III FSK 953/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Bogusław Dauter (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk -Wiśniewska, po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej V. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 396/20 w sprawie ze skargi V. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 27 stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 5 stycznia 2021 r., I SA/Gd 396/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę V. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z 27 stycznia 2020 r. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2015 r. W skardze kasacyjnej skarżąca zarzuciła powyższemu wyrokowi naruszenie art. 174 ust. 1, ust. 2 p.p.s.a.: - ust. 1 p.p.s.a., naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 151 - w zw. z jego zastosowaniem oraz przepisu art. 145 § 1 ust. 1, ust. 2 - poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji wystąpienia przyczyn określonych w art. 247 § 1 ust. 3 o.p. w zw. z rażącym naruszeniem przez organy administracyjne: art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i 3 w zw. z art. 188 i art. 191 o.p., art. 1a ust. 1 pkt 1 i art. 7a pkt 2 ustawy z dnia 30 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.) oraz art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm., dalej: p.g.k.) w zw. z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm., dalej: p.u.s.a.) w zw. z art. 3 § 1, § 2 ust. 1 p.p.s.a.; - ust. 2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: art. 1 p.u.s.a. w zw. z art. 3 § 1, § 2 ust. 1 p.p.s.a. - poprzez zaniechanie kontroli zaskarżonych aktów administracyjnych, które w sposób rażący naruszają przepisy: art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i 3 w zw. z art. 188 i art. 191 o.p., art. 1a ust. 1 pkt 1, art. 7a pkt 2 u.p.o.l., art. 21 p.g.k. w sytuacji wystąpienia przyczyn określonych w art. 247 § 1 ust. 3 o.p.; - art. 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. - poprzez iluzoryczne (byle jakie) poddanie kontroli zaskarżonych decyzji; - art. 134 § 1 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. - poprzez nieuwzględnienie z urzędu zarzutów, których skarżąca nie podnosiła, a które mogły mieć wpływ na wynik sprawy; - art. 90 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 45 ust. 1 w zw. z art. 8 Konstytucji RP - poprzez rozpoznanie skargi na posiedzeniu niejawnym bez udziału skarżącej wbrew jej sprzeciwowi, przez co została pozbawiona prawa do obrony. Skarżąca wskazała, że w sprawie występuje nieważność postępowania na podstawie art. 183 § 2 ust. 5 w zw. z art. 90 § 1 p.p.s.a. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi, gdyż istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona (tj. uchylenie decyzji SKO w Słupsku z 27 stycznia 2020 r., decyzji SKO z 23 września 2019 r. - w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji organu pierwszej instancji z dnia 21 sierpnia 2017 r. w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatku od nieruchomości za 2016 r. - uchylenie tej decyzji oraz decyzji SKO z 3 stycznia 2018 r.), lub o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarządzeniem z 25 listopada 2022 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.), skierował sprawę na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione i pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej, bądź motywów usprawiedliwiających żądanie jej oddalenia, w odrębnym piśmie procesowym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Po pierwsze przepis art. 174 p.p.s.a. składa się z dwóch jednostek redakcyjnych: pkt 1 i pkt 2, a nie jak napisano w skardze kasacyjnej ust. 1 i ust. 2. Po wtóre tylko art. 1a ust. 1 pkt 1 i art. 7a pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 45 ust. 1 Konstytucji RP ma charakter materialnoprawny. Ponadto związanie Sądu podstawami skargi kasacyjnej wymaga od jej autora prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. Analiza treści sformułowanych zarzutów wskazuje, że ich autor nie wskazał na czym polegało naruszenie każdego z wymienionych przepisów, tym bardzie nie wykazał, aby naruszenie każdego z nich było rażące. Odnosząc się do zarzutu najdalej idącego podnieść należy, że postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji nie stanowi kontynuacji postępowania podatkowego, ale jest odrębnym trybem weryfikacji rozstrzygnięć pod względem ich zgodności z prawem, o charakterze nadzwyczajnym, ograniczającym się wyłącznie do badania wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 o.p. W przypadku przesłanki wymienionej w art. 247 § 1 pkt 3 o.p. badanie sprowadza się do oceny wystąpienia rażącego naruszenia prawa wynikającego z samej treści decyzji, a nie całokształtu okoliczności sprawy, a zwłaszcza podstawy faktycznej rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 9 września 2022 r., II FSK 139/20). Cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu. Istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie, a zatem już na pierwszy rzut oka można stwierdzić, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu (por. wyrok NSA z 21 maja 2021 r., I FSK 1070/19). W rozpoznawanej sprawie problem podniesiony przez skarżącą w ramach postępowania zainicjowanego wnioskiem o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji wymiarowej sprowadza się do prawidłowości oceny dowodów i - w konsekwencji - prawidłowości podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego. Żadna z tych kwestii nie stanowi przesłanki naruszenia prawa tkwiącego w samej treści decyzji, lecz odnosi się do ewentualnej wadliwości przeprowadzonego postępowania dowodowego, a w szczególności do zgodności z prawem oceny zgromadzonych dowodów, dokonanej przez organy podatkowe. Już tylko z tej przyczyny zanegować należy trafność wyprowadzonej przez skarżącą konkluzji co do nieważności decyzji. Stwierdzenia nieważności decyzji nie uzasadnia kwestionowanie prawidłowości postępowania dowodowego i trafności oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która może się odbywać