V SA/Wa 1407/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska (spr.), Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Asesor WSA - Aleksandra Młyńska, Protokolant st. specjalista - Mariusz Dzierzęcki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lutego 2020 r. sprawy ze skargi [...] sp.z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] czerwca 2019 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub dokonania wymaganego zgłoszenia oddala skargę c.v.s. Przedmiotem skargi, złożonej przez [...] Sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej: Strona, Skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] czerwca 2019r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] kwietnia 2019r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej w wysokości 400.000,00 zł. za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu 6 lipca 2018r. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] przeprowadzili w lokalu przy ul. [...] [...] znajdującym się w W., kontrolę w ramach realizacji zadań nałożonych na Służbę Celno-Skarbową. W wyniku kontroli ujawniono m.in. włączone do sieci elektrycznej i gotowe do eksploatacji m.in automaty do gier o nazwie: [...] nr [...]; [...] nr [...];[...] nr [...] oraz [...] nr [...]. Funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] przeprowadzili oględziny zewnętrzne ww. automatów opisane w protokole nr [...] z dnia [...] lipca 2018r. W trakcie kontroli funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] przeprowadzili eksperyment procesowy na spornych automatach w celu sprawdzenia, czy gry rozgrywane na tych urządzeniach mają charakter gier losowych. W wyniku podjętych czynności ustalono, że posiadaczem, dysponentem i podmiotem odpowiedzialnym za eksploatację zainstalowanych w lokalu urządzeń do gier jest [...] Sp. z o.o. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wszczął postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej urządzającemu gry na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub dokonania wymaganego zgłoszenia . Decyzją nr [...] z dnia [...] marca 2019r., Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] nałożył na Stronę karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia w łącznej wysokości 400.000,00 zł. Pismem z dnia 27 marca 2019r. Strona, reprezentowana przez Pełnomocnika, wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...], w wyniku rozpatrzenia odwołania, postanowieniem z dnia [...] maja 2019r. stwierdził niedopuszczalność odwołania z dnia [...] marca 2019r. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] nr [...] z dnia [...] marca 2019r. W uzasadnieniu postanowienia organ II instancji wskazał, że w przedmiotowej sprawie decyzja organu I instancji, która wbrew art. 145 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, została doręczona Stronie zamiast ustanowionemu pełnomocnikowi, jako nieistniejąca w obrocie prawnym, nie wywołuje żadnych skutków prawnych, wobec czego jej zaskarżenie jest niedopuszczalne. Decyzją nr [...] z dnia [...] kwietnia 2019r., Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] nałożył na Stronę karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia w łącznej wysokości 400.000,00 zł. Pismem z dnia 26 kwietnia 2019r. Strona, reprezentowana przez Pełnomocnika, wniosła odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] po rozpatrzeniu odwołania i analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, decyzją nr [...] z dnia [...] czerwca 2019r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w sprawie wymierzenia Stronie kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach, bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia. W uzasadnieniu Dyrektor IAS wyjaśnił, że stosownie do art. