II GSK 1829/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia del. WSA Tomasz Smoleń po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 maja 2021 r. sygn. akt II SA/Go 373/21 w sprawie ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz H. M. kwotę 900 (dziewięćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z dnia 19 maja 2021 r., po rozpoznaniu sprawy ze skargi H. M. uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] lutego 2021 r., nr [...], w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wlkp. z dnia [...] września 2019 r., nr [...], oraz zasądził na rzecz skarżącego koszty postępowania sądowego. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji przedstawił stan faktyczny sprawy, z którego wynikało, że zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wlkp. z dnia [...] września 2019 r., którą organ ten nałożył na H. M. (prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą A.) karę pieniężną w kwocie 10.000,00 zł za podanie danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczących towaru o których mowa w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. g) ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 2332 ze zm.; dalej: "ustawa SENT"), w zgłoszeniu przewozu towaru [...]. Jako podstawę prawną wskazano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) oraz art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. g, art. 26 ust. 1-2 i ust. 5 ustawy SENT. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w dniu 19 grudnia 2018 r. na byłym drogowym przejściu granicznym w [...], w wyniku kontroli ciągnika o nr rej. [...] wraz z naczepą o nr rej. [...], funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej stwierdzili nieprawidłowość w zakresie błędnego numeru dokumentu przewozowego CMR. Z kontroli sporządzono protokół nr [...], który stał się podstawą wszczęcia z urzędu wobec skarżącego postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, a następnie wydania decyzji z dnia [...] września 2019 r. Utrzymując w mocy powyższą decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, iż istota monitorowania przewozu towarów wrażliwych opiera się na prawidłowej rejestracji przewozów w systemie SENT. Brak podania prawidłowych danych skutkuje nałożeniem kary pieniężnej przewidzianej między innymi przez art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Organ wskazał, że choć ustawodawca nie wyposażył organu przy jej nakładaniu w możliwość miarkowania ani ich zmieniania w zależności od tzw. uznania administracyjnego, to jednak uznanie administracyjne znajduje zastosowanie przy ocenie zaistnienia przesłanek do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej (art. 24 ust. 3 ustawy SENT). Odnosząc się zatem do możliwości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej organ odwoławczy wyjaśnił, iż po analizie sytuacji ekonomicznej strony doszedł do wniosku, że zapłata kary pieniężnej nałożonej przez organ I instancji w kwocie 10.000,00 zł nie spowoduje drastycznego pogorszenia sytuacji finansowej strony. Dolegliwość wynikająca z zapłaty kary jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie przewoźnika, uzasadniającym odstąpienie od nałożenia kary. Ponadto w sprawie nie wystąpiły okoliczności nadzwyczajne czy też zdarzenia losowe, które umożliwiałyby zastosowanie tej instytucji. Organ uznał, że w przedmiotowej sprawie odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej nie leży także w interesie publicznym. Odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, będącej skutkiem niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym działania strony, nie może być uznane za działanie w interesie publicznym, z korzyścią dla ogółu. W świetle powyższego organ odwoławczy analizując ponownie akta sprawy nie znalazł przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, zarówno ze względu na ważny interes przewoźnika, jak i interes publiczny. Wojewódzki Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia wskazał, iż kontrolowany przewóz dotyczył przewozu towaru oznaczonego kodem CN 3403 tj. towaru wymienionego w