II SA/Sz 797/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 20 lutego 2020 r. sprawy ze skargi C. [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] czerwca 2016 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego (dalej: "Naczelnik UCS") z [...] marca 2019 r. nr [...] o wymierzeniu C. z siedzibą w B.-B. (dalej: "Strona", "Spółka" lub "Skarżąca"), kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor Izby wskazał art. 233 § 1 pkt 1. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900); dalej "Ordynacja podatkowa" w zw. z art. 1, art. 2 ust. 3 i ust. 4, art. 3, art. 6 ust. 1, art. 23a, art. 32 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016, poz. 471, z ost. zm. w Dz. U. z 2016 r., poz. 1948); dalej: "u.g.h.". Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że 10 marca 2017 r. funkcjonariusze Urzędu Celno-Skarbowego w S. przeprowadzili czynności procesowe w lokalu o nazwie: "J. H. C. " przy ul. [...] w S.. W trakcie tych czynności stwierdzili, że w lokalu znajduje się dwanaście automatów do gier. Automaty (oprócz czterech) nie posiadały jakiekolwiek numeracji. Były to automaty o nazwach: cztery automaty Multi Gaminator [...], Novomatic o nr [...], Novomatic o nr [...], Magic Games, Star Games Kajot, Hot Spot, Play Games, Play Gamę o nr [...], Apex o nr [...] W kontrolowanym lokalu stwierdzono również ruletkę. Na potrzeby kontroli nadano tym automatom numery od 1 do 12. Wszystkie urządzenia jak również ruletka były włączone do zasilania i gotowe do gry. Na okoliczność przeprowadzenia czynności procesowych sporządzono: protokół przeszukania znak [...] i protokół z przebiegu doświadczenia znak [...] z 10 marca 2017 r. Ponadto 13 marca 2017 r. dokonano oględzin zatrzymanych automatów oraz ruletki na okoliczność czego sporządzono protokoły oględzin rzeczy znak [...] W tym samym dniu sporządzono protokół z przeprowadzenia czynności odtworzenia możliwości przeprowadzenia gier/gry na automatach znak [...] Z notatki służbowej wynika, że po wejściu do lokalu funkcjonariusze zastali pracownika lokalu oraz gracza. W toku czynności przeszukania funkcjonariusze przeprowadzili oględziny automatów oraz ruletki i dokonali ich zatrzymania. Następnie przeprowadzili eksperyment, w wyniku którego ustalili, że na zatrzymanych automatach prowadzone były gry z naruszeniem przepisów u.g.h. Na czterech automatach o numerach nadanych przez organ od 9 do 12, z uwagi na brak możliwości zakredytowania automatu, nie udało się przeprowadzić eksperymentu. Po wszczęciu postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, Naczelnik UCS włączył do akt sprawy materiał dowodowy zgromadzony w toku przeprowadzonych czynności oraz materiał dowodowy z akt sprawy karnej skarbowej prowadzonej pod sygnaturą RKS [...], w tym 4 opinie sporządzone z badania automatów przez biegłego sądowego W. L.: [...] (Play Game nr [...]), [...] (Novomatic nr [...]), [...] (Novomatic nr [...]), [...] (Apex nr [...]). Wymienioną decyzją z dnia [...] marca 2019 r. organ I instancji wymierzył Stronie karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na dziewięciu automatach: cztery automaty o nazwie Multi Gaminator [...] (dla potrzeb kontroli oznaczone numerami od 3 do 6), Magic Games (dla potrzeb kontroli oznaczony numerem 1), Star Games Kajot (dla potrzeb kontroli oznaczony numerem 2), Hot Spot (dla potrzeb kontroli oznaczony numerem 7), Play Games (dla potrzeb kontroli oznaczony numerem 8), Play Game o nr [...] (dla potrzeb kontroli oznaczony numerem 9), poza kasynem gry. We wniesionym odwołaniu Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. W ocenie Dyrektora Izby rozstrzygnięcie Naczelnika UCS było prawidłowe. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że rozstrzygnięcie organu I instancji zapadło po wejściu w życie zmian dokonanych ustawą o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw z 15 grudnia 2016 r. (Dz.U. z 2017 r., poz. 88) i stwierdził, że organ odwoławczy winien zastosować dotychczas obowiązujące przepisy u.g.h., tj. art. 89 ust.1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h. jako względniejsze dla strony. Organ wskazał, że na automatach: Novomatic o nr [...], Novomatic o nr [...], Apex o numerze [...] nie zostały przeprowadzone eksperymenty, a biegły nie przeprowadził badania w pełnym zakresie, a zatem nie jest możliwe stwierdzenie, że gry zainstalowane na nich są grami na automatach w rozumieniu u.g.h. Dyrektor Izby stwierdził natomiast wobec pozostałych urządzeń, że sporne automaty to urządzenia elektroniczne, na których są rozgrywane gry o wygrane rzeczowe lub pieniężne. Z materiału dowodowego wynika, że wypłata wygranej w postaci środków pieniężnych następowała z tzw. klucza. Polega to na kasowaniu przez obsługę lokalu, kredytów uzyskanych w trakcie prowadzenia gier, po czym obsługa lokalu dokonuje z graczem rozliczenia finansowego poza automatem - z tzw. "ręki". Organ szczegółowo opisał również, że poszczególne automaty umożliwiają uzyskiwanie wygranych rzeczowych w postaci środków umożliwiających prowadzenie kolejnych gier z wykorzystaniem wygranych uzyskanych w poprzednich grach (punktów na liczniku "kredyt"), jak też w postaci możliwości przedłużenia gry bez konieczności wypłaty stawki za udział w grze (poddanie wygranej ryzyku). Przebieg gier, jak i uzyskiwane wyniki, nie zależą od woli ani od zręczności gracza. Mają więc charakter losowy. Gry umożliwia wprowadzenie opłaty, która jest przeliczana na punkty kredytowe i wyświetlana na liczniku "kredyt". Występowanie w automatach akceptora monet i banknotów służących do zakredytowania urządzeń środkami pieniężnymi oraz okoliczność, że w automatach znajdowały się środki pieniężne, a gry były urządzane w ogólnie dostępnym lokalu potwierdza, że gry były organizowane w celach komercyjnych. Według organu nie budzi wątpliwości, że gry na spornych automatach posiadają cechy ustalone w