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 165; dalej jako "ugh") urządzanie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier w karty i gier na automatach oraz prowadzenie działalności w tym zakresie jest dozwolone na podstawie właściwej koncesji, zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia. Z kolei w przepisie art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, ustawodawca określił, że działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona po uzyskaniu koncesji na kasyno gry, z zastrzeżeniem art. 5 ust. 1 i 1b oraz art. 6a ust. 2 ugh. Następnie, że ustawa o grach hazardowych określa kasyno gry jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a) przedmiotowej ustawy). Z kolet salon gier na automatach to wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry na automatach na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym liczba zainstalowanych automatów wynosi od 3 do 50 sztuk, o czym stanowi art. 4 ust. 1 pkt I lit. c) ww. ustawy. Przez urządzenie do gier rozumie się wszelkie urządzenia, z wykorzystaniem których możliwe jest prowadzenie gry hazardowej oraz urządzenia, których działanie wpływa na prowadzenie gry (art. 4 ust. 1 pkt 3 ugh). Przepis art. 2 ust. 3 i ust. 5 ugh definiuje, co jest grą na automatach wskazując, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 4 ww. ustawy, wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. W ocenie organu, z brzmienia powyższych przepisów wynika, że na gruncie ustawy o grach hazardowych, ocenie występowania elementów definicji gry na automacie winna być poddana wyłącznie pojedyncza gra. Nie można bowiem stwierdzić o cechach gry w przypadku badania procesów zachodzących na danym urządzeniu w innym odcinku czasu, niż ten, w którym występuje sama gra. Dalej Dyrektor IAS wyjaśnił, że wspólnymi elementami pojedynczej gry na automatach, które można wywieść z przepisów art. 2 ust. 3-5 ugh, jest poddanie ryzyku stawki za udział w jednej grze zawierającej co najmniej element losowości i uzyskanie rozstrzygnięcia jej wyniku (wygranej lub przegranej w sensie samego rozstrzygnięcia wyniku, niekoniecznie już wygranej pieniężnej w sensie fizycznym lub wygranej rzeczowej w sensie ustawowym). Jedna gra wiąże się więc z jedną stawką i jednym rozstrzygnięciem jej wyniku (poddaniem ryzyku stawki w grze), a każde następne postawienie kolejnej stawki rozpoczyna nową grę. Dalej organ wskazał, że w niniejszej sprawie bezspornym jest, że przedmiotowe automaty są urządzeniem elektronicznym (komputerowym). Z oględzin zewnętrznych i pozostałych akt sprawy wynika, że posiadają m.in. monitory, przyciski do prowadzenia gier (panele sterowania), systemy sterowania i zasilanie energią elektryczną. Spełniony został zatem jeden z warunków definicji gier na automatach, zarówno w rozumieniu art. 2 ust. 3, jak również art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, tj. gra jest rozgrywana na urządzeniu elektronicznym, w tym komputerowym. Bezspornym jest także, że gry organizowane były w celach komercyjnych. Z akt sprawy wynika, że przedmiotowe automaty udostępnione były publicznie w lokalu w [...] przy ul. [...]. Automaty posiadały wrzutnik monet i akceptor banknotów, a warunkiem przystąpienia do gry było wpłacenie pewnej kwoty pieniędzy. W ocenie organu odwoławczego powyższe świadczy o komercyjnym charakterze gier prowadzonych na tych automatach. Spełniony został zatem kolejny warunek definicji gier na automatach wynikający z art. 2 ust. 5 ugh, tj. gra jest organizowana w celach komercyjnych. W ocenie Dyrektora IAS spełniony został następny wymóg przewidziany w art. 2 ust. 3 i 5 ugh tj. gry miały charakter losowy. Wskazał, że przeprowadzony eksperyment udowodnił, że gracz nie ma żadnego wpływu na przebieg gry. Ponadto, powołując się na pogląd wyrażony w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2012 r., sygn. akt V KK 420/11, zgodnie z którym nieprzewidywalność (losowość) należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, a nie przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 ust. 5 ugh określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób. Tak więc nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia procesów zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie. Zdaniem organu odwoławczego spełniony został także ostatni warunek zakwalifikowania gier na automatach do jednej z definicji zawartych w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ugh tj. gry były prowadzone o wygrane pieniężne lub rzeczowe, przy czym zgodnie z art. 2 ust. 4 ww. ustawy, wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużenia gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Zdaniem organu z treści protokołu eksperymentu procesowego wynika, że gry na tych automatach wypełniają definicję gier na automatach w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 ugh , tj. są grami na urządzeniu elektronicznym (komputerowym) o wygrane rzeczowe, mające charakter losowy, a tym samym zawierające element losowości. Wskazał również, że z dniem 1 kwietnia 2017 r. został rozszerzony katalog podmiotów podlegających karze pieniężnej za naruszenie przepisów regulujących rynek gier hazardowych. Wyjaśnił, że katalog ten ustawodawca rozszerzył o podmioty urządzające gry hazardowe z naruszeniem udzielonej koncesji lub zezwolenia, właściciela lokalu, podmiot posiadający tytuł prawny do lokalu lub podmiot faktycznie władający lokalem, w którym organizowane są nielegalne gry hazardowe, podmioty naruszające przepisy w zakresie obowiązku blokowania stron internetowych oraz płatności dokonywanych na rzecz podmiotów oferujących nielegalne gry hazardowe, podmioty posiadające tytuł prawny do stron internetowych, na których takie gry są organizowane, podmioty kierujące działalnością gastronomiczną, handlową lub usługową w lokalu, w którym znajdują się automaty do gier oraz urządzających w sieci Internet gry hazardowe objęte monopolem państwa. W ocenie organu z przeprowadzonych w sprawie czynności wynika, że posiadaczem i dysponentem przedmiotowego urządzenia, odpowiedzialnym za zainstalowanie i prowadzenie działalności w oparciu o to urządzenie była Skarżąca spółka, czemu ona sama nie przeczy. Zdaniem organu Skarżąca jest zatem urządzającym gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, ponieważ zapewniła warunki lokalowe, była odpowiedzialna za instalację (dostarczenie) i prawidłową eksploatację (serwis) ww. urządzenia. Dostarczone przez Stronę automaty umożliwiały następnie realizację (prowadzenie) na nich gier. Zważywszy na wszystko powyższe oraz na to, że automat do gry jest warunkiem koniecznym prowadzenia gry hazardowej (nie jest możliwe prowadzenie gry hazardowej bez jej wcześniejszego urządzenia), oraz że urządzanie i prowadzenie gier na automatach jest także ściśle ze sobą związane poprzez cel czerpania korzyści ekonomicznych z tych gier, Dyrektor IAS stwierdził, że Strona urządzała i prowadziła gry na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Dodał, że urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie o grach hazardowych. Strona jednak nie posiadała stosownej koncesji lub zezwolenia. Ponadto, nie dokonała wymaganego prawem zgłoszenia. Tym samym, w ocenie organu, Skarżąca prawidłowo została uznany za stronę postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej określonej w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji, zezwolenia lub dokonania wymaganego zgłoszenia. W dalszej części uzasadnienia Dyrektor IAS odniósł się do stawianych zarzutów i uznał je za bezzasadne. Strona skarżąca złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą decyzję Dyrektora IAS w [...], wnosząc o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji wydanej w I instancji i o ewentualnie o umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1. oczywisty i elementarny błąd w zakresie ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, a[...] w [...], oferują gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3-5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych (dalej: ugh), chociaż taka ich kwalifikacja prawna jest ewidentnie błędna, gdyż gry dostępne na owych urządzeniach nie mają ani charakteru losowego, ani też żadnego elementu, co wyklucza taką ich ocenę; 2. rażące naruszenie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 pkt 1 lit. a ugh, a poprzez bezzasadne ich zastosowanie, to jest nałożenie kary za urządzanie gier na automatach, mimo iż w okolicznościach istotnych w postępowaniu nikt takich gier nie urządzał, gdyż gry dostępne na urządzeniach zakwestionowanych przez organ mają charakter logiczny, a nie losowy, nie są zatem grami na automatach, których urządzanie wymaga jakiejkolwiek koncesji; 3. rażące naruszenie art. 188 w zw. z przepisem art. 197 Ordynacji podatkowej, a to poprzez odmowę uwzględnienia kluczowego w sprawie wniosku dowodowego Skarżącej o przeprowadzenie dowodu z opinii jednostki badającej, o której mowa w art. 23f ugh, szczególnie gdy dowodów ten organ usiłuje zastąpić wynikiem tzw. "eksperymentów cennych które już tylko przy pobieżnej ocenie jawią się jako rażąco nierzetelne i to do tego stopnia, że zasadnym staje się formułowany względem nich zarzut rozmyślnej manipulacji dowodowej, ukierunkowanej