I SA/Łd 808/19

Dnia 28 kwietnia 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 28 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi W. K. i K. K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 rok oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] października 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza K. z dnia [...] sierpnia 2019 r. odmawiające W. K. i K. K. zawieszenia postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że postanowieniem z dnia 16 lutego 2017 roku Burmistrz K. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia K. i W. małżonkom K. wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 rok. Decyzją z dnia [...] maja 2018 roku Burmistrz K. określił podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2017 rok w kwocie 76.520,00 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] lutego 2019 roku uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Organ pierwszej instancji ponownie prowadził postępowanie w sprawie. W dniu 23 lipca 2019 roku podatnicy wnieśli o zawieszenie postępowania w sprawie do czasu zakończenia spraw przed Trybunałem Konstytucyjnym (dalej: TK) pod sygn. akt K 51/16 i 54/16 oraz przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) pod nr Eco-Wind Construction C-727/17. W piśmie podkreślili, że niniejsza sprawa dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości m. in elektrowni wiatrowych. Podstawą rozstrzygnięcia będą przepisy art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.), art. 3 pkt. 1 i 3 Prawa budowlanego oraz art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (dalej: u.i.e.w.). Jak wynika z informacji publikowanych przez TK, powyższe przepisy są przedmiotem skarg w sprawach K 51/16 i 54/16. To powoduje, że wynik postępowania przed TK ma wpływ na wynik niniejszego postępowania. Wnioskodawcy zauważyli też, że na gruncie tej problematyki Naczelny Sąd Administracyjny, w sprawie o sygn. akt II FSK 2983/17 wydał postanowienie z dnia 22 października 2018 roku w trybie art. 155 § 1 P.p.s.a. podając, że podwójne odesłanie przez przepisy ustawy podatkowej (tu: u.p.o.l.) do przepisów Prawa budowlanego i dalej do przepisów u.i.e.w., godzi w zasadę określoności prawa podatkowego i poddaje w wątpliwość prawidłowość konstruowania podstawy opodatkowania w przypadku elektrowni wiatrowych. Wnioskodawcy wskazali ponadto na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 12 października 2017 r., sygn. akt II SA/Ke 337/17, w którym skierowano pytanie prejudycjalne do TSUE w przedmiocie obowiązku notyfikacji niektórych uregulowań prawnych tej ustawy. Sprawa toczy się pod sygn. C-727/17. W związku z powyższym, w świetle art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) toczą się dwa postępowania, których wynik rzutuje na rozstrzygnięcie tej sprawy. Postanowieniem z dnia 9 sierpnia 2019 roku organ pierwszej instancji odmówił zawieszenia postępowania podatkowego, uznając, że w sprawie brak jest przesłanki wskazanej w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w postanowieniu z [...] października 2019 r. wskazało, że z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia w sytuacjach, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest wcześniejszym rozstrzygnięciem określonej kwestii prawnej, ściśle związanej z tą sprawą (mającej wpływ na jej wynik), jednakże mogącej być przedmiotem rozpoznania jedynie przez inny organ lub sąd. Pomiędzy zagadnieniem wstępnym a rozstrzygnięciem sprawy musi zatem istnieć związek przyczynowy, wystąpienie zagadnienia wstępnego powinno ujawnić się w toku postępowania, a jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu. Bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego nie jest możliwe wydanie decyzji. Następnie Kolegium oceniło, że wskazywana przez pełnomocników podatników zawisłość przed TK sprawy pod sygn. akt K 51/16 i 54/16 dotyczącej zgodności ustawy z Konstytucją - art. 188 ust. 1 Konstytucji RP - nie powoduje kompetencji do zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Uzasadniając swój pogląd organ wskazał, że po pierwsze, w postępowaniu administracyjnym organy administracji publicznej nie mają kompetencji do kwestionowania zgodności z Konstytucją RP przepisów prawa i nie mogą podnosić kwestii niekonstytucyjności tych przepisów w toku postępowania administracyjnego, podczas gdy sądy są uprawnione do występowania z pytaniem prawnym do TK, jeżeli w ocenie sądu występującego z pytaniem prawnym są podstawy do zbadania przez TK zgodności przepisu z Konstytucją. Po drugie, przepisy prawa korzystają z domniemania co do ich zgodności z Konstytucją RP i organ administracji publicznej nie może odmówić ich stosowania, powołując się wyłącznie na to, że w innej sprawie sąd wystąpił z pytaniem prawnym do TK o zbadanie konstytucyjności tych przepisów. Po trzecie, procedury sądowe wprost wskazują, że postępowanie sądowe podlega zawieszeniu w razie przedstawienia przez sąd pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu, ale tylko w tej sprawie, w której przedstawiono pytanie prawne (art. 124 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 roku, poz. 1302 ze zm.), dalej: P.p.s.a) oraz że postępowanie sądowe może być zawieszone, jeżeli sąd oceni, że rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego postępowania toczącego się przed Trybunałem Konstytucyjnym (art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a.), przy czym przyjmuje się, że to fakultatywne zawieszenie postępowania jest dopuszczalne wtedy, gdy sąd dostrzega potrzebę zbadania zgodności przepisu z Konstytucją, jednakże nie przedstawia pytania prawnego Trybunałowi z tego tylko powodu, że w innej sprawie sąd przedstawił takie pytanie. Z powyższych względów - zdaniem organu drugiej instancji - nie ma podstaw do uznania, że sprawa rozpoznawana przez Trybunał Konstytucyjny na skutek przedstawienia pytania prawnego przez sąd w innej sprawie stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. W ocenie organu jednoznaczna treść art. 203 O.p. egzemplifikującego prawa i obowiązki organu podatkowego i stron postępowania podatkowego w sytuacji zawieszenia postępowania podatkowego z przyczyn określonych w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., wśród których ustawodawca nie przewidział: wystąpienia do TK, jak również oczekiwania na ogłoszenie orzeczenia TK - dostatecznie dowodzą, że nie stanowią one zagadnienia wstępnego, od którego uzależnione jest rozpatrzenie sprawy prowadzonej w oparciu o przepisy O.p., zakończone wydaniem w niej decyzji. W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest ponadto pogląd, że TK nie jest sądem w znaczeniu powołanego przepisu. Prawa strony są przy tym chronione poprzez możliwość wznowienia postępowania administracyjnego, gdyby przepis przestał obowiązywać w wyniku orzeczenia Trybunału (art. 240 § 1 pkt 8 O.p.). Ponadto nie można zapominać, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. od rozstrzygnięcia innego sądu bądź organu zależeć ma rozpatrzenie i załatwienie sprawy. Oznacza to, że przedmiot postępowania prejudycjalnego powinien stanowić element podstawy faktycznej, a nie prawnej rozstrzygnięcia w sprawie. Także zainicjowana przez WSA w Kielcach sprawa II SA/Ke 337/17, w której skierowano pytanie prejudycjalne do TSUE w przedmiocie obowiązku notyfikacji niektórych uregulowań prawnych tej ustawy (nr Eco-Wind Construction C-727/17) została oceniona jako niestanowiąca zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. W ocenie organu od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego musi zależeć rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w ogóle, a nie wydanie decyzji o treści oczekiwanej przez żądającą zawieszenia postępowania stronę. Możliwość zawieszenia postępowania zachodzi tylko wówczas, kiedy bez rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd wydanie decyzji nie będzie możliwe. Za prawidłowością tego stanowiska organów podatkowych przemawia brzmienie art. 201 § 1 pkt O.p. i porównanie go z treścią art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. W ocenie SKO w Łodzi skoro żaden przepis nie daje ani stronie postępowania podatkowego, ani też organowi podatkowemu uprawnienia do wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym do TSUE, to Trybunał ten nie może być uznany za organ lub sąd o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Podstawę prawna do takiego twierdzenia daje wprost art. 203 § 1 o.p. Także wskazywane postanowienie NSA, z dnia 22 października 2018 r., II FSK 2983/17 wydane w trybie sygnalizacji art. 155 § 1 P.p.s.a., nie mieści się - zdaniem organu - w podstawie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., bowiem nie można także i tu przyjąć, że wynik przedmiotowego postępowania podatkowego jest uzależnione od rozstrzygnięcia w tej sprawie. Końcowo organ odwoławczy stwierdził, że uzasadnienie postanowienia organu pierwszej instancji nie spełnia wymogów wynikających z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. Także pouczenie: "na postanowienie niniejsze służy zażalenie", nie spełnia wymogów z art. 217 § 1 pkt 6 O.p., bowiem organ nie wskazał ani trybu i terminu wniesienia zażalenia, ani organu właściwego do jego rozpatrzenia. Jednak - zdaniem Kolegium - takie uchybienia nie dają podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia i orzeczenia co do istoty sprawy, bądź umorzenia postępowania w sprawie w sprawie (art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 239 O.p.), ani też do uchylenia postanowienia w całości i przekazania właściwemu organowi z uwagi na naruszenie przepisów o właściwości (art. 233 § 1 pkt 2 lit. b) w zw. z art. 239 O.p.), ani też do umorzenia postępowania zażaleniowego (art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 O.p.), bowiem brak jest podstaw do takich rozstrzygnięć. Rozstrzygnięcie sprawy zawieszenia postępowania nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części (art. 233 § 2 w zw. z art. 239 O.p.). W związku z tym, pomimo uchybień w uzasadnieniu i pouczeniu zaskarżonego postanowienia, Kolegium utrzymało w mocy postanowienia organu pierwszej instancji na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. Na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] października 2019 r. W. K. i K. K. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie: art. 201 § 1 pkt. 2 O.p., w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, polegający na jego niezastosowaniu spowodowanego błędnym przyjęciem, że TK i TSUE nie są sądami w znaczeniu przywołanego przepisu, a nadto poprzez uznanie, iż toczące się postępowanie przed TK nie dotyczy przepisów, które powinny mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. Organ II instancji, przyjął, że rozstrzygnięcia niniejszych postępowań nie stanowią zagadnienia wstępnego, a tym samym nie mają wpływu na ustalenie wysokości podatku od nieruchomości za rok 2017 w niniejszej sprawie. art. 201 § 1 pkt. 2 O.p. w zw. z art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, a to polegającym na przyjęciu, że pytanie prejudycjalne związane z wykładnią przepisów prawa unijnego nie jest zagadnieniem wstępnym, gdyż jego rozstrzygnięcie nie wpływa na rozpatrzenie sprawy i wydania decyzji. Organ II Instancji nie przedstawił w tym zakresie wyczerpującej oceny prawnej. Pominął przy tym między innymi fakt bezpośredniego powiązania postępowania przed TSUE w zakresie dotyczącym obowiązku uprzedniej notyfikacji przepisów przez Komisję Europejską, co w niniejszej sprawie jest sporne i obecnie jest przedmiotem rozważań TSUE. Kwestia ta została przez organ II Instancji pominięta, nie zwrócono uwagi na ewentualne konsekwencje związane z uznaniem, że brak notyfikacji przepisów technicznych jest równoznaczny z ich bezskutecznością względem skarżących. Mając na uwadze powyższe skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia, gdy łącznie ziszczą się cztery przesłanki, a mianowicie: 1/ wyłoni się ono w toku postępowania, 2/ jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3/ rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4/ istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji i związek ten musi mieć charakter bezpośredni (por. wyroki NSA z dnia 22 grudnia 2011 r., II FSK 1891/11 i z dnia 14 czerwca 2011 r., II GSK 627/10). Związek pomiędzy sprawą rozpatrywaną w postępowaniu podatkowym a kwestią będącą przedmiotem postępowania, które możemy nazwać prejudycjalnym, powinien polegać na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w postępowaniu prejudycjalnym, stanowi obligatoryjną podstawę załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Rozstrzygnięcie tego zagadnienia musi być istotne z punktu widzenia realizacji celu postępowania podatkowego, tj. załatwienia sprawy oraz powinno mieć bezpośredni wpływ na wynik tego postępowania. Jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, to nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Mogą się z nim wiązać określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania (por. wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2010 r., I FSK 536/09). Uzależnienie rozstrzygnięcia od zagadnienia wstępnego oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia jest warunkiem rozstrzygnięcia sprawy podatkowej w ogóle, a nie warunkiem wydania decyzji o określonej treści. Zagadnienie wstępne wiąże się zatem z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 15 listopada 2018 r., II FSK 3316/16). Należy zgodzić się z SKO w Ł., że zakończenie postępowań toczących się przed TK i TSUE, dla niniejszej sprawy nie ma charakteru zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Skarżący uważają, że rozstrzygnięcia w tych sprawach będą oddziaływały na wymiar podatku w niniejszej sprawie, z czym - co do zasady - można się zgodzić. Jednak ta okoliczność nie uniemożliwia organowi rozstrzygnięcia ich sprawy podatkowej, gdyż żaden przepis O.p., czy u.p.o.l. (które w sprawie mają zastosowanie), nie wymaga dla wydania decyzji podatkowej uprzedniego rozpoznania przez TK wniosków o zbadanie zgodności z Konstytucją określonych przepisów, które mogą mieć zastosowanie w sprawie podatkowej, czy też rozpoznania pytania prejudycjalnego przez TSUE. Wynik tych postępowań nie warunkuje zatem prowadzenia przez organ postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Reasumując, należy stwierdzić, że w sprawie nie zaistniała przesłanka z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. zobowiązująca organ podatkowy do zawieszenia postępowania. Nie doszło więc do naruszenia tego przepisu, również w zw. z art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, zwłaszcza, że ten ostatni przepis w ogóle nie ma zastosowania w postępowaniu przed organami podatkowymi. Z powyższych względów Sąd uznał, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) orzekł jak w sentencji. Ake.