I SA/Sz 395/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy [...] po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 listopada 2019 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. oraz okresy od października do grudnia 2014 r. , od stycznia do grudnia 2015 r., od stycznia do września 2016 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz zabezpieczenie na majątku spółki zobowiązań podatkowych w tym podatku za te okresy wraz z odsetkami za zwłokę. oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania M. P. z siedzibą w S., dalej "spółka", od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] grudnia 2018 r., nr [...] [...] określającej przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz należnych odsetek za zwłokę za wskazane okresy rozliczeniowe w latach 2014-2016 oraz orzekającej o dokonaniu zabezpieczenia na majątku spółki tych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług oraz należnych odsetek za zwłokę, przed wydaniem decyzji określającej wysokość tych zobowiązań podatkowych, wydał w dniu [...] marca 2019 r. decyzję nr [...], w której utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny w sprawie. Spółka funkcjonuje w ramach międzynarodowego holdingu pod firmą M. , którego przedmiotem działalności gospodarczej jest handel urządzeniami elektronicznymi oraz akcesoriami do ich obsługi. W strukturze tego holdingu spółka zajmuje się przede wszystkim zakupem towarów oraz ich sprzedażą. Organ I instancji wszczął wobec spółki kontrolę podatkową, w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczania się z budżetem państwa, z tytułu podatku od towarów i usług, za okres od [...] lipca 2014 r. do [...] grudnia 2016 r. (postępowanie podatkowe na dzień wydania wyroku nie zostało zakończone- dopisek Sądu). W postępowaniu podatkowym sporna jest wysokość zobowiązań podatkowych w przedmiotowych okresach oraz data powstania obowiązku podatkowego. Według organu, spółka dokonała sprzedaży towarów, które opuszczały jej magazyn w dacie przekazania ich przewoźnikowi. Spółka twierdziła zaś, że dokonała jedynie przemieszczenia towarów w ramach przedsiębiorstwa na teren Danii. Organ podatkowy stanął na stanowisku, że podatnik w okresie objętym kontrolą dokonał transakcji dostaw towarów na terytorium kraju, na terytorium państw członkowskich oraz na terytorium państw trzecich. W ocenie organu, powyższe skutkowało nieprawidłowym rozliczeniem podatku od towarów i usług przez spółkę. Przybliżone rozliczenie tego podatku w przedmiotowym okresie organ przedstawił w tabeli w zaskarżonej decyzji (str.19-20). Organ I instancji uznał, że w sprawie zachodziła uzasadniona obawa niewykonania przyszłych zobowiązań podatkowych i wydał w dniu [...] grudnia 2018 r. decyzję, w której określił spółce przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe lat 2014-2016, w łącznej kwocie [...]zł oraz odsetek za zwłokę w łącznej wysokości [...] zł oraz orzekł o dokonaniu zabezpieczenia na majątku spółki ww. przyszłych zobowiązań podatkowych. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji, jako obawę dla niewykonania przyszłych zobowiązań spółki, wskazał: - nierzetelne rozliczanie się podmiotu z podatku od towarów i usług, - stratę lub zerowy dochód z działalności gospodarczej, - wysoką kwotę przewidywanych przyszłych zobowiązań w stosunku do posiadanego przez spółkę majątku. Spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji i zarzuciła organowi naruszenie: - art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), dalej "o.p.", przez bezzasadne przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję, - przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), dalej "u.p.t.u., tj. art. 2 pkt 8, art. 2 pkt 23, art. 13 ust. 3, przez ich błędną interpretację, prowadzącą do bezpodstawnego stwierdzenia, że odwołująca zaniżyła zobowiązanie w podatku od towarów i usług. Spółka podała, że terminowo regulowała zobowiązania. Ponadto wskazała, że jest częścią jest M. , dalej "M. ", która prowadzi działalność na szeroką skalę i z tego tytułu odprowadza podatki w znaczących kwotach. W załączeniu przedłożyła miesięczne deklaracje podatkowe składane przez "M. " z duńskim numerem podatkowym w duńskim urzędzie skarbowym za okres sierpień 2014 – grudzień 2015 r. Wniosła o wystąpienie do Duńskiego Urzędu Skarbowego z zapytaniem, czy M. z numerem [...] składała w okresie od [...].07.2014 r. do [...].12.2016 r. deklaracje VAT w Danii, jakie kwoty nabyć/sprzedaży/eksportu wykazywane były w deklaracjach oraz, czy spółka odprowadziła podatek. Według spółki, organ błędzie twierdzi, że utraciła ona status małego podatnika, a także dokonywała sprzedaży wysyłkowej i eksportu, od których to nie