na wykreowaniu dowodu sprzecznego z rzeczywistości; 4. naruszenie przepisu art. 189a i nast. ustawy Kodeks postępowania administracyjnego poprzez ich całkowite pominięcie w sprawie, mimo, iż przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) oraz art. 134 § 1 w zw. z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 - dalej: "p.p.s.a."), sąd administracyjny dokonuje kontroli zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wzruszenie zaskarżonego rozstrzygnięcia następuje w razie, gdy przedmiotowa kontrola wykaże naruszenie prawa materialnego lub przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie sądu, tego rodzaju naruszeń prawa nie można przypisać wydanej w sprawie ostatecznej decyzji Dyrektora IAS wydanej w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gry na automacie bez koncesji, zezwolenia lub dokonania wymaganego zgłoszenia. W pierwszej kolejności należy wskazać, wobec tego, że w dniu 1 kwietnia 2017 r. weszła w życie nowelizacja ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, wprowadzona ustawą z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88), należy rozważyć w oparciu o jaki stan prawny sprawa winna być rozpatrywana. Ujawnienie działalności polegającej na urządzaniu gier hazardowych bez koncesji, zezwolenia lub dokonania wymaganego zgłoszenia zostało stwierdzone w dniu 6 lipca 2018 r., a więc po wejściu w życie nowelizacji. Decyzja organu I instancji została wydana [...] kwietnia 2019 r., a zaskarżoną decyzję Dyrektor IAS wydał [...] czerwca 2019 r. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało zatem wydane po [...] kwietnia 2017 r., kiedy to przepis art. 89 u.g.h., przewidujący odpowiedzialność urządzającego gry, został zmieniony przez art. 1 pkt 67 ustawy nowelizującej. Rozpatrując zarzuty skargi, należy wskazać, że nie budzi zastrzeżeń Sądu twierdzenie organów obu instancji, oparte między innymi na wynikach przeprowadzonego podczas kontroli w lokalu eksperymentu, że ujawnione w lokalu automaty są automatami do gier hazardowych w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., gdyż co najmniej część oferowanych w automacie gier ma losowy charakter, albowiem grający pozbawiony jest jakiegokolwiek realnego wpływu na bieg akcji oraz jej wynik, które są niezależne od jego psychomotorycznych predyspozycji, takich jak: zręczność, spostrzegawczość, manualna sprawność, doświadczenie, a także stan wiedzy. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.). Zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 u.g.h., poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie jako istotnych elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) powinny mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Dokonując wykładni użytego w art. 2 ust. 5 u.g.h., sformułowania "gra ma charakter losowy", Sąd Najwyższy nawiązując do wcześniejszego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdził, że taką cechę ma gra, której wynik jest nieprzewidywalny dla grającego, przy czym nieprzewidywalność taką należy oceniać według warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków szczególnych (atypowych). Wykładnia użytego w art. 2 ust. 5 u.g.h., określenia "charakter losowy" pozwala twierdzić, że odnosi się ono nie tylko do sytuacji, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także do sytuacji, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla gracza, choć nie jest obiektywnie przypadkowy, gdyż powstał jako pochodna zaprogramowania urządzenia w określony sposób. Tak więc nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia procesów zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (vide: wyrok SN z dnia 7 maja 2012 r., V KK 420/11, OSNKW 2012 nr 8, poz. 85). W wyroku z 8 lutego 2017 r., sygn. akt II GSK 5530/16, Naczelny Sąd Administracyjny trafnie zauważył, że rozumienie pojęcia "gry losowej" wypracowane przez orzecznictwo sądowoadministracyjne pod rządami ustawy o grach i zakładach wzajemnych, zwanej dalej u.g.z.w., pozostał aktualny w odniesieniu do uregulowań ustawy o grach hazardowych (por. wyroki NSA: z 14 lipca 2014 r., II GSK 714/10; z 30 września 2014 r., II GSK 1852/13). W wyroku z 5 maja 2007 r., sygn. akt II GSK 87/07 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wyrażony w art. 2 ust. 1 u.g.z.w. warunek "przypadku", jaki wystąpić musi w