eksperymencie procesowym i opinii biegłego sądowego, które kwalifikują je jako gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 w zw. z ust. 4 u.g.h., tj. są grami na urządzeniach elektronicznych, o wygrane pieniężne i rzeczowe oraz mają charakter losowy. Organizowane były w celach komercyjnych. Dalej organ wywiódł, że działalność w zakresie urządzania gier na automatach poza kasynem gry jest zawsze działalnością nielegalną i stanowi delikt administracyjny określony art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., który jest normą szczególną w stosunku do art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy. Co za tym idzie, zarówno podmiot, który posiada koncesję na prowadzenie kasyna gry, ale urządza gry na automatach poza wskazanym w koncesji ośrodkiem gier, jak i podmiot, który w ogóle nie posiada koncesji, podlegają karze Właścicielem automatów zastanych w J. H. C., którego najemcą była Spółka, była sp. z o.o. G. C. (dalej: "G. "). Jednak w ocenie organu działanie Strony w urządzaniu nielegalnych gier na automatach polegało na bezpośrednim zainteresowaniu i idącym za tym zaangażowaniu Spółki w nielegalny proceder urządzania gier na automatach. W tym celu 1 sierpnia 2015 r. Spółka podpisała z A. J., D. J., K. J. "T. z siedzibą w P. przy ul. [...] umowę najmu dwóch lokali użytkowych o łącznej powierzchni [...] m2 położonych na parterze nieruchomości przy ul. [...] E i D w S.. W toku równolegle prowadzonego postępowania karnego skarbowego prowadzonego pod sygn. akt RKS [...] organ I instancji przesłuchał w charakterze świadka pracownika lokalu (osobę uczestniczącą w trakcie kontroli) - W. S. oraz J. T., który w chwili kontroli grał na automacie. Z protokołu oględzin rzeczy sporządzonego 28 lutego 2018 r. wynika, że pracownicy lokalu wielokrotnie dokonywali obsługi grających i automatów. W kasie były dokonywane wypłaty odnotowywane w dokumentach, rozmieniane pieniądze. Jak ustalono, do kasy pracownicy przynoszą gotówkę z automatów oraz opisują dane na kartkach. Pracownicy lokalu: wykredytowują automaty, wypłacają gotówkę, wybierają pieniądze z automatów, rozliczają automaty (otwierają automaty, spisują dane z wnętrza automatów, przeliczają pieniądze z automatów, wykonują zdjęcia wnętrza automatów), odnotowują wypłaty na kartkach, wchodzą w tryb serwisowy i spisują dane z monitora automatu. Analiza zebranego materiału dowodowego, w tym również zeznań K. W. (zatrudnionej w Spółce na stanowisku menagera ds. rozwoju) z 22 maja 2018 r. wykazała wg organu, że Spółka w sposób aktywny, w ramach wspólnego przedsięwzięcia, współuczestniczyła obok podmiotu będącego prawnym dysponentem automatów w urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, gdyż udostępniła powierzchnię pod automaty firmie G., umożliwiła ich podłączenie do sieci elektrycznej, jak również z wykorzystaniem zatrudnionego przez nią personelu zajmowała się automatami poprzez: zatrudnienie pracowników w celu sprawowania nadzoru na automatami; przyjęcie na siebie obowiązku (poprzez zatrudnienie pracowników) sprawnej obsługi grających poprzez wystawianie dla graczy pokwitowań wygranej (w sytuacji braku wystarczającej ilości gotówki); dokonywanie obsługi automatów poprzez ich resetowanie w przypadku realizowania tzw. "wypłaty z ręki" (ang. handpay); dokonywanie wypłaty pieniężnej, nadzór nad automatami (naprawa usterek automatów); ponoszenie kosztów związanych z właściwą eksploatacją urządzeń, w tym kosztów energii elektrycznej, paliwa gazowego; przeszkolenie pracowników w zakresie obsługi automatów (resetowanie liczników ). Dyrektor Izby uznał, że Spółkę można uznać za urządzającą gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Rola Spółki w urządzaniu gier na automatach nie ograniczała się jedynie do udostępniania lokalu w ramach typowej umowy cywilnoprawnej, lecz wykraczała poza zawartą umowę. W aktach sprawy brak jest umowy świadczącej o tym, że Spółka podnajęła w całości wynajęty wcześniej lokal, czy też chociażby jego część, a okoliczność ta nie wpływa na ostateczny wynik sprawy. Według Dyrektora Izby, Naczelnik UCS prawidłowo zastosował art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym 10 marca 2017 r., tj. w dacie zdarzenia, które ujawniło, że Spółka nielegalnie urządza gry na automatach poza kasynem gry. Wbrew zarzutom odwołania decyzja wymierzająca karę pieniężną nie została wydana po przeprowadzeniu kontroli podatkowej, o której mowa w art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto 3 września 2015 r. weszła w życie ustawa z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1201). W art. 1 pkt 7 znowelizowano brzmienie art. 14 u.g.h., która to nowelizacja nie zmieniła uprzedniej regulacji objętej tym przepisem. Ustawa zmieniająca została notyfikowana Komisji Europejskiej 5 listopada 2014 r. pod numerem [...], Komisja zaś nie wniosła zastrzeżeń. Skoro notyfikowana w Komisji Europejskiej zmiana art. 14 u.g.h. weszła w życie przed datą kontroli stanowiącej podstawę oceny w niniejszej sprawie, to uprzednia wadliwość wynikająca z braku notyfikacji i tak nie mogłaby być uznana za skutkującą niestosowaniem obowiązującej normy prawnej. Strona zaskarżyła w całości decyzję Dyrektora Izby do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając rażące naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej w związku z art. 89 u.g.h. oraz w zw. z art. 7 Konstytucji RP, przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na wszczęciu przez organ postępowania, a następnie na wydaniu decyzji w oparciu przepisy prawa nie istniejące tak w chwili owego wszczęcia, jak i w dacie rozstrzygnięcia, podczas gdy organ winien działać w oparciu o zasadę legalizmu. Nadto, z ostrożności procesowej, zaskarżonej decyzji dodatkowo zarzucono: - oczywisty błąd w zakresie ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, a to poprzez bezzasadne i całkowicie dowolne przyjęcie, że Skarżąca, jako jedynie wynajmująca innemu podmiotowi powierzchnię w lokalu przy ul. [...] w S., była osobą rzekomo urządzającą gry na automatach, chociaż z całą pewnością nie sposób przypisać jej takiej aktywności, a też i nic takiego nie wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie; - rażące naruszenie prawa Unii Europejskiej, to jest art. 8 w zw. z art. 1 punkt 11) w zw. z art. 1 punkt 5) w zw. z art. 1 punkt 2) dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm. zwanej dalej dyrektywą nr 98/34), mające postać wydania sprzecznego z prawem Unii Europejskiej orzeczenia, opartego o przepisy art. 89 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19.11.2009 roku o grach hazardowych (dalej; u.g.h.), które mocą wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19.07.2012 roku (sygn. C-213/11 Fortuna i inni) uznane zostały wprost za przepisy techniczne, które tym samym, z uwagi na brak ich obligatoryjnej notyfikacji Komisji Europejskiej, nie mogą być stosowane w żadnym postępowaniu krajowym, w tym szczególnie takim jak niniejsze; - rażące naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej (zasada legalizmu działania władzy publicznej), a to poprzez oparcie kwestionowanego orzeczenia na przepisach art. 89 w zw. z art. 14 ust.1 u.g.h., które w konsekwencji wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: ETS) z dnia 19.07.2012 roku (sygn. C-213/11 Fortuna i in.) uznać należy za nieskuteczne w polskim systemie prawa; - rażące naruszenie art. 165b §1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ust. 1 punkt 1) ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej oraz w zw. z art. 8 i art. 91 u.g.h., polegające na niedopuszczalnym wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za rzekome urządzenie gier na automatach poza kasynem gry po upływie terminu 6 miesięcy od daty zakończenia kontroli w tym zakresie; - naruszenie art. 189a i nast. k.p.a. poprzez ich całkowite pominięcie w sprawie, mimo iż przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa. W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione. Skarżący wniósł o: stwierdzenie nieważności kwestionowanej decyzji oraz decyzji poprzedzającej, wydanej w I instancji (art. 247 § 1 punkt 2 Ordynacji podatkowej), a w ostateczności o ich uchylenie i o umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego; przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do skargi (opinii prawnych i postanowień sądów), wskazując, iż ich treść ma zasadnicze znaczenie dla wydania prawidłowego orzeczenia w sprawie, a jednocześnie przeprowadzenie wnioskowanych dowodów nie spowoduje jakiegokolwiek przedłużenia postępowania; zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych. Celem "bezstronnej weryfikacji podniesionego wyżej zarzutu naruszenia prawa Unii Europejskiej", Skarżąca wniosła, by Wojewódzki Sąd Administracyjny wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu (dalej; TSUE) z pytaniem prejudycjalnym, którego zakres obejmie ustalenie co do "technicznego" charakteru przepisu takiego jak art. 89 ust.1 punkt 2) u.g.h., przewidującego wymierzanie kary pieniężnej urządzającemu gry na automatach poza kasynem w sytuacji, gdy rzeczą obecnie już bezsporną jest, iż zakaz prowadzenia gier na automatach poza kasynami (tj. art. 14 ust.1 u.g.h.) pozostaje bezskuteczny jako norma techniczna nigdy nie notyfikowana w Komisji Europejskiej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa przez organy orzekające, które dawałyby podstawę do uchylenia, czy stwierdzenia nieważności w całości lub w części zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Podnoszone przez Skarżącą zarzuty, w pierwszej kolejności dotyczą naruszenia, przez organy obu instancji, przepisu art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z przepisem art. 89 u.g.h. w zw. z przepisem art. 7 Konstytucji RP, poprzez wszczęcie postępowania i wydanie decyzji w oparciu o przepisy prawa nieistniejące w dacie orzekania, czym naruszono, zdaniem Skarżącej, w sposób rażący zasadę legalizmu w działaniu administracji publicznej. Wobec powyższego Sąd zauważa, że zaskarżona decyzja jak i decyzja ją poprzedzająca zostały wydane na podstawie art. 89 u.g.h., który został zmieniony z dniem 1 kwietnia 2017 r. przez art. 1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88, dalej: "ustawa nowelizująca"). W związku z tym w skardze zarzucono, że organy zastosowały przepis w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r., a zatem w brzmieniu nieobowiązującym w dniu wydania zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej. Ponieważ ustawa nowelizująca nie przewidziała przepisów o charakterze intertemporalnym, kwestia czy zastosowanie mają przepisy obowiązujące w dacie kontroli ujawniającej prowadzenie gier na automatach poza kasynem gry, czy też znowelizowane przepisy obowiązujące w dacie orzekania przez organ I i II instancji, wymagała rozstrzygnięcia w procesie stosowania prawa. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że przy ocenie przepisów dotyczących deliktu administracyjnego, sankcja administracyjna za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów prawa powinna być wymierzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie zdarzenia, tj. naruszenia zakazu. W odniesieniu do decyzji nakładających karę pieniężną za naruszenie obowiązków wynikających z przepisów prawa, bez wątpienia stosunek administracyjnoprawny (materialny) pomiędzy stroną a organem administracji publicznej w takiej sprawie nawiązuje się (powstaje) z datą zdarzenia, ponieważ ten moment wyznacza treść obowiązku administracyjnoprawnego. Decyzja administracyjna wydana w takiej sprawie konkretyzuje stosunek administracyjnoprawny oraz potwierdza niejako jego istnienie, określając wysokość sankcji za naruszenie obowiązku, wynikającego z przepisów prawa. Prowadzi to do wniosku, iż stanem prawnym miarodajnym dla prawnej oceny danego zdarzenia jest stan prawny z daty jego zaistnienia (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 10 kwietnia 2006 r., sygn. akt I OPS 1/06). W wyroku z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt II GSK 2385/11 NSA stwierdził, że w razie kolizji, czy w sprawie ma zastosowanie przepis dotychczasowy, czy nowy, przyjmuje się, że przepis dotychczasowy ma zastosowanie, jeżeli pod jego rządem powstał (zmienił się albo wygasł) stosunek prawny, którego treść została bezpośrednio wyznaczona przez ten przepis. Jeżeli zatem w sprawie mamy do czynienia ze zdarzeniem prawnym, które zaistniało jako zdarzenie zamknięte i zakończone pod rządami dawnego prawa, to skutki tego zdarzenia muszą być oceniane zgodnie z prawem obowiązującym w dacie jego zaistnienia (por. wyrok NSA z dnia 21 listopada 2013 r., sygn. akt II GSK 1186/12). Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w rozpoznawanej sprawie. Stwierdzone naruszenie zakończyło się bowiem w dniu czynności dokonanych przez funkcjonariuszy tj. 10 marca 2017 r. Przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym w sprawie mają zastosowanie przepisy nowej ustawy, które weszły w życie 1 kwietnia 2017 r. prowadziłoby do naruszenia zasady niedziałania prawa wstecz (lex retro non agit). Wreszcie zastosowanie nowych przepisów byłoby mniej korzystne dla Skarżącej. Z porównania treści przepisu art. 89 sprzed nowelizacji (w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2017 r.) w stosunku do znowelizowanego przepisu (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2017 r.) wynika, że dotychczas obowiązujący art. 89 u.g.h. w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy jest względniejszy dla Strony, gdyż przewiduje w ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 1 u.g.h., że urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlegają karze pieniężnej w wysokości 12.000 zł od każdego automatu, podczas gdy znowelizowany przepis art. 89 ust. 1 pkt 1 (penalizujący zachowanie objęte obowiązującym przed 1 kwietnia 2017 r. zakresem normy art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. – zastosowanej wobec Skarżącej) stanowi, że urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia podlegają karze pieniężnej w wysokości 100.000 zł, stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a) znowelizowanej ustawy. Ponieważ działalność Spółki stanowiła delikt administracyjny również po nowelizacji u.g.h., tj. od 1 kwietnia 2017 r. (art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.) sankcjonowany znacznie wyższą karą (100.000 zł od każdego automatu), należało zastosować obowiązujące w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez Spółkę regulacje art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiące, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry oraz że wysokość tej kary wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Organy obu instancji prawidłowo więc zastosowały w niniejszej sprawie przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dniu 10 marca 2017 r., tj. w dacie ujawnienia, że Spółka nielegalnie urządza gry na automatach poza kasynem gry. W skardze Strona ponowiła również zarzut bezzasadnego przyjęcia, że jako przedsiębiorca wyłącznie wynajmujący innemu podmiotowi powierzchnię w lokalu użytkowym przy ul. [...] w S., jest podmiotem rzekomo organizującym gry na automatach. Zdaniem Skarżącej działalność jej polegała na zapewnieniu klientowi lokalu o przeciętnym standardzie, na cele własnej działalności gospodarczej, prowadzonej przez klienta. Zdaniem Skarżącej obciążenie jej opłatami z tytułu dostawy mediów (ogrzewanie, gaz, woda, energia elektryczna) są typowe i oczywiście niezbędne w każdym przeciętnym lokalu. Zatem ich zapewnienie nie jest związane z jakimkolwiek rodzajem prowadzonej działalności, albowiem stanowią one minimalny standard, by lokal nadawał się do jakiegokolwiek użytku. Sąd zauważa, że u.g.h. nie definiuje pojęcia "urządzającego gry" dlatego też posługując się definicją słowa "urządzanie" zawartą w słowniku PWN, stwierdzić należy, że karą za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry może być ukarany podmiot, którego aktywne działania polegają na zorganizowaniu i pozyskiwaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowania go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego automatu nieograniczonej liczbie graczy, utrzymanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń czy zatrudnienie odpowiedniego personelu (jego przeszkolenie), zapewnienie graczom możliwości uczestniczenia w grze. Z akt sprawy wynika, że w dniu 01.08.2015 r. Spółka podpisała umowę najmu lokali użytkowych począwszy od września 2015 r. Poza czynszem Spółka zobowiązała się, do opłacania: czynszu do wspólnoty wraz zaliczką na dostawę wody i odprowadzanie ścieków zgodnie z załączonymi kopiami rachunków, kosztów dostarczenia energii elektrycznej na podstawie umowy zawartej ze sprzedawcą energii elektrycznej, kosztów wywozu śmieci po uprzednim odpisaniu umowy z firmą wywozową, kosztów gazu na podstawie umowy zawartej ze dostawcą gazu, kosztów dzierżawy gruntów miejskich pod wejście do lokalu i ogródek na podstawie refaktury, kosztów ochrony na podstawie umowy podpisanej z firmą ochroniarską. Z umowy wynika ponadto, że Najemca (Spółka) będzie w przedmiotowym lokalu prowadzić działalność gastronomiczno - hazardową zgodnie z przepisami Ustawy o swobodzie prowadzenia działalności gospodarczej. Z dokumentów włączonych do akt sprawy wynika, że w dacie przeprowadzenia kontroli, tj. 10.03.2017 r. w lokalu pod adresem M. w S. usługi dla Spółki na dostawę paliwa gazowego były świadczone przez P. zaś na dostawę energii elektrycznej przez E. Ponadto E. i P. poinformowały, iż płatności z tytułu wystawianych faktur za dostawy odpowiednio energii elektrycznej i gazu regulowane są z konta należącego do Spółki. Dodatkowo P. wskazała, iż faktury wysyłane były na adres korespondencyjny: ul. [...], [...]