art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. f ustawy SENT. Tym samym podlegał on przepisom tej ustawy. Nie było również sporu co do tego, że skarżący należy do kręgu podmiotów uznanych przez ustawodawcę za przewoźnika (art. 2 pkt 8 ustawy SENT) oraz że błędnie podał on numer listu przewozowego w zgłoszeniu SENT (zamiast numeru CMR nr [...] wskazał CMR nr [...], który był numerem zlecenia przewozu). Podanie błędnego numeru listu przewozowego, a więc danych wymaganych wprost przez przepis prawa materialnego, prowadzi zaś do wymierzenia sankcji przewidzianej w przepisach tej ustawy. Dokonanie przez skarżącego korekty wskazanego numeru, po stwierdzeniu niezgodności przez kontrolę, jak również dysponowanie podczas kontroli prawidłowym listem przewozowym, nie zmienia tego stanu. Za nietrafne Sąd ten uznał zarzuty skarżącego wskazujące na naruszenie przez organy art. 22 ust. 2 i 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT. W kontrolowanej sprawie doszło bowiem do podania nieprawdziwych danych, co jest sankcjonowane przez art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, a przesłanki do odstąpienia od kary wskazane są w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, a nie naruszenia obowiązku uzupełniania danych wymaganych przez art. 6 ust. 3 ustawy SENT. Tym samym, zdaniem Sądu, należało w sprawie rozważyć mechanizm sankcji i jej wysokości przewidziany w art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Sąd I instancji uznał, że zawarta w zaskarżonej decyzji wykładnia art. 24 ust. 3 ustawy SENT była zbyt wąska, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, jak i prowadzone postępowanie, w którym, z naruszeniem art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, nie dokonano prawidłowej oceny przesłanki "interesu publicznego" i jej zastosowania w sprawie. Powołując się na stanowisko orzecznictwa Sąd I instancji podkreślił, że przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należy uwzględnić to, czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków. Nie leży bowiem w interesie publicznym, a więc interesie całego społeczeństwa, nakładanie kar pieniężnych na podmioty, które działają zgodnie z prawem, a które to dopuściły się jedynie nieistotnych (z punktu widzenia również prawa podatkowego) omyłek czy błędów w zgłoszeniu SENT. Przy badaniu, czy zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, należy również uwzględnić proporcjonalność jej nałożenia w odniesieniu do całokształtu okoliczności stanu faktycznego oraz cel tej ustawy. Podsumowując Sąd I instancji podkreślił, iż konieczne na gruncie ustawy SENT jest rozważenie, czy w interesie publicznym jest nakładanie na legalnie działający podmiot dotkliwej kary pieniężnej tylko z tej przyczyny, że dopuścił się uchybienia formalnego, które usunął w możliwie najszybszym czasie, nie powodując uszczuplenia w zapłacie należnych podatków. Odnosząc powyższe wywody do stanu faktycznego, Sąd ten wskazał, że uchybienie którego dopuścił się skarżący miało charakter wyłącznie formalny oraz zostało niezwłocznie usunięte. Z powodu tego uchybienia Skarb Państwa nie poniósł żadnej szkody, ani uszczupleń w swoich dochodach. Dodatkowo - co ustaliły organy - skarżący jest przedsiębiorą działającym legalnie, nie zalega z żadnymi należnościami podatkowymi oraz składkami na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Ponadto przewoźnik od dnia [...] 2017 r. do dnia [...] 2019 r. zaewidencjonował w systemie SENT 144 zgłoszenia i tylko w jednym, będącym przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie, stwierdzono uchybienie. W takiej sytuacji nałożenie na przewoźnika znaczącej, co do wysokości, kary pieniężnej, w świetle wyżej omówionej przesłanki "interesu publicznego", w ocenie Sądu I instancji, nie znajdowało uzasadnienia. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze, zaskarżając wyrok ten w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy, w razie uznania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona; ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gorzowie Wielkopolskim, oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r poz. 2325 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a."),zarzucono: I. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 151 p.p.s.a. polegające na dokonaniu niewłaściwej oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji i w konsekwencji jej uchylenie, pomimo że istniały podstawy do oddalenia skargi; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez niesłuszne przyjęcie przez Sąd, iż postępowanie prowadzone przez organ administracji publicznej naruszało ww. zasady ogólne, podczas gdy organ wszechstronnie rozpatrzył zebrany w sprawie materiał i wyprowadził z niego logiczne wnioski, co znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji będącej przedmiotem rozpoznania przez Sąd w zaskarżonym niniejszą skargą kasacyjną wyroku, a dokonana przez organ odmienna ocena dowodów nie oznacza naruszenia reguł postępowania dowodowego, w tym zasady zaufania do organów podatkowych; II. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 24 ust. 3 ustawy SENT poprzez jego niewłaściwą wykładnię dokonaną przez Sąd, skutkującą uznaniem że w sprawie wystąpiła przesłanka "interesu publicznego" uzasadniająca odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, i skutkującą uznaniem, że zachodzi konieczność zastosowania tego przepisu, podczas gdy całokształt okoliczności wskazuje, iż przesłanka ta nie wystąpiła, a tym samym brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Stosownie do art. 176 § 2 p.p.s.a. organ zrzekł się przeprowadzenia rozprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną H. M. wniósł o jej oddalenie w całości oraz zasądzenie od organu na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za podanie w zgłoszeniu przewozu towaru SENT danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczących towaru, o których mowa w art. 6 ust. 3 pkt 1 lit g) ustawy SENT stwierdził, że decyzja ta nie jest zgodna z prawem, co uzasadniało jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno – Skarbowego w Gorzowie Wielkopolskim na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w związku z art. 135 p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku – najogólniej rzecz ujmując – wynika, że według Sądu I instancji, w konsekwencji wadliwego – bo zbyt wąskiego – podejścia do rozumienia art. 24 ust. 3 ustawy SENT, organ administracji publicznej wadliwie ustalił oraz ocenił okoliczność odnoszącą się do aktualizacji w rozpatrywanej sprawie przesłanki interesu publicznego, jako przesłanki mogącej uzasadniać odstąpienie od nałożenia sankcji administracyjnej. Zarzuty skargi kasacyjnej wyznaczające, zgodnie z zasadą dyspozycyjności, granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku nie uzasadniają twierdzenia, że rezultat tej kontroli powinien wyrazić się w krytycznej ocenie wyroku Sądu I instancji, której konsekwencją powinno być jego uchylenie. Innymi słowy, według Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarga kasacyjna nie podważa stanowiska Sądu I instancji, z którego wynika, że kontrolowana przez ten Sąd decyzja nie jest zgodna z prawem. Odpowiadając na zarzuty z pkt I ppkt 2 oraz z pkt II petitum skargi kasacyjnej – a mianowicie na zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1 i art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz na zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 24 ust 3 ustawy SENT – których komplementarny charakter uzasadnia, aby rozpoznać je łącznie, z uwagi na istotę spornej w sprawie kwestii przypomnienia wymaga, że z przywołanego przepisu ustawy SENT wynika, iż w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Odwołując się przy tym do argumentu z systematyki wewnętrznej art. 24 ustawy SENT oraz konwencji językowej, którą na jego gruncie operuje ustawodawca, nie może budzić żadnych wątpliwości, że przedmiotem regulacji ust. 3 art. 24 przywołanej ustawy jest kolejny – w relacji do opisanego w ust. 1 – i zarazem obligatoryjny etap postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej za niedokonanie aktualizacji zgłoszenia lub zgłoszenia innych danych niezgodnych ze stanem faktycznym, a