grze losowej i to jedynie w "szczególności", a tym samym nie wyłącznie, dotyczyć musi wyniku gry. Jednocześnie zależność wyniku gry od przypadku – o którym mowa w przywołanym art. 2 ust. 1 u.g.h. – nie oznacza, iż wynik ten zależy tylko i wyłącznie od przypadku. Zasady gry mogą przewidywać dodatkowe warunki, które uczestnik postępowania musi spełnić. Do warunków takich w orzecznictwie zalicza się właśnie – tak jak w rozpoznawanej sprawie – obowiązek udzielenia odpowiedzi na zadane pytania (por. wyroki NSA: z 5 lipca 2007 r., II GSK 87/07; z 5 maja 2003 r., II SA 2145/01, Lex nr 147717, z 6 grudnia 1999 r., II SA 1513/99, LEX nr 45489, z 18 maja 1999 r., II SA 453/99, LEX nr 46205). Tym samym, wprowadzenie dodatkowego wymogu udzielenia odpowiedzi na pytanie automatycznie nie przesądza, że gra nie ma charakteru gry losowej. Rozważenia w takiej sytuacji wymaga, czy wprowadzenie elementu wiedzy nie ma na celu jedynie stworzenia pozorów braku losowości, albowiem ostateczny wynik gry i tak nie jest determinowany posiadaniem przez jej uczestnika określonego rodzaju wiedzy (poziomem wiedzy), która podlega obiektywnej ocenie i weryfikacji i ma decydujący wpływ na rezultat konkursu, lecz uzależniony jest od przypadku – czynnika, na który uczestnik nie ma wpływu. Wskazany kierunek wykładni gry losowej już na gruncie art. 2 ust. 1 zdanie pierwsze u.g.h. zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 11 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 849/11, II GSK 1010/11, II GSK 1170/11, z 30 września 2014 r., sygn. akt II GSK 1852/13, w których stwierdził, że wspomniany przepis należy rozumieć w ten sposób, że z grą losową mamy do czynienia wówczas, gdy na jej wynik wpływa, poza różnymi innymi możliwymi czynnikami, przypadek jako szczególny i typowy wyróżnik gry losowej, bez względu na to na jakim etapie gry ta przypadkowość ma miejsce i jaka była waga tego przypadku. W sprawie ustalono, że gra na tych urządzeniach zawiera element losowości. Grający nie ma wpływu na wynik gry. Jego zdolność percepcji i sprawności nie dają gwarancji wpłynięcia w pożądany sposób na ten wynik. O odpowiedniej konfiguracji bębnów decyduje mechanizm urządzenia, a nie działanie gracza. Wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Dodatkowo wprowadzony element odpowiedzi na pytania nie wpływa w żaden sposób na wynik gry i ma na celu jedynie stworzenie pozoru, że wygrana w grze zależna jest od wiedzy gracza a nie od przypadku. Z powyższego wynika, że stwierdzenie obecności w grze elementu losowości nie tylko stanowi wypełnienie przesłanki wynikającej z art. 2 ust. 3 u.g.h., ale także samodzielnie świadczyć może o jej hazardowym charakterze. Sporne automaty zostały także konstrukcyjnie wyposażone w urządzenia pozwalające wypłatę pieniędzy. Powyższe potwierdza protokół oględzin z którego wynika, że automaty posiadają metalową rynienkę, do której automat być może wypłaca wygrane. Tym samym sporne automaty w pełni wypełniają definicję wskazaną w art. 2 ust. 3 u.g.h. W tym miejscu należy także zwrócić uwagę na wyrok WSA we Wrocławiu z 2 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wr 1260/16, zgodnie z którym nadanie urządzeniu określonej nazwy, sugerującej inne przeznaczenie urządzenia, nie zmienia jego charakteru. Także fakt, że urządzenie ma czy może mieć połączenie z internetem, umożliwiające uruchamianie przeglądarek internetowych oraz może pełnić dodatkowo inne funkcje nie ma znaczenia, skoro urządzenie to zostało tak skonstruowane, że umożliwia przeprowadzanie gier losowych w rozumieniu ustawy i gry te są rzeczywiście na nim przeprowadzane. Skład orzekający w sprawie niniejszej zgadza się z tym stanowiskiem. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że lokal, w którym w dniu 6 lipca 2018 r. r. funkcjonariusze celni ujawnili włączone i udostępnione dla klientów urządzenia [...] nr [...]; [...] nr [...]; [...] nr [...] oraz [...]nr [...], nie jest kasynem gry w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h., czy też salonem gier na automatach, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. c u.g.h. Również same ujawnione w lokalu urządzenia nie posiadały wymaganej przez art. 23a ust. 1 u.g.h. rejestracji. Nie jest też sporne, że Skarżący nie posiadał w dniu kontroli koncesji na prowadzenie kasyna ani zezwolenia, o którym mowa w art. 