. W załączeniu do ww. pism załączone były kopie faktur wystawione dla Spółki przez P. oraz przez E. Z zebranego materiału dowodowego wynika nadto, że Spółka wynajęła powierzchnię lokalu przy ul. [...] w S., w którym G. umieściła automaty do gier. Poza wspomnianymi umowami organy zgromadziły również inne dowody wskazujące na rzeczywisty charakter przedsięwzięcia. W toku postępowania karnego organ I instancji przesłuchał w charakterze świadka pracownika Spółki wykonującego czynności w lokalu w osobie W. S. oraz J. T. - którego w chwili kontroli zastano jako grającego na automacie. J. T. zeznał że automaty stojące tym lokalu same nie wypłacają wygranych graczom, zajmuje się tym obsługa lokalu. Obsługa kasuje punkty uzyskane na automacie w polu BANK i wypłaca wygrane. Wyjaśnił, że idzie się wtedy do kasy w tym lokalu i mówi się obsłudze, ze chce się wypłacić wygraną. Z kolei W. S., zatrudniony w lokalu (w aktach sprawy znajduje się umowa o pracę zawarta w dniu 27.12.2016 r. potwierdzająca, że został on zatrudniony przez Spółkę jako pracownik ds. sprzedaży usług w lokalu przy ul. [...] w S.) opisał sposób obsługi automatów. Zeznał, że sposób obsługi wszystkich automatów był taki sam. Wskazał, że aby wypłacić wygraną trzeba było wykasować punkty, odnotować w raporcie transakcyjnym i następnie wypłacić gotówkę w kasie, w sytuacji kiedy nie było wystarczającej ilości gotówki to wtedy wydawało się pokwitowanie wygranej. Na pytanie kto naprawiał automaty w sytuacji, kiedy uległy awarii odpowiedział "najczęściej my, albo jak były większe awarie to zwykłe M. ". Z protokołu wynika zaś, że M. G. był kierownikiem salonu. D. W. S. zeznał, iż drzwi do lokalu zamykane były na elektrozamek i otwierane przyciskiem, po uprzednim sprawdzeniu na kamerach kto znajduje się na zewnątrz. Nadto na potrzeby postępowania karnego skarbowego zabezpieczono zapis z monitoringu w lokalu, który dotyczy okresu od 01.03.2017 do 10.03.2017 r. Ze sporządzonego na tę okoliczność, w dniu 28.02.2018 r., protokołu oględzin rzeczy wynika, że pracownicy lokalu wielokrotnie dokonywali obsługi grających i automatów. Z opisu protokołu wynika, że automaty były włączane w razie potrzeby. Co do zasady część automatów w chwili, kiedy nikt na nich nie grał nie była włączona. Włączenie następowało poprzez naciśnięcie odpowiedniego guzika, automaty były podłączone do sieci. Osoby grające, aby zagrać na automatach musiały zakredytować automat gotówką. Automaty nie przyjmowały bilonu. Bilon był zamieniany na banknoty w kasie lokalu. W kasie były dokonywane wypłaty, które są odnotowywane w dokumentach, rozmieniane pieniądze. Do kasy pracownicy przynosili gotówkę z automatów oraz opisywali dane na kartkach. W kasie były dwie metalowe kasetki zamykane na klucz, w jednej były trzymane pieniądze na wypłaty (na stole) w drugiej kasetce na podłodze były trzymane klucze. Drzwi do lokalu były otwierane na dzwonek. Nie każdy kto dzwonił do lokalu był do niego wpuszczany. W lokalu było wydzielone miejsce na bar. Obsługa lokalu zajmowała się utrzymaniem czystości lokalu. Ponadto z opisu protokołu wynika, że pracownicy lokalu: wykredytowali automaty, wypłacali gotówkę, wybierali pieniądze z automatów, rozliczali automaty (otwierali automaty, spisywali dane z wnętrza automatów, przeliczali pieniądze z automatów, wykonywali zdjęcia wnętrza automatów), odnotowywali wypłaty na kartkach, wchodzili w tryb serwisowy i spisywali dane z monitora automatu. Dodatkowo, K. W. zatrudniona w Spółce na stanowisku menagera ds. rozwoju do protokołu na pytanie, w jaki sposób były przekazywane faktury za wynajem lokalu przy ul. [...] [...] i [...] wyjaśniła iż miało to miejsce drogą pocztową lub mailową, dodatkowo zeznała, iż do lokali wynajętych przez Spółkę (w tym do lokalu przy ul. [...]) wstawiane były automaty hazardowe. Zdaniem Sądu zebrany materiał dowodowy wskazuje, że Spółka w sposób aktywny, w ramach wspólnego przedsięwzięcia, współuczestniczyła (obok podmiotu będącego prawnym dysponentem automatów), w urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, gdyż udostępniła powierzchnię pod automaty firmie G., umożliwiła ich podłączenie do sieci elektrycznej, jak również zajmowała się automatami poprzez zatrudnienie pracowników w celu sprawowania nadzoru na automatami, przyjęcie na siebie obowiązku (poprzez zatrudnienie pracowników) sprawnej obsługi grających, poprzez wystawianie dla graczy pokwitowań wygranej w sytuacji braku wystarczającej ilości gotówki, dokonywanie sprawnej obsługi automatów należących do G., poprzez ich resetowanie w przypadku realizowania tzw. "wypłaty z ręki", umożliwiając tym samym podjęcie na nich kolejnych gier, dokonywanie wypłaty pieniężnej, nadzór nad automatami (naprawa usterek automatów), ponoszenie kosztów związanych z właściwą eksploatacją urządzeń, w tym kosztów energii elektrycznej, paliwa gazowego, przeszkolenie pracowników w zakresie obsługi automatów, resetowanie liczników. Sąd podziela pogląd, iż z powyższego wynika, że Strona poprzez aktywne działania polegające na zorganizowaniu i pozyskiwaniu odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, utrzymanie automatów w stanie stałej aktywności umożliwiającej ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługę urządzeń oraz zatrudnienie odpowiedniego personelu i jego przeszkolenie, była urządzającym gry na automatach. Zdaniem Sądu Skarżąca podejmując czynności i przyjmując obowiązki pozostające w związku z działalnością obejmującą urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, była podmiotem współorganizującym gry. Tym samym zasadnie uznano, że Spółka jest podmiotem, który wspólnie z prawnymi dysponentami tych urządzeń - zorganizowała przedsięwzięcie polegające na urządzaniu gier na automatach w rozumieniu u.g.h. Zebrany materiał dowodowy pozwala na