ponadto, że kompetencje organu administracji kształtowane tym przepisem prawa oparte zostały na konstrukcji uznania administracyjnego, albowiem w warunkach nim określonych "organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej", zaś same warunki korzystania z tak określonej kompetencji zostały opisane przy wykorzystaniu zwrotów oraz pojęć niedookreślonych i nieostrych – "uzasadniony przypadek", "ważny interes podmiotu", "interes publiczny". Konsekwencją powyższego jest to, że na regulowanym przepisem ust. 3 art. 24 ustawy SENT etapie postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, organowi administracji publicznej pozostawiono "luz decyzyjny", jak określa się to w opisie wyboru konsekwencji prawnych normy prawa materialnego w decyzyjnym modelu stosowania prawa, a etap postępowania prowadzonego na podstawie wymienionego przepisu prawa – w relacji do etapu, o którym mowa w ust. 1 – służy sprawdzeniu, bo taki jest jego cel, czy w ustalonym stanie faktycznym i prawnym istnieją szczególne przesłanki, które przemawiałyby za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Nie oznacza to jednak, że działanie w warunkach uznania oznacza jego dowolność. Przy tym z całą pewnością, o szerszym niż przyznany "luzie decyzyjnym" – zwłaszcza, jeżeli nie przede wszystkim, w sensie mającym uzasadniać szerokie podejście do ograniczania pola możliwości stosowania instytucji odstąpienia od nałożenia sankcji administracyjnej – nie sposób jest wnioskować na tej podstawie, że przesłanki stosowania przywołanego przepisu prawa określone zostały w przedstawiony powyżej sposób, a mianowicie przy wykorzystaniu zwrotów oraz pojęć niedookreślonych i nieostrych. Podejmowany w takich warunkach akt stosowania prawa wyrażający się w podjęciu rozstrzygnięcia o określonej treści – w jego rezultacie nie musi, ale może dojść do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej – powinien korespondować z określonym standardem. W relacji do pojęć niedookreślonych i nieostrych – jako rezultatów konkretnych działań (racjonalnego) prawodawcy, który świadomie posługując się określonymi środkami techniki prawodawczej zmierza w ten sposób do realizacji zamierzonych celów – nie powinno budzić żadnych wątpliwości, że standard ten wiąże się z potrzebą (obowiązkiem) podjęcia konkretnych działań interpretacyjnych, a w ich rezultacie, z potrzebą zajęcia jednoznacznego i – co trzeba podkreślić – zindywidualizowanego okolicznościami rozpatrywanego przypadku stanowiska wobec zwrotu niedookreślonego (nieostrego), zwrotu szacunkowego (ocennego), którym na gruncie przepisu prawa operuje prawodawca, czy też wobec zawartego w stosowanym przepisie prawa odesłania pozasystemowego. Mianowicie, stanowiska zawierającego uargumentowaną i wiążącą propozycję jego (ich) rozumienia na gruncie rozpatrywanego przypadku, co innymi słowy wiąże się z kwalifikowaniem lub oceną określonych faktów (zdarzeń, zachowań, zjawisk), jako podpadających albo niepodpadających pod daną normę prawną oraz, jako objętych albo nieobjętych zakresem normowania i zastosowania danej normy prawnej. W świetle powyższego za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że Sąd I instancji nie bez usprawiedliwionych racji podważył prawidłowość podejścia organów administracji publicznej do rozumienia art. 24 ust. 3 ustawy SENT oraz pojęć niedookreślonych (nieostrych), którymi na jego gruncie operuje ustawodawca, a w szczególności do pojęcia "interesu publicznego", a to z uwagi na zbyt wąską wykładnię przywołanego przepisu prawa. Zwłaszcza, gdy w tej mierze podkreślić, że podstaw ku temu, w tym zwłaszcza podstaw, aby rozumienie wymienionego pojęcia ograniczać – jak wynika to ze stanowiska organów administracji – do sytuacji ekonomicznej podmiotu, wobec którego jest prowadzone postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej, przywołany przepis prawa nie uzasadnia. Przeciwnie – co w korespondencji do powyżej przedstawionych argumentów natury ogólnej trzeba podkreślić – z konwencji językowej zastosowanej przez ustawodawcę dla potrzeb redakcji wypowiedzi normatywnej zawartej w ust. 3 