I SA/Po 545/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 1 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi A.R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie kosztów egzekucyjnych oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] lipca 2020 r., nr [...], na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 105 § 1, art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020 r., poz. 256 ze zm., dalej jako: "K.p.a.") oraz art. 18, art. 64 § 1 pkt 4 i § 6, art. 64c § 1, 3, 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm., dalej jako "u.p.e.a.") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r., nr [...] o umorzeniu w całości postępowania administracyjnego wszczętego w dniu [...] listopada 2019 r. w sprawie wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2018 r., nr [...] jako bezprzedmiotowego. Powyższe postanowienie wydano w następującym stanie faktycznym: Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], pełniący jednocześnie rolę wierzyciela i organu egzekucyjnego, prowadził postępowanie egzekucyjne wobec A. R. (dalej jako: "zobowiązana", "skarżąca") na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2018 r., nr [...], obejmującego zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2012 r. w kwocie [...]zł należności głównej. Podstawę prawną dochodzonego obowiązku stanowiła decyzja Naczelnika W. Urzędu Celno-Skarbowego [...] z dnia [...] czerwca 2018 r., nr [...], którą określono spadkobiercom po zmarłym M. R., t.j. A. R. oraz dwojgu małoletnim dzieciom, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2012 r. oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za marzec 2013 r. Organ egzekucyjny zawiadomieniem z [...] sierpnia 2018 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w banku [...] BP S.A. oraz zawiadomieniem z [...] sierpnia 2018 r. zajął wynagrodzenie za pracę. Ww. zawiadomienia zostały doręczone zobowiązanej wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu [...] sierpnia 2018 r. Zastosowane środki egzekucyjne okazały się skuteczne. W wyniku dokonanych czynności bank i pracodawca przekazali łącznie kwotę [...]zł. Następnie wpłaty dokonała zobowiązana. Łącznie uzyskano kwotę [...]zł, z czego na koszty egzekucyjne w dniu [...] września 2018 r. zaliczono kwotę [...]zł. Egzekucja administracyjna zakończyła się w dniu [...] sierpnia 2019 r. w wyniku zapłaty. Skarżąca pismem z [...] września 2019 r. wystąpiła o wydanie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych. Zawiadomieniem z [...] października 2019 r. organ egzekucyjny przekazał informację, że w toku postepowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2018 r. powstały koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł, na które złożyły się opłata manipulacyjna wynosząca [...] zł oraz opłata za czynności egzekucyjne w kwocie [...]zł. Skarżąca pismem z [...] listopada 2019 r. zwróciła się z wnioskiem o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z [...] grudnia 2019 r., powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 ustalił koszty egzekucyjne w łącznej kwocie [...]zł, składające się z opłaty manipulacyjnej w wysokości [...] zł oraz opłaty za czynności egzekucyjne wynoszącej [...] zł. Jednocześnie, organ egzekucyjny wskazał, że nadwyżka pobranych kosztów egzekucyjnych w wysokości [...] zł zostanie zwrócona zobowiązanej na rachunek bankowy, co nastąpiło w dniu [...] grudnia 2019r. Skarżąca pismem z [...] grudnia 2019 r. wniosła zażalenie na ww. postanowienie. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] marca 2020 r., nr [...] uchylił ww. postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Organ II instancji polecił organowi egzekucyjnemu, aby wydając ponowne rozstrzygniecie, uwzględnił następstwa postanowienia organu egzekucyjnego z [...] stycznia 2020 r., nr [...] w sprawie uznania za zasadne zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji i rozważył zasadność obciążenia zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi w kontekście art. 64c § 3 u.p.e.a. Organ wskazał, że postanowieniem z [...] stycznia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uznał za zasadne zarzuty określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia i zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, wniesione w sprawie prowadzenia egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego z [...] sierpnia 2018 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z [...] kwietnia 2020 r., nr [...] umorzył w całości jako bezprzedmiotowe postępowanie administracyjne wszczęte wnioskiem z [...] listopada 2019 r. w sprawie wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego z [...] sierpnia 2018 r. W uzasadnieniu organ egzekucyjny powołując się na przepis art. 64c § 3 u.p.e.a. wskazał, że jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Organ wskazał, że zwrot należności obowiązanemu jest czynnością materialno-techniczną, następuje z urzędu i nie jest wymagane wydanie w tym przedmiocie żadnego postanowienia. Skarżąca w zażaleniu na to