zaklasyfikowanie działań Skarżącej jako umożliwiające sprawne funkcjonowanie automatów, ich obsługę i nadzór, a przede wszystkim realizowanie wygranych, a co za tym idzie można ją uznać za urządzającą gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W świetle całokształtu ustalonych w sprawie okoliczności, podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., polegający na wymierzeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, wobec osoby, która nie posiadała przymiotu "urządzającego gry", nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu nie mogły odnieść zamierzonego skutku zarzuty Strony wskazujące na naruszenie przepisów prawa Unii Europejskiej oraz art. 120 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na podstawie art. 89 u.g.h. w zw. art. 14 ust. 1 u.g.h. wobec braku ich notyfikacji Komisji Europejskiej zgodnie z dyrektywą 98/34/WE. Zwrócić bowiem należy uwagę, że w dniu 5 listopada 2014 r. Polska notyfikowała Komisji Europejskiej projekt ustawy o zmianie u.g.h., która została uchwalona w dniu dnia 12 czerwca 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 1201 – określanej dalej jako u.z.u.g.h.), a weszła w życie w dniu 3 września 2015 r. Projekt obejmował także przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. w brzmieniu: "Urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, w tym turniejów gry pokera, gier w kości oraz gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry na zasadach i warunkach określonych w zatwierdzonym regulaminie i udzielonej koncesji lub udzielonym zezwoleniu, a także wynikających z przepisów ustawy". Z dokumentów dotyczących procedury notyfikacji wynika, że Komisja Europejska nie dopatrzyła się w tej regulacji zagrożenia dla swobodnego przepływu towarów, swobody świadczenia usług lub swobody przedsiębiorczości i nie zakwestionowała proponowanego przepisu jako mogącego stwarzać bariery w wymianie handlowej między państwami członkowskimi. Znowelizowany przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. w powyższym kształcie (art. 1 pkt 7 u.z.g.h.) wszedł w życie przed dniem zatrzymania spornych automatów. Również NSA uchwałą z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, rozstrzygnął pojawiające się w orzecznictwie rozbieżności, stwierdzając, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. W uchwale tej NSA stwierdził również, iż urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Rozwijając tą kwestię w uzasadnieniu NSA wskazał, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której - jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Kolejny zarzut skargi dotyczy naruszenia art. 165b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 8 i art. 91 u.g.h., poprzez wszczęcie postępowania po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Strona podniosła, że przeprowadzona przez funkcjonariuszy w dniu 10.03.2017 r. kontrola, była rodzajem kontroli podatkowej, o której mowa w ww. przepisie, a w skutek upływu ww. terminu, brak było podstaw do wszczęcia postępowania podatkowego. Również z tym zarzutem nie można się zgodzić. Przywołany przepis art. 165b § 1 O.p. stanowi, że w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Z kolei z art. 8 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym z daty zdarzenia, wynika, że do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. Z kolei z art. 91 tej ustawy wynika, że do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. W tym miejscu wskazać należy, iż w myśl art. 33 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, do zadań naczelnika urzędu celno-skarbowego należy rozpoznawanie, wykrywanie i zwalczanie przestępstw skarbowych i wykroczeń skarbowych, zapobieganie tym przestępstwom i wykroczeniom oraz ściganie ich sprawców, w zakresie określonym w Kodeksie karnym skarbowym. Rozdział 9 Działu 11 Tytułu I ustawy z dnia 10 września 1999 r. W świetle art. 107 Kodeksu karnego skarbowego kto wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji lub zezwolenia urządza lub prowadzi gry hazardowe, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności do lat 3, albo obu tym karom łącznie. Stosownie do art. 113 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, w postępowaniu w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania karnego, jeżeli przepisy niniejszego kodeksu nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 211 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego, w celu sprawdzenia okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy można przeprowadzić, w drodze eksperymentu procesowego, doświadczenie lub odtworzenie przebiegu stanowiących przedmiot rozpoznania zdarzeń lub ich fragmentów. Z kolei zgodnie z art. art. 33 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS do zadań naczelnika urzędu celnoskarbowego należy wykonywanie kontroli celno-skarbowej. Zakres kontroli celno-skarbowej został określony w art. 54 ustawy o KAS. I tak stosownie do art. 54 ust. 1 pkt 3 ustawy, naczelnicy urzędów celno-skarbowych są uprawnieni do przeprowadzania kontroli celno-skarbowych w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a także zgodność tej działalności ze zgłoszeniem, udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem. W ramach wykonywania tej kontroli funkcjonariuszom przysługuje uprawnienie do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu (art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS). Reasumując naczelnicy urzędów celno-skarbowych są uprawnieni i zobowiązani m.in. do rozpoznawania, wykrywania i zwalczania przestępstw i wykroczeń skarbowych przeciwko organizacji gier hazardowych oraz prowadzenia kontroli celno-skarbowych przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie takich gier, w trakcie których uprawnieni są do przeprowadzenia eksperymentu/eksperymentu procesowego, którego celem jest ustalenie charakteru gier możliwych do przeprowadzenia na automatach. Po drugie każde z tych postępowań, tj. wynikających z zadań o których mowa w art. 33 ust. 1 pkt 1 i pkt 8 ustawy o KAS toczy się w innym trybie i na podstawie innych przepisów. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik UCS dokonywał czynności trybie postępowania karnego skarbowego. Zatem skoro z akt sprawy wynika, że organ prowadził postępowanie przygotowawcze w ramach postępowania karnego skarbowego w związku z podejrzeniem popełnienia czynu z art. 107 § 1 K.k.s., tym samym nie można przyjąć, że czynności przeprowadzone przez funkcjonariuszy były "rodzajem kontroli podatkowej", do której odnoszą się regulacje działu VI (Kontrola podatkowa) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Celem czynności nie było bowiem dokonanie ustaleń w zakresie zobowiązań podatkowych w podatku od gier, lecz dokonanie ustaleń w przedmiocie legalności urządzania gier hazardowych. Nie miał zatem w sprawie zastosowania art. 165b ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowił o obowiązku wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Wynikający natomiast z art. 8 i art 91 u.g.h. obowiązek odpowiedniego stosowania do postępowań w sprawach określonych w ustawie i do kar pieniężnych przepisów Ordynacji podatkowej oznacza, że przepisy te należy stosować wprost, z modyfikacją lub nie należy ich stosować wcale. Skoro zatem we wspomnianym art. 165b ustawy Ordynacja podatkowa mowa jest o 6-miesięcznym terminie na wszczęcie postępowania podatkowego po zakończeniu kontroli podatkowej, ale tylko w przypadku gdy kontrolowany podmiot nie złożył deklaracji podatkowej lub nie dokonał korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, regulacje przywołanego powyżej przepisu nie mogły mieć w sprawie zastosowania, gdyż w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy Strona nie była podatnikiem podatku od gier i nie istniał obowiązek złożenia przez nią deklaracji podatkowej. Jak stanowi bowiem art. 71 ust. 1 u.g.h. podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie udzielonej koncesji lub udzielonego zezwolenia, z wyłączeniem loterii promocyjnych, podmiot urządzający gry objęte monopolem państwa oraz uczestnik turnieju gry w pokera. Tymczasem Spółka nie posiadała koncesji na kasyno gry, a urządzając gry na automatach w miejscu niedozwolonym podlegała sankcji administracyjnej. Również z tych przyczyn art. 165b Ordynacji podatkowej nie mógł mieć w niniejszej sprawie zastosowania. Natomiast w zakresie zarzutu naruszenia art. 189a i następnych K.p.a., poprzez ich pominięcie, mimo iż zdaniem Strony przepisy znajdują pełne zastosowanie do kar pieniężnych w grach hazardowych, Sąd zauważa, że mimo braku rozważań w tym zakresie w zaskarżonej decyzji, zupełnie nie miało to wpływu na wynik sprawy. Kwestia zastosowania art. 189a i następnych K.p.a. w ogóle nie była przedmiotem jakiejkolwiek argumentacji Strony, czy też polemiki na etapie postępowania przed organami obu instancji. Strona kwestię tę poruszyła dopiero w skardze do sądu administracyjnego wskazując na naruszenie art. 189a, 189d, 189f i 189g. Sąd zauważa że odnośnie możliwości zastosowania w sprawie przepisów działu IVa K.p.a. dotyczącego administracyjnych kar pieniężnych do kar pieniężnych wymierzanych na podstawie przepisów u.g.h., przepisy u.g.h. nakazują odpowiednie stosowania przepisów Ordynacji podatkowej. I tak zgodnie z art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w ustawie (u.g.h) stosuje się odpowiednio przepisy O.p., chyba że ustawa stanowi inaczej. Również art. 91 u.g.h. nakazuje do kar pieniężnych stosować odpowiednio przepisy O.p. W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie podkreśla się powyższe odesłanie (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 30 stycznia 2020 r. sygn. akt II SA/Sz 522/19) Wskazuje się ponadto, że problematyka kar pieniężnych za urządzanie gier hazardowych została szczegółowo uregulowana w ustawie o grach hazardowych (wyrok WSA w Poznaniu z 16 stycznia 2020 r. III SA/Po 747/19) Zauważa się też, że w samej u.g.h. uregulowana została chociażby materia wysokości kar pieniężnych, organów właściwych w sprawach kar pieniężnych oraz terminów ich uiszczenia (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 15 stycznia 2020 r. sygn. akt II SA/Bd 922/19). Istnieją też poglądy, że powyższe przepisy k.p.a. nie mają zastosowania do kar pieniężnych wymierzanych w drodze decyzji na podstawie przepisów rozdziału 10 u.g.h. gdyż do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy O.p., co zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a. wyklucza stosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego (tak np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 stycznia 2020 r. III SA/Łd [...]). Niemniej jednak w związku z podniesionym zarzutem należy stwierdzić, że art. 189a K.p.a. jest przepisem o charakterze ogólnym i wprowadzającym działu IVA Kodeksu, zgodnie z którym w sprawach nakładania lub wymierzania administracyjnej kary pieniężnej lub udzielania ulg w jej wykonaniu stosuje się przepisy niniejszego działu, jednak w przypadku uregulowania w przepisach odrębnych: 1) przesłanek wymiaru administracyjnej kary pieniężnej, 2) odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej lub udzielenia pouczenia, 3) terminów przedawnienia nakładania administracyjnej kary pieniężnej, 4) terminów przedawnienia egzekucji administracyjnej kary pieniężnej, 5) odsetek od zaległej administracyjnej kary pieniężnej, 6) udzielania ulg w wykonaniu administracyjnej kary pieniężnej - przepisów działu IVA w tym zakresie nie stosuje się. Sąd zatem podkreśla, że przesłanki nałożenia kary pieniężnej zostały określone w Rozdziale 10 u.g.h. Karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez zezwolenia, a taką w sprawie jest Spółka. Nie znajduje zatem w sprawie zastosowania wskazywany przez Stronę art. 