art. 24 przywołanej ustawy, wprost i jednoznacznie wynika, że ważny interes podmiotu, wobec którego toczy się postępowanie lub interes publiczny ma być rozpatrywany w relacji do danego przypadku, który musi być przy tym uzasadniony, a więc innymi słowy, że odstąpienie od nałożenia sankcji administracyjnej jest (ma być) motywowane przypadkiem uzasadnionym jego okolicznościami oraz relacją w jakiej pozostaje do ważnego interesu wymienionego podmiotu lub interesu publicznego, a w żadnym stopniu ani też zakresie zasadności tego wniosku, nie podważa odesłanie do art. 26 ust. 3, albowiem jego cel oraz funkcje są inne. Jeżeli więc, (przypadek) uzasadniony, to między innymi, (przypadek) logiczny, zrozumiały, słuszny, usprawiedliwiony, zasadny, odpowiedni, właściwy, racjonalny, rozsądny oraz sensowny, to w konsekwencji za uprawniony należy uznać wniosek, że ocena odnośnie do zaktualizowania się przesłanki "przypadku uzasadnionego" (ważnym interesem podmiotu, wobec którego toczy się postępowanie lub interesem publicznym), nie dość, że nie może ograniczać się do aspektu dotyczącego sytuacji ekonomicznej wymienionego podmiotu, o czym mowa była powyżej, to również – na co trafnie także zwrócił uwagę Sąd I instancji (zob. s. 22 – 24 uzasadnienia zaskarżonego wyroku) – nie może pomijać, tego koniecznego aspektu oceny, który wiąże się z potrzebą rozpoznania omawianej przesłanki, a mianowicie przypadku uzasadnionego interesem publicznym, w relacji do celów ustawy SENT oraz – co po raz kolejny trzeba podkreślić – w relacji do okoliczności stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, a w tym kontekście z potrzebą uwzględniania konsekwencji wynikających z zasady proporcjonalności. Tym samym, ocena odnośnie do celowości nałożenia kary administracyjnej oraz ocena odnośnie do braku interesu publicznego w odstąpieniu od jej nałożenia musi uwzględniać zdecydowanie szerszą perspektywę i nie może się ograniczać do motywowania jej – tylko i wyłącznie lub też, jako wiodącym – argumentem odnoszącym się do oceny kondycji ekonomicznej podmiotu, wobec którego toczy się postępowanie, czy też argumentacją mającą sugerować, że odstąpienie od nałożenia kary miałoby oznaczać uprzywilejowanie podmiotu, z którego udziałem toczy się postępowanie (zob. s. 13 zaskarżonej decyzji). Byłoby to bowiem – i jest, gdy chodzi o stanowisko prezentowane przez organy administracji – podejście nie znajdujące żadnego uzasadnienia w normatywnej treści art. 24 ust. 3 ustawy SENT i przez to pozostające w relacji do niej w jaskrawej wręcz opozycji, w tym również w opozycji do intencji samego ustawodawcy. Z tego powodu, że przecież przywołany przepis prawa tworzy, w warunkach nim określonych, podstawy do odstąpienia od nałożenia kary, zaś omawiane podejście, wobec prezentowanego na jego gruncie rozumienia przesłanek stosowania tego przepisu – w tym zwłaszcza rozumienia "interesu publicznego" – powoduje, że jego konsekwencją jest w istocie rzeczy niweczenie normatywnego sensu art. 24 ust. 3 przywołanej ustawy, co w wymiarze praktycznym niweczy jakiekolwiek możliwości jego zastosowania, ewentualnie – co także nie jest pożądane – ogranicza (redukuje) możliwości jego zastosowania li tylko do wycinka sytuacji, a nie do pełnego ich zbioru, który wynika z hipotezy normy prawnej rekonstruowanej z przywołanego przepisu prawa (zob. w tej mierze również wyroki NSA z dnia 30 września 2021 r., sygn. akt II GSK 521/21 oraz z dnia 7 grudnia 2018 r., sygn. akt II GSK 1696/18 oraz wyrok NSA z dnia 19 lutego 2021 r., sygn. akt II GSK 1353/20). W świetle przedstawionego rozumienia art. 24 ust. 3 ustawy SENT, z całą pewnością do wymienionego zbioru sytuacji można i należałoby zaliczyć taką sytuację, jak ta która wystąpiła w rozpatrywanej sprawie, a która polegała na tym, że zamiast numeru CMR nr [...] strona podała CMR nr [...], który jak wyjaśniła był numerem zlecenia przewozu. Zwłaszcza, gdy podkreślić przy tym – co jest nie mniej istotne z przedstawionego punktu widzenia – że w związku z jej zaistnieniem nie doszło do uszczuplenia dochodów budżetowych, a co więcej, nie doszło nawet do powstania jakiegokolwiek ryzyka ich uszczuplenia. Ponadto – a wynika to z przeprowadzonych w sprawie ustaleń faktycznych – za nie mniej istotne należałoby uznać to, że jako legalnie działający przewoźnik, strona skarżąca na 144 zgłoszenia zarejestrowane w systemie SENT tylko w jednym przypadku, a mianowicie w przypadku stanowiącym przedmiot rozpatrywanej sprawy, uchybiła wymogom prawidłowości zgłoszenia. Opisana sytuacja – oraz towarzyszące jej okoliczności – powinna być więc rozważona przez organ administracji publicznej, który powinien ocenić, czy nie stanowi ona przypadku, o którym mowa w art. 24 ust. 3 przywołanej ustawy, a tym samym, czy właśnie w tego rodzaju sytuacji rzeczywiście jest w interesie publicznym nakładanie kary pieniężnej oraz czy jej nałożenie nie byłoby jednak nieproporcjonalne – kryterium interesu publicznego nie uchyla bowiem stosowania kryterium proporcjonalności – w relacji do usuniętego przecież w toku kontroli drogowej uchybienia, którego stwierdzenie nie dość, że nie ujawniło zaistnienia żadnego uszczerbku w należnościach Skarbu Państwa, ani też nawet ryzyka ich zaistnienia, to również wobec jego wagi i znaczenia, w żadnym stopniu, ani też zakresie nie uniemożliwiło osiągnięcia określonych ustawą SENT celów przeprowadzenia tej kontroli. W korespondencji do dotychczas przedstawionych argumentów oraz w ich rekapitulacji trzeba stwierdzić, że skoro przedmiot postępowania (przedmiot sprawy) wyznaczają i determinują normy prawa materialnego – w relacji do których normy procesowe pełnią jedynie funkcję instrumentalną – to oczywiste jest, że zakres postępowania wyjaśniającego w sprawie i koniecznych do przeprowadzenia w nim ustaleń oraz dowodów wyznaczają właśnie normy prawa materialnego, albowiem to one stanowiąc podstawę przyznania uprawnienia, zwolnienia z obowiązku, nałożenia obowiązku, cofnięcia lub uszczuplenia uprawnień, wyznaczają jednocześnie zbiór koniecznych do załatwienia sprawy prawnie relewantnych faktów. Wobec powyższego oraz w związku z tym, że – jak podkreślono i wyjaśniono powyżej – art. 24 ust. 3 ustawy SENT reguluje kolejny w relacji do opisanego w ust. 1 – i zarazem obligatoryjny – etap postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej za niedokonanie aktualizacji zgłoszenia lub zgłoszenia innych danych niezgodnych ze stanem faktycznym, co powoduje, że współstanowi on tym samym podstawę orzekania w sprawie, to za uzasadniony trzeba uznać wniosek, że pominięcie rozważenia przez organy administracji publicznej – a to wobec zbyt wąskiego, a tym samym nieprawidłowego, podejścia do rozumienia przywołanego przepisu prawa – opisanej powyżej sytuacji oraz towarzszących jej okoliczności, jako sytuacji mogącej (potencjalnie) stanowić przypadek, o którym mowa w ust. 3 art. 24 przywołanej ustawy – abstrahując już nawet od tego, że tworzy wrażenie, iż nałożona kara realizowała inny cel, niż ten wynikający z podstawowych funkcji sankcji administracyjnej – nie może być ocenione inaczej, jak tylko, jako naruszające zasady, o których mowa w art. 120, art. 121 § i art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa, a mianowicie zasadę legalizmu, zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów administracji oraz zasadę swobodnej oceny dowodów, a także, jako naruszające art. 210 § 4 tej ustawy. Z przedstawionych powodów omawiane zarzuty skargi kasacyjnej należało więc uznać za nieusprawiedliwione. Skutku oczekiwanego przez skarżący kasacyjnie organ – niezależnie od dotychczas przedstawionych argumentów – nie mógł również odnieść zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. (pkt I ppkt 1 petitum skargi kasacyjnej), a to z tego powodu, że wymieniony przepis prawa, jako tzw. przepis wynikowy nie może stanowić samoistnej podstawy skargi kasacyjnej (zob. w tej mierze np. wyroki NSA z: 11 września 2020 r., sygn. akt II GSK 2989/17; 20 marca 2018 r., sygn. akt II OSK 425/18; 15 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 297/16; 8 grudnia 2017 r., sygn. akt II GSK 2547/17; 19 stycznia 2012 r., sygn. akt II OSK 2077/10). W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.