoich funkcji. Reasumując, należy wskazać, że zaskarżona interpretacja została wydana w sposób prawidłowy, w szczególności zawiera pełną i prawidłową ocenę stanowiska zainteresowanych wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny orzekając na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok, równocześnie uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona rozpoznał skargę i na podstawie art. 151 p.p.s.a. ją oddalił skarżącego. Skargę skarżącej odrzucono na podstawie art. 58 § 1 pkt 5 i § 3 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209 p.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 i art. 203 pkt 2 p.p.s.a.