189d k.p.a. Jak wskazano w wyroku WSA w Warszawie z dnia 30 października 2019 r. V SA/Wa 660/19, kara za urządzanie gier hazardowych bez wymaganego przepisami zezwolenia (koncesji, zezwolenia, zgłoszenia) jest karą jednolitą, o sztywnej wysokości. Zatem z tej przyczyny nie będą miały zastosowania dyrektywy wymiaru kary określone w art. 189d k.p.a. Trzeba jednoznacznie stwierdzić, że dyrektywy wymiaru kar administracyjnych przewidziane w k.p.a. nie znajdują zastosowania w przypadku kar nakładanych decyzjami związanymi, czyli takimi, w stosunku do których ustawodawca nakazuje stosować pewien jednoznaczny mechanizm - sankcji pieniężnej. Dyrektywy wymiaru kary mają jedynie zastosowanie w przypadkach uznania administracyjnego, w których wysokość kary zależy od organu, a nie jest określona sztywno. Powyższe twierdzenia są podzielane zarówno w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (patrz wyrok WSA Warszawie z 11 lipca 2018 r. VIII SA/Wa 205/18), jak i doktrynie. Ta ostatnia jednoznacznie wskazuje, że dyrektywy wymiaru kary nie mają zastosowania w wypadku, gdy wysokość kary wynika wprost z przepisów prawa, tj. wysokość kary jest określona w sposób sztywny (por. Przybysz Piotr Marek, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz do art. 189d k.p.a., LEX/el. 2019). Co więcej, art. 189d k.p.a. ma zastosowanie wyłącznie w zakresie wymierzania administracyjnej kary pieniężnej tj. ustalenia jej wysokości w kwocie pieniężnej (w pieniądzu). Nie ma natomiast zastosowania do nakładania tej kary. Andrzej Wróbel w komentarzu do art. 189d k.p.a. (Jaśkowska Małgorzata, Wilbrandt-Gotowicz Martyna, Wróbel Andrzej, Komentarz aktualizowany do Kodeksu postępowania administracyjnego, LEX/el. 2019) jednoznacznie wskazał, że w przypadku cyt. "gdy przepis szczególny określa wysokość kary pieniężnej np. w taki sposób, jak czyni to art. 89 ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h., który stanowi, że wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1 tego przepisu, wynosi w przypadku gier na automatach 100 tys. zł od każdego automatu, art. 189d k.p.a. nie ma zastosowania". Jak już wyżej wskazano Spółka organizowała gry na automatach nie posiadając koncesji na prowadzenie kasyna gry. Urządzanie gier na automatach jest działaniem świadomym, więc nie można przyjąć, że naruszenie było wynikiem działania siły wyższej, zastosowania więc nie mógł mieć art. 189e. Poza tym, należy powtórzyć, odnosząc się do powołanego przez Skarżącą przepisu art. 189f k.p.a., że w orzecznictwie istnieje pogląd, iż wskazane przepisy nie mają zastosowania do kar pieniężnych wymierzanych w drodze decyzji na podstawie przepisów rozdziału 10 u.g.h., gdyż zgodnie z art. 8 u.g.h. do postępowań w sprawach określonych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy O.p., chyba że ustawa stanowi inaczej, a w świetle art. 91 u.g.h.do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy O.p., co zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 k.p.a. wyklucza stosowanie przepisów k.p.a. (tak np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 22 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Łd 846/19). Niezależnie od powyższego Skarżąca nie wskazała w toku postępowania żadnych okoliczności stanowiących podstawę do odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej, a zdaniem Sądu nie ma żadnych takich przesłanek wynikających z akt postępowania, żeby uznać, że jakiekolwiek okoliczności dotyczące tej kwestii zachodziły w sprawie. Nie było więc zdaniem Sądu podstaw do dokonywania jakichkolwiek rozważań w tej materii przez organy. Strona nie wskazała też na żadne takie okoliczności w skardze. Tym samym podniesiony zarzut w żaden sposób nie może wpłynąć na rozstrzygnięcie sprawy. Zupełnie nietrafna jest też argumentacja skargi dotycząca rzekomej niekonsekwencji organu który odmówił zastosowania w sprawie art. 165b Ordynacji podatkowej, a także odmówił zastosowania regulacji wynikającej z działu IV k.p.a. tj. art. 189g k.p.a. dotyczącego przedawnienia. Sąd zauważa, że regulacja z art. 165b O.p. dotyczy przedawnienia prawa do wszczęcia postępowania podatkowego w terminie przekraczającym 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej i organ szczegółowo wyjaśnił dlaczego instytucja ta nie znajduje zastosowania na gruncie niniejszej sprawy. Natomiast art. 189g k.p.a. dotyczy przedawnienia prawa do nałożenia kary administracyjnej. Nie może zostać ona nałożona, jeżeli upłynęło pięć lat od dnia naruszenia prawa. Nawet gdyby organ rozważał powyższą kwestię, to Sąd zauważa, że od dnia 10 marca 2017 r. gdy ujawniono naruszenie przez Spółkę przepisów, do wydania decyzji przez organ I jak i II instancji - odpowiednio w dniach [...] marca 2019 r. i [...] czerwca 2019 r., wskazany pięcioletni okres jeszcze nie upłynął. Reasumując stwierdzić należy, iż postępowanie zakończone wydaniem zaskarżonej decyzji oparte zostało na materiale dowodowym potwierdzającym, że urządzenia zatrzymane w dniu kontroli są automatami do gier hazardowych, wykorzystywane przez Skarżącą do urządzania gier hazardowych poza kasynem gry. Tym samym zasadne było wymierzenie Spółce kary pieniężnej w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Wniosek o pytanie prejudycjalne zawarty w skardze należało oddalić mając na uwadze argumenty zawarte w wyroku TSUE z dnia 13 października 2016 r., w którym to Trybunał rozstrzygając pytanie prawne w sprawie nr C-303/15 stwierdził, że: "Artykuł 1 dyrektywy 98/34/WE w brzmieniu zmienionym na mocy dyrektywy 98/48/WE należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego, nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu". Z tych wszystkich względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie skargę oddalił, o czym orzekł na podstawie art. 151 p.p.s.a., w sentencji wyroku. Przytoczone w sprawie orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl.