II FSK 218/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Artur Kot, , Protokolant Konrad Kapiński, po rozpoznaniu w dniu 29 września 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej GN od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 października 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 629/20 w sprawie ze skargi GN na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 maja 2020 r. [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od GN na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 3600 (słownie: trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 7 października 2020 r., I SA/Gd 629/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę GN (zwanego dalej Skarżącym) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 29 maja 2020 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd pierwszej instancji wynika, że w 2016 r. Skarżący prowadził działalność gospodarczą i zajmował się m.in. sprzedażą hurtową i detaliczną samochodów osobowych i furgonetek. Organy nie kwestionowały samego faktu nabycia przez Skarżącego używanych samochodów osobowych spoza granic Polski – z Niemiec. Wszystkie osoby, które w 2016 r. zakupiły od Skarżącego samochody, potwierdziły fakt zakupu pojazdów od Skarżącego. Jednakże umowy kupna pojazdów używanych (KAUFVERTAG) zawarte przez Skarżącego z obywatelami Niemiec nie odzwierciedlały stanu faktycznego. Świadczą o tym następujące okoliczności: - nie ma możliwości zidentyfikowania niektórych sprzedawców o wskazanych danych osobowych i adresowych, - niektóre wskazane podmioty nie były nigdy właścicielami pojazdów wskazanych na kwestionowanych umowach, - kwoty sprzedaży znacznie odbiegają od wartości wykazanych na dokumencie kupna/sprzedaży, - podpisy widniejące na umowach nie są podpisami należącymi do osób wskazanych jako rzekomi zbywcy, - rzekomi sprzedawcy nie potrafią jednoznacznie wskazać podmiotu, na rzecz którego dokonali sprzedaży. 3. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę podzielił stanowisko organów, że w trakcie postępowania organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa i zasadnie uznały, iż Skarżący w 2016 r. zakupił samochody od innych osób, niż te wskazane w umowach lub za inną cenę. 4. Powyższy wyrok oddalający skargę Skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie: 1) art. 5a pkt 6, art. 5b ust. 1, art. 9 ust. 1-1 a, ust. 2, art. 14 ust 1, ust. 1c, ust. 2, ust. 2c oraz ust. 3, art. 11 a, art. 22 ust. 1, ust. 4, art. 23 ust. 1 pkt 46, art. 24a ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 2a, ust. 13 a, art. 27b ust. 1 pkt 1a, ust. 2, art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – zwanej dalej: u.p.d.o.f.) - poprzez zakwestionowanie wydatków poczynionych na zakup samochodów na terytorium Niemiec jako kosztów uzyskania przychodów; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) - poprzez błędną ocenę materiału dowodowego i stwierdzenie, że organy podatkowe obu instancji w sposób wyczerpujący zbadały wszelkie okoliczności faktyczne dotyczące przedmiotowej sprawy i nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego i rozpoznanie sprawy na rozprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości, zasądzenie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 5. Prawidłowo wskazał sąd pierwszej instancji, że organy podatkowe nie kwestionują samego faktu nabycia przez Skarżącego używanych samochodów osobowych poza Polską. Osoby, które kupiły od Skarżącego samochody w Polsce potwierdziły fakt zakupu tych pojazdów. Te samochody istniały i to nie jest kwestionowane. Kwestionowana jest prawidłowość dokumentacji - umowy sprzedaży pojazdów używanych zawarte przez podatnika z obywatelami Niemiec nie odzwierciedlają stanu faktycznego. Po prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu dowodowym organ skonstatował, a sąd pierwszej instancji trafnie zaakceptował, że: - nie ma możliwości zidentyfikowania niektórych sprzedawców o wskazanych danych osobowych i adresowych, - niektóre wskazane podmioty nie były nigdy właścicielami pojazdów opisanych w umowach, - cena sprzedaży znacznie odbiega od wartości wykazanej na dokumencie sprzedaży, - podpisy widniejące na umowach nie są podpisami należącymi do osób wskazanych jako rzekomi zbywcy, - sprzedawcy nie potrafią jednoznacznie wskazać podmiotu, na rzecz którego dokonali sprzedaży. Dzięki informacjom przekazanym przez niemieckie organy podatkowe wiadomo, że rzekomi sprzedawcy nie potwierdzili zawarcia umów ze Skarżącym. Tych okoliczności nie można pominąć i mają one oczywisty wpływ na ocenę rzetelności dokumentacji. Obowiązkiem podatnika jest należyte udokumentowanie poniesionych wydatków. Z regulacji art. 121 § 1 O.p. oraz art. 122 O.p. nie wynika przy tym, że organy podatkowe obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, czyli w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy wynikający z dyspozycji art. 122 O.p. nie ma zaś charakteru nieograniczonego, bezwzględnego. Generalną zasadą postępowania dowodowego jest bowiem to, że każdy, kto z faktów wyprowadza dla siebie konsekwencje prawne, obowiązany jest fakty te udowodnić (por. wyrok NSA z 24 kwietnia 2013 r., II FSK 365/12). Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia w szczególności wówczas, gdy strona formułuje twierdzenia co do okoliczności stanu faktycznego, które nie znajdują odzwierciedlenia w materiale dowodowym zebranym przez organ lub zaprzecza poprawności dokonanej przez organ podatkowy oceny stanu faktycznego. W takich przypadkach logika podpowiada, że wraz z tą inicjatywą przechodzą na nią także i wszelkie konsekwencje, jakie wiążą się z wynikiem prowadzonego dowodu. Organy podatkowe mają bowiem obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy (zob. wyrok NSA z 13 kwietnia 2021 r., II FSK 3300/18). Prawidłowo wskazał sąd pierwszej instancji, że niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru, ale rzetelne jego udokumentowanie. Rzetelne, to jest za pomocą takiego dokumentu, z którego wynika co zostało kupione, od kogo, przez kogo, za jaką cenę i w jakiej ilości. Sam fakt posiadania faktury, rachunków, umów nie przesądza automatycznie o możliwości zaliczenia wynikających z nich kwot do kosztów uzyskania przychodu. Jeżeli nabyto inne towary, od innego podmiotu, w innej ilości, kto inny był nabywcą niż to wynika z dokumentu – taki dowód nie będzie dokumentował rzeczywistego zdarzenia. Skoro – jak ustaliły organy – niektóre osoby nigdy nie były właścicielami opisanych pojazdów to jak Skarżący mógł je kupić od tych osób? Powyższe wątpliwości podważają rzetelność przedstawionych dokumentów, co powoduje, że wynikające z nich koszty nie mogą zostać uwzględnione w rozliczeniu. Prawidłowa była konstatacja sądu pierwszej instancji, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa i zgodnie z obowiązującym prawem podatkowym oraz na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego zasadnie uznały, iż podatnik w 2016 r. zakupił samochody od innych osób, niż te wskazane w umowach lub za inną cenę. 6. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 184 P.p.s.a. O zwrocie kosztów orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 209, art. 210 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).