129 ust. 1 u.g.h. W kompetencjach organów rozstrzygających niniejszą sprawę zatem leżało poczynienie własnych ustaleń dotyczących charakteru urządzeń [...] nr [...]; [...] nr [....]; [.....] nr [...] oraz [...] nr [....] bez konieczności przeprowadzenia jego badania przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów w trybie art. 23b u.g.h. Sąd podziela prezentowany w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd o posiadaniu przez organy podatkowe autonomicznych uprawnień do czynienia własnych ustaleń dotyczących charakteru automatów do urządzania gier. W przypadku, gdy urządzający gry na automacie nie skorzysta z uprawnienia, wynikającego z art. 2 ust. 6 u.g.h., a pozwalającego na pozyskanie pewności co do charakteru prowadzonej działalności gospodarczej (czy działalność ta wypełnia przesłanki uznania jej za grę hazardową), to organy podatkowe, na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h., uzyskują automatycznie uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry (por. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 183/14). Tym samym organy celno-skarbowe władne były samodzielnie, to jest bez uzyskania wcześniej decyzji Ministra Finansów wydanej na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h., ustalić, że zakwestionowane urządzenie było automatem do gier hazardowych. Zatem brak jest podstaw aby twierdzić, że w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej, organ - aby zastosować sankcję wynikającą z u.g.h. - jest zobligowany dysponować rozstrzygnięciem Ministra Finansów wydanym na podstawie art. 2 ust. 6 u.g.h., czy też zasięgać opinii biegłego posiadającego wiadomości specjalne. Istotne w sprawie fakty i okoliczności ustalono na podstawie dowodu z eksperymentu przeprowadzonego podczas czynności kontrolnych. Zgodnie z art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1947 ze zm., dalej jako: "ustawa o KAS") w ramach kontroli celno-skarbowej przysługuje uprawnienie do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu. Zestawienie treści art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS z treścią art. 54 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, zgodnie z którym kontroli celno-skarbowej podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a także zgodność tej działalności ze zgłoszeniem, udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem wskazuje, że ustawodawca przyznał służbie celno-skarbowej i jej funkcjonariuszom samodzielne uprawnienia do wykonywania tego rodzaju eksperymentów, nie wprowadzając żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji do sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń. W ocenie Sądu w sprawie wystąpił "uzasadniony przypadek", który według przywołanego art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS umożliwiał funkcjonariuszom celno-skarbowym sięgnięcie po ten instrument procesowy. O "uzasadnionym przypadku" w rozumieniu tego przepisu należy mówić już w sytuacji stwierdzenia organizowania gry na automacie, gdy organizujący taką grę nie legitymuje się stosowną koncesją, zezwoleniem lub nie dokonał wymaganego zgłoszenia. Bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić jego stan, cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli inne dowody, np. opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym urządzeniu, jak opisane cechy mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany. Eksperyment, którego wyników Skarżący skutecznie nie podważył, dotyczył funkcjonowania urządzeń [....] nr [...]; [...] nr [...]; [...] nr [....] oraz [...] nr [...] z chwili jego zatrzymania w dniu 6 lipca 2018 r. Odnosił się zatem do ich faktycznego funkcjonowania w określonym czasie i miejscu. W ocenie sądu dowód z eksperymentu był w tej sytuacji miarodajny i wystarczający do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Ustalenia organu poczynione na tej podstawie nie są sprzeczne z prawem. Nie naruszono art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 i art. 229 O.p. Dowód z eksperymentu jednoznacznie potwierdził, że urządzenia [....] nr [...]; [...] nr [...]; [...] nr [....] oraz [...] nr [...] służą do organizowania gier w celach komercyjnych, a rozgrywane na nich gry miały charakter losowy. Warunkiem uruchomienia było wpłacenie pewnej kwoty pieniędzy, za którą uzyskiwano punkty