w toku postępowania odwoławczego, zainicjowanego wniesieniem odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, czy też postępowania sądowoadministracyjnego, weryfikującego prawomocnie prawidłowość dokonanego wymiaru podatku. Odmienne stanowisko prowadziłoby bowiem do wniosku, że w toku postępowania nadzwyczajnego, jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności organ podatkowy winien przeprowadzić kompleksowe postępowanie zmierzające do weryfikacji dowodów zebranych w sprawie i ponownej ich oceny w celu ustalenia stanu faktycznego. Niedopuszczalne jest tym bardziej, zwłaszcza na etapie postępowania sądowoadministracyjnego, przeprowadzanie nowych dowodów, które ze swej istoty służą ustaleniom faktycznym, a nie prawnym. Odnosząc się do kwestii materialnoprawnych Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w całości podziela stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 grudnia 2021 r., III FSK 4589/21, że obiekt budowlany, mieszczący się w definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów tej ustawy nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych, czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem. Brak okien, schodów wewnętrznych czy części dachu lub ogólna dewastacja budynku, pozbawienie znajdujących się w nim lokali mediów czy jego "porzucenie" lub niewykorzystywanie nie powoduje utraty przez taki obiekt budowlany cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji (por. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 grudnia 2019 r., II FSK 1009/19). Obowiązek podatkowy nie istnieje dopiero wtedy, gdy obiekt utraci cechy konstytutywne budynku w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (por. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2020 r., II FSK 1729/18). Sytuacja taka w sprawie niniejszej nie zaistniała, w każdym razie skarżący, w odniesieniu do przedmiotowych budynków, tego nie wykazał. Odnośnie do zarzutu naruszenia art. 21 ust. 1 p.g.k. Przepis ten stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że ewidencja podatkowa nieruchomości zawiera dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowania, w szczególności wynikające z informacji i deklaracji składanych przez podatników na podstawie przepisów ustawy oraz przepisów o podatku rolnym i podatku leśnym, danych zawartych w księgach wieczystych, w ewidencji gruntów i budynków oraz innych ewidencjach i rejestrach, w tym prowadzonych przez organy administracji publicznej. Co do zasady ujawnienie budynku w ewidencji gruntów i budynków jako budynku mieszkalnego w myśl art. 6 ust. 3 u.p.o.l. może być uwzględnione przy wymiarze podatku od nieruchomości dopiero od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym doszło do wpisania budynku w ewidencji i określenia jego podstawowej funkcji jako mieszkalnej. W orzecznictwie dopuszcza się odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. W sprawie niniejszej ustalenia faktyczne oparte zostały na podstawie opinii biegłego określającej charakter i powierzchnię budynków należących do podatniczki, z której wynikało, iż budynki te spełniają wszystkie kryteria uznania ich za budynek, posiadają zarówno fundamenty jak i dachy (w tym budynki oznaczone w decyzji nr 4 i 5). Natomiast budynki oznaczone w decyzji nr 1 i 2, dopiero z dniem 2 stycznia 2017 r. wpisano do ewidencji gruntów i budynków i od tego dnia podlegają one opodatkowaniu w całości jako budynki mieszkalne. Do tego czasu natomiast były opodatkowane w oparciu o informacje wynikające z opinii biegłego, co w stanie faktycznym sprawy było dopuszczalne. Myli się strona skarżąca co do charakteru i prawdziwości przedmiotowej opinii. Została ona sporządzona z urzędu i ma walor opinii w rozumieniu art. 197 o.p. Jej treści strona skarżąca w żaden sposób nie podważyła. Sąd pierwszej instancji nie uchybił również art. 134 § 1 w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. Nie został naruszony art. 90 § 1 p.p.s.a. W związku z ograniczeniami wprowadzonymi rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 9 października 2020 r. w sprawie ustanowienia określonych ograniczeń, nakazów i zakazów w związku z wystąpieniem stanu epidemii (Dz. U. z 2020 r., poz. 1758 ze zm.), na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.) i zarządzeniem nr 49 Prezesa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 19 października 2020 r. w sprawie odwołania rozpraw oraz wstrzymania przyjmowania interesantów i ograniczenia obsad kadrowych w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Gdańsku w związku z istotnym zagrożeniem zakażenia wirusem SARS-CoV-2 – sprawa prawidłowo została skierowana do załatwienia na posiedzeniu niejawnym i na tym posiedzeniu rozstrzygnięta. Strona skarżąca merytorycznie tej podstawy prawnej do rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym nie zakwestionowała, w tym również zarzutem naruszenia art. 45 ust. 1 Konstytucji RP. Zgodnie z jego treścią każdy ma prawo do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd. Wszystkie te konstytucyjne kryteria w sprawie niniejszej zostały spełnione. Również w odniesieniu do rozpoznania sprawy na jawnej rozprawie. Jawna rozprawa oznacza pewną fazę rozpatrywania (rozpoznawania) przez sąd sprawy, poddanej jego orzeczeniu, jest więc pewnym elementem "rozpatrywania". Faza ta charakteryzuje się określonym dyskursem, wymianą argumentów między składem orzekającym a stronami (stroną) procesowymi, a także rozpoznawaniem dowodów. Z art. 45 nie wynika jednak obowiązek występowania tej fazy w każdym rodzaju postępowania sądowego. Zależy to od decyzji ustawodawcy (por. art. 176 ust. 2 Konstytucji RP). Ustawodawca może więc uznać, że w pewnych kategoriach spraw, czy też w pewnych okolicznościach faktyczny, np. wystąpieniem stanu epidemii, rozprawy nie muszą mieć miejsca (szerzej na ten temat zob. wyrok NSA z 20 lipca 2021 r., II FSK 136/21). Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w wyroku. sędzia NSA Bogusław Dauter sędzia NSA Anna Dalkowska sędzia del. WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska