I SA/Sz 542/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) Sędzia WSA Ewa Wojtysiak po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę. H. S. (dalej: "Spółka" bądź "Skarżąca") wnioskiem z dnia [...] lutego 2021 r., zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Opisując stan faktyczny Spółka wskazała, że prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej sp. z o.o. (dalej: "SSE") na podstawie umowy z dnia [...] września 2013 r. Od 2014 r., Spółka dokonuje sprzedaży w ramach swojej działalności gospodarczej, jednak w 2014 r. oraz w części 2015 r., Spółka prowadziła tzw. działalność rozruchową (produkcję testową) dokonując sprzedaży wyprodukowanych wyrobów, tylko i wyłącznie do swojej spółki matki. W związku z tym, w czasie działalności rozruchowej, Spółka produkowała i sprzedawała do spółki matki wyroby niepełnowartościowe, niespełniające norm jakościowych. Dopiero po tym okresie, Spółka rozpoczęła właściwą sprzedaż do klienta docelowego, którą prowadzi do dzisiaj (pierwsza faktura sprzedażowa została wystawiona w dniu [...] stycznia 2016 r.). W związku z powyższym, w dniu [...] listopada 2016 r., Spółka zawarła ugodę z SSE na mocy której, strony ustaliły, że opłaty z tytułu prowadzenia działalności w SSE będą naliczane dopiero od momentu wystawienia pierwszej faktury do klienta docelowego, tj. od dnia [...] stycznia 2016 r. Ponadto, w 2019 r. Spółka dokonała sprzedaży nieruchomości zabudowanej znajdującej się na terenie SSE, z tytułu której uzyskała przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Spółka jest osobą prawną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Prowadzi działalność w zakresie produkcji sprzętu i wyposażenia do napędu hydraulicznego i pneumatycznego (28.12.Z). Spółka po otrzymaniu decyzji poniosła wydatki (koszty kwalifikowane) związane z Inwestycją. W konsekwencji, Spółka generowała dochody z tytułu działalności wymienionej w otrzymanej decyzji na terenie objętym tą decyzją oraz Spółka poniosła wydatki związane z realizacją Inwestycji (koszty kwalifikowane) przez co, Spółka spełnia wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."). Na tle tak opisanego stanu faktycznego, Spółka zadała następujące pytania: 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, w sytuacji gdy Spółka generowała dochody z działalności wskazanej w decyzji na terenie SSE od dnia 2014 r. z tytułu działalności testowej miała możliwość wyboru momentu rozpoczęcia skorzystania ze zwolnienia, tj. czy mogła odsunąć w czasie moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia? 2. Czy Spółka ma prawo odliczyć od przychodu osiągniętego z tytułu sprzedanej w 2019 r. nieruchomości, 50% straty osiągniętej w 2014 r. i w 2015 r. z tytułu prowadzonej działalności testowej? Przedstawiając swoje stanowisko w zakresie pytania pierwszego, Spółka wskazała, że miała prawo do wyboru momentu rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia przypadającego na moment rozpoczęcia właściwej sprzedaży swoich produktów po zakończeniu działalności testowej. Przedstawiając swoje stanowisko w zakresie pytania drugiego, Spółka wskazała, że ma prawo odliczyć od przychodu osiągniętego z tytułu sprzedanej w 2019 r. nieruchomości 50% straty osiągniętej w 2014 r. i w 2015 r. z tytułu prowadzonej działalności testowej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu [...] kwietnia 2021 r. interpretację indywidualną nr [...] w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ przywołał treść art. 17 ust. 1 pkt 34, art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p., art. 12 ust. 1, art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1670, z późn. zm., dalej: "ustawa o SSE"). Organ wskazał, że moment, od którego przysługuje przedsiębiorcy zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej precyzuje rozporządzenie Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 121, dalej: "rozporządzenie SSE"). Organ powołał się na § 3 pkt 1 oraz § 5 ust. 1 rozporządzenia SSE. Zdaniem organu, ani przepisy u.p.d.o.p., ani przepisy ustawy o SSE, ani przepisy rozporządzenia SSE, nie zawierają rozwiązań dotyczących możliwości wyboru przez podatnika, momentu korzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Zdaniem organu, § 5 ust. 1 rozporządzenia SSE określa dokładnie moment, od którego Spółka może korzystać z przyznanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Stwierdzenie, że przepis ten określa pierwszy możliwy moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia, według organu, nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego. W ocenie organu, za wykładnię rozszerzającą znaczenia § 5 ust. 1 rozporządzenia SSE, należy uznać założenie, że ww. przepis stanowi jedynie ramowy okres korzystania za zwolnienia, tj. od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej oraz wskazuje także pierwszy możliwy moment korzystania ze zwolnienia, tj. miesiąc, w którym podatnik poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Wskazał, że wytyczna ścisłej interpretacji przepisów dotyczących zwolnień z opodatkowania nie może bowiem być utożsamiana z prawem do "ścieśniania" okresu korzystania ze zwolnienia. Wobec powyższego organ uznał, że Spółka nie może wybrać momentu, od którego rozpocznie korzystanie ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p, w okresie obowiązywania (ważności) zwolnienia. Moment ten został bowiem określony w obowiązujących przepisach prawa. Odnośnie pytania drugiego, organ przywołał treść art. 7 ust. 1, ust. 2, ust. 3 u.p.d.o.p. Organ wskazał, że regulacja art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., daje podatnikowi prawo do obniżenia dochodu o wysokość straty w najbliższych kolejno następujących po sobie pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50%. Uwzględniając opisany stan sprawy, organ stwierdził, że strata poniesiona w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SEE przez Spółkę w latach 2014 r. i 2015 r., jeżeli stanowi stratę na działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania, nie może być uznana za stratę podatkową w rozumieniu art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. Nadwyżka kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z tą działalnością nad osiągniętymi przychodami stanowi stratę jedynie w ujęciu ekonomicznym. Zatem nie może zostać rozliczona w oparciu o art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. Organ dodał, że ustawodawca nie przewidział w u.p.d.o.p. możliwości obniżenia dochodu uzyskanego przez Spółkę z tytułu prowadzenia opodatkowanej działalności gospodarczej o tego rodzaju straty wygenerowane na działalności korzystającej ze zwolnienia podatkowego. Zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. przysługuje wyłącznie w odniesieniu do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 17 ust. 4 tej ustawy). Organ zwrócił przy tym uwagę na fakt, że prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej stanowi prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, w szczególności poprzez korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Nie można jednak na tej podstawie twierdzić, że w efekcie otrzymania uprawnienia do zwolnienia z opodatkowania Spółka uzyskała również uprawnienie do jednostronnego kształtowania warunków tego zwolnienia. Jednocześnie organ wskazał na dominujący w orzecznictwie pogląd, że wola ustawodawcy w kwestii kwalifikacji strat poniesionych przez podmioty zwolnione z podatku dochodowego została w ww. art. 7 u.p.d.o.p. zamanifestowana w sposób wyraźny i konsekwentny. Skoro treść art. 7 u.p.d.o.p., dzięki wykładni językowej, pozwala skonstruować obowiązującą normę, a ponadto jest ratio legis tak ustalonej normy, to brak jest podstaw do stosowania wykładni systemowej i celowościowej w celu poszukiwania innego, możliwego znaczenia tego przepisu. Wszystkie podmioty objęte zakresem art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p., zarówno te nie podlegające opodatkowaniu, jak i zwolnione z obowiązku płacenia podatku, są pozbawione możliwości odliczania strat poniesionych w działalności wolnej od podatku (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 czerwca 1999 r. sygn. akt SK 12/98, wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 1997 r. sygn. akt III RN 70/97 oraz wyroki NSA z 7 maja 1999 r. sygn. akt III SA 5404/98 i z 12 maja 1999 r. sygn. akt I SA/Gd 1519/97). Reasumując, organ uznał stanowisko Spółki w zakresie pytania drugiego także za nieprawidłowe. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów: - art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. uznanie, że Spółka nie może wybrać momentu, od którego rozpocznie korzystanie ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 u.p.d.o.p. w okresie obowiązywania (ważności) zwolnienia; - art. 14c § 1 i 2 w związku z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm., zw. dalej: "O.p."), przez wynikające z powyższych uchybień wadliwe uzasadnienie prawne interpretacji, w tym jego lakoniczność przejawiającą się w tym, że ocena prawna sprowadza się do arbitralnego zaprezentowania przez organ stanowiska; - art. 2a w zw. żart. 121 § 1 O.p., przez brak rozstrzygnięcia wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego (wynikających z rozbieżnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dokonywanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej) na korzyść Skarżącej. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z dnia 6 sierpnia 2021 r., wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), sprawę skierowano do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie 3 sędziów. Strony poinformowano o możliwości złożenia dodatkowych wyjaśnień na piśmie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odmiennej interpretacji przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p. oraz § 5 ust. 1 rozporządzenia SSE. Zdaniem Skarżącej z przepisów tych nie wynika, od kiedy podatnik może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego, zaś § 6 rozporządzenia SEE określa jedynie ramy dotyczące okresu, w którym można korzystać ze zwolnienia W ocenie Skarżącej, w sprawie istotna jest interpretacja sformułowania z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. mówiącego o przysługiwaniu uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. Odwołując się do jego słownikowego znaczenia Skarżąca wskazała, że "przysługuje" to "należy się komuś", natomiast "uprawnienie" to prawo do czegoś przysługujące lub nadane komuś. W konsekwencji Skarżąca wskazała, że wykładania językowa, która w prawie podatkowym winna być wykorzystywana w pierwszej kolejności wskazuje, że Spółka z chwilą przeniesienia działalności na teren SSE ma prawo, a nie obowiązek do rozpoczęcia korzystania (rozliczania) zwolnienia podatkowego. Z kolei organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że § 5 ust. 1 rozporządzenia SSE określa dokładnie moment, od którego Spółka będzie korzystać z przyznanego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Sąd w zaistniałym sporze rację przyznał organowi. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SEE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Natomiast w myśl art. 17 ust. 4 t u.p.d.o.p. zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Zgodnie zaś z art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4. Zatem warunkiem korzystania z powyższego zwolnienia podatkowego jest prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE. Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej "zezwoleniem". W świetle zaś art. 16 ust. 2 ustawy o SSE, zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności: zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników (pkt 1); dokonania przez przedsiębiorcę na terenie strefy inwestycji o wartości przewyższającej określoną kwotę (pkt 2); terminu zakończenia inwestycji (pkt 3); maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych inwestycji i dwuletnich kosztów kwalifikowanych pracy (pkt 4); wymagań, o których mowa w art. 5 ust. 3 i 4 - w przypadku, gdy inwestycja będzie realizowana na gruntach stanowiących własność lub użytkowanie wieczyste podmiotów innych niż wymienione w art. 5 ust. 1 (pkt 5). Zaznaczenia również wymaga, że maksymalna wielkość pomocy publicznej określona została przepisami rozporządzenia SEE, które zostało wydane na podstawie art. 4 ust. 4 ustawy o SSE, do którego odsyła przytoczony powyżej art. 12 tej ustawy. Z powyższego należy wyprowadzić wniosek, że dla ustalenia zakresu zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., konieczne jest uwzględnienie regulacji rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej. Zgodnie zaś z § 3 ust. 1 rozporządzenia SSE, pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu: 1) kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub 2) tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników. Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia SSE, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Powyższy przepis doprecyzowuje art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. w ten sposób, że zwolnienie rozpoczyna się w danym roku podatkowym, począwszy od miesiąca, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne, ale już w okresie otrzymanego zezwolenia na prowadzenie działalności w tej strefie. Tak więc datę początkową zwolnienia jest data wydatków inwestycyjnych poniesionych po uzyskaniu zezwolenia w danym roku podatkowym. Datą końcową – wyczerpanie dopuszczalnej pomocy regionalnej. W ocenie Sądu, stanowisko skarżącej, że skoro w art. 17 ust. 4 u.p.d.o.f. posłużono się pojęciem "przysługuje", które odnosi się do uprawnienia wyboru przez podatnika momentu od jakiego będzie korzystał ze wskazanego w tym przepisie zwolnienia, jest nieprawidłowe. Przepis art. 17 ust. 4 u.p.d.o.f. stanowi, że zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Użycie w tym przepisie słowa "przysługuje" odnosi się on do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu, a nie zaś do czasu trwania zwolnienia. Ustawodawca wskazał zatem o jakie dochody chodzi w zwolnieniu o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Zdaniem Sądu, datą początkową nie jest data dowolnie przyjęta przez podatnika, w tym taka od której uzyskuje zyski ze swej działalności, lecz wskazana w § 5 rozporządzenia SSE, który to przepis został wydany z prawidłowo skonstruowanej delegacji ustawowej i nie stoi w sprzeczności z przepisem rangi ustawowej jakim jest art.17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Ma on też uzasadnienie ekonomiczne – inwestowanie właśnie na tym terenie daje ulgę podatkową, nie zaś że ulga jest wynikiem samego zezwolenia na prowadzenie działalności w tej strefie. Wobec tego Sąd nie podziela zarzutu skargi o naruszeniu przez organ art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Za chybiony uznać należy również zarzut naruszenia art. 14c § 1 i 2 w związku z art. 121 O.p. Na naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów nie można powoływać się jedynie z uwagi na fakt wydania rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwań strony. Przede wszystkim podkreślić należy, że w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji indywidualnej rolą organu jest ocena poprawności zaprezentowanego stanowiska i dopiero w razie negatywnej jego oceny, organ jest zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej, w której zostanie zawarte wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W ocenie Sądu, zadanie to zostało prawidłowo wykonane przez organ interpretacyjny. Organ wydał interpretację na podstawie obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu interpretacji wyraźnie wyszczególniono przepisy podatkowe, które były przesłanką uznania stanowiska skarżącej zawartego we wniosku za nieprawidłowe. Organ przedstawił pogląd prawny dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposób ich zastosowania do niniejszej sprawy. Podkreślić należy, że wydając interpretację indywidualną organ podatkowy nie jest zobowiązany do polemiki z wnioskodawcą co do powołanych przez niego twierdzeń i argumentów oraz orzecznictwa sądowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych zwraca się uwagę, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy, zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Wynikający z art. 14c § 1 O.p. obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji (por. NSA w wyroku z 17 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 731/13). Przepisy O.p. regulujące zasady wydawania interpretacji indywidualnych nie posługują się pojęciem "pełnej oceny", co oznacza, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku odnoszenia się w sposób szczegółowy do wszystkich argumentów strony zawartych we wniosku. Interpretacja podatkowa ma bowiem dokonać ocenę stanowiska wnioskodawcy, nie zaś jego wątpliwości, nie może też spełniać funkcji opinii prawnej czy porady prawnej wydawanej na potrzeby podatnika (zob. wyrok NSA z dnia 18 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 167/14). Na akceptację nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 2a O.p. Wyrażona w tym przepisie zasada rozstrzygania na korzyść podatnika niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego nie mogła znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie. Wyrażona zasada obejmuje zakresem swojego zastosowania jedynie sytuacje, gdy mimo dokonania wykładni prawa zachodzą niedające się usunąć wątpliwości co do jego treści. Tymczasem w niniejszej sprawie wykładnia art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. w powiązaniu z art. 12, art. 16 ust. 1 ustawy o SSE oraz regulacjami rozporządzenia SSE (§ 5) doprowadziła organ do prawidłowego odczytania treści pierwszego z powołanych przepisów. Odnosząc się zaś do powoływanych przez Skarżącą indywidualnych interpretacji prawa podatkowego wskazać należy, iż interpretacje podatkowe stanowią formę wykładni przepisów prawa podatkowego jednakże nie mają mocy wiążącej, a dotyczą jedynie konkretnego stanu faktycznego i odpowiadają na pytanie o interpretację normy prawnej w kontekście tegoż stanu faktycznego. Podkreślić należy, że zaskarżona interpretacja została wydana o stan faktyczny przedstawiony przez Skarżącą. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), oddalił skargę.