kredytowe. Przeprowadzony eksperyment w sposób nie budzący wątpliwości wskazuje, że aby prowadzić grę na automacie i uzyskać korzystny wynik nie ma potrzeby odpowiadania na jakiekolwiek pytanie. Gra może być kontynuowana bez odpowiedzi na jakiekolwiek pytanie i również możliwe jest uzyskiwanie wygranych – czy to rzeczowych ( kontynuowanie gry ) czy też pieniężnych . Wobec tego, w świetle uwag poczynionych wyżej co do znaczenia pojęcia "losowy charakter" i "element losowości" istnienie w automacie opcji gry opartej na konkursie wiedzy nie może przesądzić o zgodności działalności strony z obowiązującym prawem. W ocenie Sądu zarzuty Strony skarżącej dot. prawidłowości przeprowadzenia eksperymentu są niezasadne. Funkcjonariusze wybierając opcję nieudzielania odpowiedzi na pytanie sprawdzali czy możliwe jest prowadzenie gry i uzyskanie wygranej bez wykorzystania tej opcji. Ponieważ okazało się, że jest to możliwe, gra była prowadzona do wyczerpania środków w polu KREDYT. Zdaniem Sądu wszelkie zarzuty dot. zafałszowania charakteru automatu poprzez niewykorzystanie innych opcji nie są trafne. Jak wyżej wspomniano Sąd nie neguje, że na automacie możliwe jest prowadzenie gry polegającej na odpowiedzi na pytania, jednak nie jest to jedyna możliwość wykorzystania automatów zakwestionowanych w dniu 6 lipca 2018 r., o czym właśnie świadczy przebieg eksperymentu. Zdaniem Sądu zakwestionowane [....] nr [...]; [...] nr [...]; [...] nr [....] oraz [...] nr [...] są urządzeniami elektronicznymi podłączonymi do Internetu; umożliwiają wypłatę wygranych pieniężnych; automaty służą do celów komercyjnych - warunkiem uruchomienia automatów jest wniesienie opłaty; gry mają charakter losowy, wynik pojedynczej gry jest zależny od przypadku, po uruchomieniu każdej gry o jej wyniku decyduje algorytm gry, grający nie ma żadnego wpływu na końcowy wynik pojedynczej gry; gry mają charakter losowy – programy są napisane z wykorzystaniem procedur losowych. Trzeba zgodzić się z oceną DIAS, wyrażoną odnośnie ekspertyz technicznych [...], rzeczoznawcy do spraw jakości produktów lub usług przy Wojewódzkim Inspektoracie Inspekcji Handlowej we [...] na którą powoływał się Pełnomocnik Strony, że ekspertyzy te zostały przeprowadzone wcześniej niż kontrola przeprowadzona w przedmiotowej sprawie tj. 26., 27., 28. lutego 2018r. na zlecenie firmy [...] [....], a obiektem analizy były prototypy urządzeń bez numerów seryjnych. Organ zasadnie tez podniósł, że załączone przez Stronę do pisma z dnia 14 stycznia 2019r. Zasady Gry [....] oraz przedstawiony tamże opis gry w żaden sposób nie pokrywa się, z ustalonymi przez funkcjonariuszy w trakcie kontroli, zasadami gry na ujawnionych urządzeniach. Powyższe w sposób jednoznaczny świadczy o tym, że argumentacja Spółki odnośnie nielosowego a logicznego charakteru gier dotyczy urządzeń, które nie były przedmiotem niniejszego postępowania. Zarzuty postawione w związku z tym należało zatem uznać za bezzasadne ,gdyż badane automaty nie dotyczyły Strony postępowania i nie mogą być wykorzystane do wyjaśnienia stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie. W ocenie Sadu nie można też uznać podnoszonego w skardze zarzutu naruszenia art. 189a i nast. Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez ich całkowite pominięcie w sprawie, mimo, iż przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa. Trzeba w tym miejscu zgodzić się z organem, że Kodeks postępowania administracyjnego nie miał zastosowania w prowadzonym postępowaniu, czy to przez organ I instancji, czy organ odwoławczy, nie podejmowano żadnych czynności w oparciu o kodeks postępowania administracyjnego, wobec czego nie można było kwestionować błędnego zastosowania (lub braku stosowania) przepisów tej ustawy. Sąd tym samym nie znajduje podstaw do zakwestionowania przeprowadzonego przez organy celne postępowania dowodowego i trafności oceny przeprowadzonych dowodów. W niniejszej sprawie organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu, dokonanej przez organy ocenie zebranego materiału dowodowego, nie sposób zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności. Organ dokonał również oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy podatkowe wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Ze względu na powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.