zadeklarowała i nie odprowadziła podatku od towarów i usług. Spółka wyjaśniła, że towary transportowane z magazynu w S. do Danii nie były sprzedawane przez nią na terytorium kraju, gdyż jedynie były transportowane do Danii, w ramach nietranasakcyjnego przesunięcia towarów wewnątrz przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 13 ust. 3 u.p.t.u. Towary te sprzedawała M. – firma duńska, lecz nie na terenie Polski. Spółka wskazała, że M. posiada dowody wywozu towarów poza obszar Unii Europejskiej i w załączeniu przedłożyła przykładową fakturę wraz ze specyfikacją przesyłek sporządzone przez duńską pocztę.. W uzupełnieniu odwołania z dnia [...].01.2019 r. spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z: - deklaracji rocznej spółki o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2015 r. PIT-4R wraz z potwierdzeniami płatności podatku [...], [...], [...], [...], [...]), - deklaracji rocznej spółki, o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy za 2016 r. PIT-4R wraz z potwierdzeniami płatności podatku ([...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...]), na okoliczność, że spółka terminowo rozliczała i regulowała posiadane zobowiązania podatkowe. Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji przywołał treść art. 33 § 1 i § 2 pkt 2, 33 § 4 pkt 2 o.p. i wskazał, że przesłanką wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w trybie ww. przepisów jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Według orzecznictwa, uzasadniona obawa to taka, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jednakże ocena, czy zaistniała ona w konkretnym przypadku pozostawiona została do uznania organu podatkowego. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, w sposób czytelny uprawdopodobnione dla podatnika w uzasadnieniu decyzji. Organ odwoławczy podał, że katalog okoliczności, które uzasadniają obawę niewykonania zobowiązania, jest katalogiem otwartym. Przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego zostanie spełniona wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji lub - w wyniku działań podatnika - może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter "szacunkowy". Na tym etapie nie musi być znana dokładna wielkość zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy podał, że celem niniejszego postępowania nie jest ani definitywne przesądzenie, a tym bardziej, precyzyjne określenie przewidywanych przyszłych zobowiązań spółki. Kwestia ta, zostanie bowiem rozstrzygnięta w postępowaniu wymiarowym. Zdaniem organu odwoławczego, na obecnym etapie sprawy, w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie można jednak w sposób kategoryczny tak jak czyni to strona przyjąć, iż wskazane przez organ I instancji zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy lat 2014-2016, w przewidywanych kwotach, nie powstaną. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji dostatecznie uprawdopodobnił powstanie tych zobowiązań i możliwie precyzyjnie określił ich przewidywaną wysokość. Organ odwoławczy wskazał, że spółka w 2018 r. nie wpłacała zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, w złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2017 wykazała przychód w wysokości [...] zł, a w 2016 r. wykazała stratę w wysokości [...] zł. Ponadto, w deklaracjach dla podatku od towarów i usług (VAT-7K) za okres I-IV kwartał 2017 r. oraz I i II kwartał 2018 r. spółka nie wykazała obrotów, zadeklarowała jedynie pozostałe nabycie w łącznej kwocie [...]zł . Dodatkowo z przedłożonego w trakcie kontroli oświadczenia nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu ([...]) wynikało, że spółka nie posiadała nieruchomości, które mogłyby być przedmiotem hipoteki przymusowej. Natomiast wartość majątku ruchomego, na który składają się: samochód ciężarowy marki [...], rok. prod. 2012 o szacunkowej wartości [...] zł, samochód osobowy marki [...], rok. prod. 2007 o szacunkowej wartości [...] zł, samochód dostawczy marki [...], rok. prod. 2002 o szacunkowej wartości [...] zł, w kontekście wysokości przewidywanego zobowiązania podatkowego, nie stanowiły wystarczającego zabezpieczenia przyszłych zobowiązań podatkowych. W odniesieniu do żądania strony o przeprowadzenie dowodu z przedłożonych w uzupełnieniu odwołania kopii deklaracji PIT-4R złożonych przez spółkę za lata 2015 i 2016, organ odwoławczy stwierdził, że nie kwestionuje zgłaszanego przez stronę argumentu, iż spółka regulowała posiadane zobowiązania podatkowe w latach 2015-2016 z tytułu podatku dochodowego od wypłacanych wynagrodzeń (PIT-4). Wskazał, że regulowanie zobowiązań podatkowych nie jest przejawem dobrej woli podatnika, a jego podstawowym obowiązkiem wynikającym z przepisów prawa i okoliczność ta nie miała wpływu na rozpoznanie niniejszej sprawy. Organ odwoławczy podkreślił, że decyzja zabezpieczająca nie prowadzi do przymusowego wykonania zobowiązań podatkowych a jedynie chroni przyszłe interesy Skarbu Państwa na wypadek, gdyby podatnik z tychże zobowiązań nie wywiązał się w ustawowym terminie. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi naruszenie: 1. art. 33 § 1 o.p., przez bezzasadne przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązania podatkowe nie zostanie wykonane; 2. art. 187 w zw. z art. 188 o.p., przez brak rozpoznania wniosku skarżącej o przeprowadzenie dowodu z - brak wystąpienie z zapytaniem do Duńskiego Urzędu Skarbowego, czy M. z numerem [...] składała w okresie od [...].07.2014 r. do [...].12.2016 r. deklaracje VAT w Danii, jakie kwoty nabyć/sprzedaży/eksportu wykazywane były w deklaracjach oraz, czy spółka odprowadziła podatek; 3. art. 187 o.p., przez pominięcie wyjaśnień skarżącej zawartych w odwołaniu od decyzji organu I instancji; 4. art. 2 pkt 8, art. 2 pkt 23, art. 13 ust. 3 u.p.t.u., przez akceptację ich błędnej interpretacji dokonanej przez organ I instancji, prowadzącej do bezpodstawnego stwierdzenia, iż skarżąca zaniżyła zobowiązanie w podatku od towarów i usług. Spółka wniosła o przeprowadzenie dowodu z zestawienia wartości towarów przemieszczonych z Polski na terytorium Danii, które zostały sprzedane do klientów indywidulanych (konsumentów), nie rozliczających nabyć towarów wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w następujących krajach: Niemcy, Francja, Holandia, Szwecja, Wielka Brytania, Włochy, Hiszpania, Finlandia, Portugalia, Austria. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Sąd na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił wniosek dowodowy zawarty w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjnymi w Szczecinie w s k a z a ł, co następuje: Zgodnie z art. 33 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...), jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję (...). W myśl art. 33 § 2 o.p., zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej podatkowej, przed wydaniem decyzji: 1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; 2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego; 3) określającej wysokość zwrotu podatku. Na podstawie art. 33 § 3 o.p., w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. W myśl art. 33 § 4 o.p., w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: 1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1; 2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Z powyższego wynika, że przesłanką wydania decyzji o zabezpieczeniu zobowiązania podatkowego na majątku podatnika jest przede wszystkim istnienie uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "uzasadnionej obawy", wskazał jednak przykładowo dwa przypadki, które mogą uzasadniać taką obawę. Są to mianowicie sytuacje, gdy podatnik nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Użyty w art. 33 § 1 o.p. zwrot "w szczególności" wskazuje jednoznacznie, że wymienione w nim przypadki uzasadniające obawę nie wykonania zobowiązania podatkowego, nie stanowią katalogu zamkniętego. Nie ma tym samym przeszkód, aby organ podatkowy wskazał także na inne okoliczności uzasadniające istnienie obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (zob. W. Stachurski [w:] J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 33 LEX, 2013). Mając więc to na względzie, przy dokonywaniu oceny legalności zaskarżonej decyzji niezbędne jest ustalenie, czy organy podatkowe wykazały w sposób przekonujący, że w odniesieniu do sytuacji majątkowej skarżącego "zachodzi uzasadniona obawa", że jego zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w ww. okresie nie zostaną wykonane. Uznanie, że taka obawa wystąpiła musi zatem zostać wykazane przez organ podatkowy przez wskazanie konkretnych rzeczywistych faktów, które skutkowały wywołaniem takiego przeświadczenia. W okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy Sąd uznał, że zasadnie organ odwoławczy stwierdził, iż zgromadzony materiał dowodowy dawał podstawę do przyjęcia, że wystąpiły podstawy do wydania decyzji o zabezpieczeniu, tj. istnienie zobowiązania podatkowego (w przybliżonej kwocie) i odsetek za zwłokę oraz uzasadnionej obawy niewykonania tego zobowiązania podatkowego. Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania dokonanego przez organy podatkowe określenia, na podstawie zebranego materiału dowodowego, przybliżonej kwoty przedmiotowych zobowiązań podatkowych skarżącego i odsetek za zwłokę. Została więc uprawdopodobniona przybliżona wysokość zobowiązania podatkowego, a zatem istniały podstawy do jej określenia (wraz z odsetkami za zwłokę) w decyzji o zabezpieczeniu – stosownie do art. 33 § 4 pkt 2 o.p. Oceniając natomiast zaistnienie uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, Sąd uznał, że również w tym zakresie prawidłowo organ odwoławczy stwierdził, iż sytuacja majątkowa skarżącego świadczyła o tym, że nie dysponował on odpowiednimi aktywami dla uiszczenia ewentualnego podatku. Ponadto w 2016 r. skarżąca wykazała dochód – [...] zł, zaś w 2017 r. stratę – w wysokości [...] zł, zaś w deklaracjach dla podatku od towarów i usług (VAT-7K) za okres I-IV kwartał 2017 r. oraz I i II kwartał 2018 r. spółka nie wykazała obrotów, zadeklarowała jedynie pozostałe nabycie w łącznej kwocie [...]zł. Wskazać należy, że decyzja w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego wydawana jest przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i ma na celu jedynie zabezpieczenie wykonania tego zobowiązania, a nie wymierzenie należnego podatku. Kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania, a tego domaga się skarżący w niniejszym postępowaniu. Celem zabezpieczenia, dokonywanego przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, jest stwierdzenie istnienia przesłanek uzasadniających to zabezpieczenie. Określenie w decyzji o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego ma charakter informacyjny w tym znaczeniu, że wskazuje kwotę podlegającą zabezpieczeniu na majątku podatnika. Nie oznacza to jednak, iż jest to kwota rzeczywiście obciążającego podatnika zobowiązania, podlegającego wpłacie do budżetu państwa, ponieważ te kwotę określa decyzja wymiarowa. Nie może być treścią decyzji zabezpieczającej rozstrzygnięcie merytoryczne w zakresie prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej. Ostateczne rozstrzygnięcie tej kwestii na podstawie całego zebranego materiału dowodowego dokona się w ramach postępowania wymiarowego, zakończonego odrębną decyzją, na którą będzie przysługiwał odrębny środek zaskarżenia. Zgłaszane przez skarżącą uwagi na temat nieprawidłowego prowadzenia postępowania podatkowego przez organ, nie mogły być podstawą rozpoznania niniejszej sprawy prze Sąd. Uwagi te skarżąca winna zgłaszać w toku postępowania podatkowego w ramach przysługujących jej środków. W tym stanie rzeczy nie mógł podlegać rozpatrzeniu w niniejszym postępowaniu złożony przez skarżącego wniosek dowodowy dotyczący w istocie prawidłowego określenia wymiaru podatku. W ocenie skarżącej, nie istnieje zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za przedmiotowe okresy w kwocie wyższej niż wykazana w deklaracjach podatkowych. Wskazać należy, że w decyzji o zabezpieczeniu organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa przybliżoną kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tej kwoty na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 4 pkt 2 o.p.). Określenie w trybie art. 33 § 4 pkt 2 o.p. przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego powinno nastąpić przy uwzględnieniu danych posiadanych przez organ co do wysokości podstawy opodatkowania. Podkreślić raz jeszcze należy, że postępowanie zabezpieczające nie zastępuje postępowania podatkowego w zakresie weryfikacji ustaleń co do wysokości zobowiązania podatkowego. Organ prowadzący postępowanie w przedmiocie zabezpieczenia musi jedynie uprawdopodobnić, że zaległość w określonej w sposób przybliżony wysokości istnieje. Nie jest to natomiast postępowanie konkurencyjne do postępowania kontrolnego. Ocena dowodów stanowiących podstawę przyszłych merytorycznych rozstrzygnięć dotyczących, m.in. wysokości zobowiązania podatkowego, jak wskazano już we wcześniejszych rozważaniach, wykracza poza przedmiot decyzji zabezpieczającej i zakres tego postępowania (por. wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2011 r., sygn. akt I GSK 397/10). Zabezpieczenie określone w art. 33 o.p. jest instytucją, której istotą i zasadniczym celem jest zagwarantowanie środków na zaspokojenie należności podatkowych, których wysokość nie jest jeszcze znana na tym etapie, a więc przed definitywnym określeniem wysokości należności publicznoprawnych (por. NSA w wyrokach: z dnia 1 sierpnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1261/12; z dnia 23 sierpnia 2016 r., sygn. akt. I FSK 895/16; z dnia 13 marca 2019 r., sygn. II FSK 922/17). Wyjaśnienia skarżącej dotyczącej prowadzonej działalności gospodarczej zawarte w odwołaniu oraz wniosek o wystąpienie do duńskiej administracji podatkowej związane są z prowadzonym postępowaniem podatkowym i nie mają bezpośredniego wpływu na rozpoznawaną sprawę. Przywołane orzeczenia dostępne są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.