postanowienie wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy organowi I instancji w celu ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżonym postanowieniem z [...] lipca 2020 r. (wskazanym na wstępie) utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ II instancji powołał przepisy art. 64 § 1 pkt 4, § 6 oraz art. 64c § 1, § 3, § 7 u.p.e.a. Organ wyjaśnił, że postanowieniem z [...] stycznia 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uznał za zasadne wniesione w sprawie prowadzenia egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego z [...] sierpnia 2018 r. zarzuty określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia i zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Organ wskazał, że powyższe rozstrzygnięcie zostało podyktowane wyrokiem WSA w Poznaniu z 26 września 2019 r., sygn. akt I SA/Po [...], który uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...] lutego 2019 r. w przedmiocie oddalenia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z [...] grudnia 2018 r. Sąd uznał za zasadny zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji oraz zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka. Zdaniem Sądu, Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] będący jednocześnie wierzycielem, posługując się tytułem wykonawczym w celu zaspokojenia wierzytelności, nie zawahał się zainicjować i prowadzić postępowania egzekucyjnego mimo, że pozbawiało to skarżącą ochrony prawnej gwarantowanej w art. 1031 § 2 K.c. Okazało się zatem, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji wobec skarżącej na podstawie tytułu wykonawczego z [...] sierpnia 2018 r. było niezgodne z prawem. Organ podkreślił, że tym samym ziściły się przesłanki z art. 64c § 3 u.p.e.a. Oznacza to, że koszty egzekucyjne pobrano od skarżącej nienależnie. Organ II instancji wskazał, że w tej sytuacji koszty egzekucyjne uzyskane na podstawie tytułu wykonawczego zostały zwrócone skarżącej wraz z ustawowymi odsetkami. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] w dniu [...] grudnia 2019 r. zwrócił skarżącej kwotę kosztów egzekucyjnych w wysokości [...] zł, a w dniu [...] lutego 2020 r. pozostałą kwotę wyegzekwowanych kosztów egzekucyjnych w wysokości [...] zł. W dniu [...] kwietnia 2020 r. zlecono zwrócenie zobowiązanej odsetek ustawowych od pobranych kosztów egzekucyjnych w kwocie łącznej [...] zł. Ponieważ okazało się, że zobowiązana nie ponosi odpowiedzialności za koszty egzekucyjne, a pobrane od skarżącej z tego tytułu należności zostały jej zwrócone w całości wraz z odsetkami, kwestia wysokości i podziału kosztów egzekucyjnych, w rozpoznawanej sprawie, nie wymaga badania w trybie art. 64c § 7 u.p.e.a. Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, w skardze zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, t.j.; 1. art. 138 § 1 pkt K.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez ich niezastosowanie i nieuchylenie postanowienia organu I instancji z [...] kwietnia 2020r., 2. art. 105 § 1 w zw. z art. 64c § 7 oraz art. 18 u.p.e.a. poprzez akceptację bezzasadnego umorzenia postępowania przez organ I instancji w niniejszej sprawie. Wobec powyższego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotności stawki minimalnej według norm przepisanych. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wyjaśnić należy, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do brzmienia art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Badając legalność zaskarżonego postanowienia i postanowienia je poprzedzającego Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani procesowego w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Spór pomiędzy stronami dotyczy tego czy organ egzekucyjny w rozpoznawanej sprawie mógł wydać postanowienie o umorzeniu w całości postępowania administracyjnego wszczętego w dniu [...] listopada 2019 r. w sprawie wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2018 r., nr [...], jako bezprzedmiotowego. Skarżąca stoi na stanowisku, że organ powinien wydać postanowienie w trybie art. 64c § 7 u.p.e.a., organ nadzoru, że prawidłowym było umorzenie przez organ I instancji postępowania. Rację w sporze należało przyznać organowi egzekucyjnemu. W pierwszej kolejności wskazać należy, że kwestie związane z kosztami egzekucyjnymi uregulowane zostały w Rozdziale 6 Działu I u.p.e.a. W art. 64 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed 30 lipca 2020 r. uregulowano wysokość opłat w egzekucji należności pieniężnych. Następnie w art. 64c § 1 u.p.e.a. wskazano, że opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2-4 obciążają zobowiązanego. Z kolei z treści art. 64c § 3 u.p.e.a wynika, że jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Art. 64c § 4d u.p.e.a. stanowi natomiast, że nie obciąża się kosztami egzekucyjnymi oraz kwotą, o której mowa w § 2, wierzyciela będącego naczelnikiem urzędu skarbowego, (...), jeżeli organem egzekucyjnym prowadzącym postępowanie był naczelnik urzędu skarbowego. Wydatki egzekucyjne poniesione przez organ egzekucyjny są pokrywane z budżetu państwa. Stosownie do art. 64c § 6 u.p.e.a. koszty egzekucyjne powstałe w egzekucji należności pieniężnej są dochodzone na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na tę należność, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Na podstawie art. 64c § 6a organ egzekucyjny zawiadamia: 1) zobowiązanego o wysokości kosztów egzekucyjnych na wniosek złożony w terminie 6 miesięcy od dnia: a) wyegzekwowania obowiązku, a w przypadku wyegzekwowania obowiązku w egzekucji z nieruchomości - od dnia, w którym postanowienie o przyznaniu własności nieruchomości stało się ostateczne; b) w którym postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego stało się ostateczne, 2) wierzyciela o wysokości kosztów egzekucyjnych w terminie miesiąca od dnia doręczenia wierzycielowi ostatecznego postanowienia umarzającego postępowanie egzekucyjne, jeżeli koszty egzekucyjne obciążają wierzyciela. W myśl art. 64c § 7 u.p.e.a. organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na wniosek wierzyciela lub zobowiązanego, złożony w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych, o którym mowa w § 6a. Na postanowienie to przysługuje zażalenie. Sąd zauważa, że z ww. przepisów wynika, że w toku postępowania egzekucyjnego, w związku z wykonanymi czynnościami egzekucyjnymi i manipulacyjnymi organ egzekucyjny nalicza i pobiera od zobowiązanego opłaty egzekucyjne oraz opłatę manipulacyjną, a także wydatki egzekucyjne, które to należności stanowią koszty egzekucyjne. Istotne w rozpoznawanej sprawie jest to, że jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny ma obowiązek zwrócić zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. W takim przypadku koszty egzekucyjne obciążają bowiem wierzyciela, bądź organ egzekucyjny, w zależności od tego, który z tych podmiotów spowodował niezgodne z prawem wszczęcie lub prowadzenie egzekucji. W doktrynie i orzecznictwie ugruntowane jest stanowisko, zgodnie z którym przewidziany w art. 64c § 3 u.p.e.a. zwrot kosztów egzekucyjnych jest czynnością materialno - techniczną, w związku z czym, w przypadku ziszczenia się przesłanek do jego dokonania, organ egzekucyjny wypełnia dyspozycję powołanego przepisu bez uprzedniego wydania postanowienia w tej sprawie. Przepis ten nie stanowi bowiem samodzielnej podstawy prawnej do orzekania w sprawie zwrotu zobowiązanemu pobranych kosztów egzekucyjnych. Zwrot ten następuje bowiem z urzędu. Dokonanie takiej czynności w postaci zwrotu należności z tytułu pobranych kosztów egzekucyjnych wraz z ustawowymi odsetkami nie wymaga wniosku zobowiązanego, jeżeli bowiem wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem. Organ egzekucyjny powinien dokonać takiego zwrotu z urzędu. (por. Kijowski Dariusz Ryszard (red.) Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, publ. w Lex 2015, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25 września 2013 r., I SA/Gd 949/13, wyrok NSA z dnia 12 października 2017 r, sygn. akt II FSK 2615/15 publ. na str. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd zauważa, że z akt sprawy wynika, iż w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżącej na podstawie tytułu wykonawczego z [...] sierpnia 2018 r., nr [...], obejmującego zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za II, III i IV kwartał 2012 r. w kwocie [...]zł należności głównej, wynikające z decyzji Naczelnika W. Urzędu Celno-Skarbowego [...] z dnia [...] czerwca 2018 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uzyskał środki pieniężne, które zaspokoiły egzekwowany obowiązek i koszty egzekucyjne. Pismem z [...] września 2019 r. skarżąca wystąpiła o wydanie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych. Następnie, już po otrzymaniu zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych, skarżąca pismem z [...] listopada 2019 r. zwróciła się z żądaniem wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, o którym mowa w art. 64c § 7 u.p.e.a. Tymczasem postanowieniem z [...] stycznia 2020 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] uznał za zasadne, wniesione w sprawie prowadzenia egzekucji na podstawie ww. tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2018 r., zarzuty określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia i zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Naczelnik w postanowieniu z [...] stycznia 2020 r. uwzględnił stanowisko wyrażone w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 września 2019 r. sygn. akt I SA/Po [...], którym uchylono postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] Sąd uznał za zasadny zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji oraz zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], będący jednocześnie wierzycielem, posługując się tytułem wykonawczym w celu zaspokojenia wierzytelności, nie zawahał się zainicjować i prowadzić postępowania egzekucyjnego mimo, że pozbawiało to skarżącą ochrony prawnej gwarantowanej w art. 1031 § 2 K.c. W związku z ww. wyrokiem, okazało się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji wobec skarżącej na podstawie ww. tytułu wykonawczego z [...] sierpnia 2018 r. nr [...], było niezgodne z prawem. Tym samym ze względu na ww. wyrok Sądu oraz uznanie zarzutów za zasadne, ziściły się przesłanki z art. 64 c § 3 u.p.e.a. Oznaczało to, że koszty egzekucyjne pobrano od skarżącej nienależnie. W tej sytuacji, koszty egzekucyjne uzyskane na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...] zostały zwrócone skarżącej wraz z odsetkami ustawowymi. Ponieważ okazało się, że skarżąca nie ponosi odpowiedzialności za koszty egzekucyjne, a pobrane od skarżącej z tego tytułu należności, zostały jej zwrócone w całości wraz z odsetkami, kwestia wysokości i podziału kosztów egzekucyjnych, w rozpoznawanej sprawie, nie wymagała badania w trybie art. 64c § 7 u.p.e.a. W ocenie Sądu organ egzekucyjny, t.j. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] zasadnie postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2020 r. nr [...] umorzył w całości, jako bezprzedmiotowe postępowanie administracyjne wszczęte wnioskiem z dnia [...] listopada 2019 r. w sprawie wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2018 r. nr [...] Co do powołanego przez skarżącą w skardze wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1256/15), z którego wynika, że w postępowaniu "w sprawie kosztów egzekucyjnych" prowadzonym na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a. powinny być rozstrzygane szczególnie okoliczności przewidziane w art. 64c § 3 lub § 4 u.p.e.a., decydujące o rozdziale tych kosztów Sąd zauważa, że w wyroku tym NSA wskazał, że poprzez żądanie wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych zobowiązany może uzyskać najpierw rozstrzygnięcie o wysokości i podstawie naliczenia kosztów, a następnie kwestionować zasadność tego naliczenia. W rozpoznawanej sprawie nie ma tymczasem wątpliwości, co do podziału kosztów egzekucyjnych i ciężaru ich ponoszenia. Jak wynika z akt sprawy koszty egzekucyjne powinny być zwrócone skarżącej, co już nastąpiło. Wprawdzie z przepisu art. 64c § 7 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na wniosek wierzyciela lub zobowiązanego, jednak przyjąć należy, że ma on zastosowanie wówczas, gdy istnieje spór, co do wysokości kosztów egzekucyjnych, bądź podmiotu, który ma być tymi kosztami obciążony. W rozpoznawanej sprawie, z uwagi na brak podstaw do obciążenia skarżącej kosztami egzekucyjnymi powstałymi w toku postępowania egzekucyjnego, prowadzone na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a. postępowanie wszczęte wnioskiem skarżącej z dnia [...] listopada 2019 r., stało się bezprzedmiotowe. Na uwadze należy mieć bowiem również art. 64c § 4d u.p.e.a., w świetle którego skoro naczelnik urzędu skarbowego nie może być obciążony kosztami egzekucyjnymi, to nie istnieje kwestia podziału kosztów egzekucyjnych i ciężaru ich ponoszenia. Zdaniem Sądu rozstrzyganie o wysokości kosztów egzekucyjnych było zatem niecelowe, ponieważ nie obciążają one żadnej ze stron postępowania. Zgodnie z art. 105 § 1 k.p.a. w związku z art. 126 k.p.a. i art. 18 u.p.e.a., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe w całości albo w części, organ administracji publicznej wydaje decyzję (postanowienie) o umorzeniu postępowania odpowiednio w całości albo w części. W tym miejscu wskazać należy, że umorzenie postępowania administracyjnego jest obligatoryjne, gdy postępowanie to zostało wszczęte, a z jakiejkolwiek przyczyny okazało się ono od początku bezprzedmiotowe (bezprzedmiotowość pierwotna), lub też stało się bezprzedmiotowe w jego trakcie (bezprzedmiotowość następcza) - tak jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie. Z bezprzedmiotowością postępowania administracyjnego mamy do czynienia wówczas, gdy brak jest któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, który by podlegał konkretyzacji, wobec czego nie można wydać decyzji (postanowienia) załatwiającej sprawę przez jej rozstrzygnięcie co do istoty. Istota bezprzedmiotowości postępowania polega zatem na tym, że nastąpiło takie zdarzenie prawne lub faktyczne, które spowodowało, że przestała istnieć ta szczególna relacja między sytuacją faktyczną danego podmiotu, a jego sytuacją prawną, z którą prawo łączy obowiązek konkretyzacji normy w postaci wydania decyzji (postanowienia). W przedmiotowej sprawie okolicznością taką było uznanie, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, co skutkowało obowiązkiem zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych skarżącej. Wobec powyższego za bezzasadne Sąd uznał zatem zarzuty naruszenia art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 k.p.a., w zw. z art. 18 u.p.e.a. - poprzez ich niezastosowanie i nieuchylenie przez organ II instancji postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] kwietnia 2020 r. oraz art. 105 § 1 k.p.a. w zw. z art. 64c § 7 oraz art. 18 u.p.e.a. - poprzez akceptację przez organ II instancji umorzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] postępowania. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.