I SA/Wr 10/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska Sędziowie: Sędzia WSA (del.) Małgorzata Dziemianowicz Sędzia WSA Anetta Makowska–Hrycyk (sprawozdawca) po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2021 r. w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi P.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę i odsetkami od nieuregulowanych w terminie zaliczek na ten podatek za okres od sierpnia do grudnia 2015 r. oraz kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi P. S. (dalej: strona, skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: Dyrektor IAS, organ odwoławczy) z 19 listopada 2020 r. nr 0201-IEW.4120.7.2020.ŁŁ utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu (dalej: Naczelnik US, organ podatkowy I instancji) z 18 sierpnia 2020 r. nr 0229-EW.4120.11.2018.BA22973/2020 w sprawie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe S. spółki z o.o. z siedzibą w B. (dalej: spółka) z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. w wysokości 36 355 zł wraz z odsetkami za zwłokę, odsetkami za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek za okresy od sierpnia do grudnia 2015 r. oraz z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego w wysokości 2 305, 90 zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt podatkowych sprawy wynika, że spółka w dniu 31 marca 2016 r. złożyła zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty przez podatnika podatku dochodowego CIT-8 za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r. wykazując kwotę podatku do zapłaty (36 355 zł). Ani kwota podatku za 2015 r. wynikająca z zeznania CIT-8, ani zadeklarowane zaliczki na ten podatek za sierpień, wrzesień, październik i grudzień 2015 r. nie zostały uiszczone w terminie stając się zaległościami podatkowymi. W tym stanie rzeczy Naczelnik US wystawił w dniu 5 czerwca 2016 r. upomnienia, a następnie w dniu 21 czerwca 2016 r. - tytuły wykonawcze. W rezultacie przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego postanowieniem z 30 stycznia 2016 r. Naczelnik US umorzył je stwierdzając, że w postępowaniu tym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Spółka nie posiada bowiem majątku, nie figuruje z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców jako właściciel lub współwłaściciel pojazdów. Nie figuruje też jako właściciel lub współwłaściciel nieruchomości. Zajęcia wierzytelności na rachunków bankowych nie przyniosły efektu w postaci zaspokojenia wierzytelności Skarbu Państwa. W tej sytuacji postanowieniem z 31 stycznia 2019 r. (doręczonym stronie w dniu 11 lutego 2019 r.) Naczelnik US wszczął postępowanie podatkowe wobec skarżącego jako członka zarządu spółki w zakresie solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej za ww. zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie wezwał stronę do wykazania zaistnienia okoliczności, które w świetle obowiązujących przepisów prawa uwolniłyby go od odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki, na co strona nie odpowiedziała. W wyniku wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego, skarżący oświadczył, że przed Sądem Rejonowym dla W.-F. toczy się postępowanie (pod sygn. akt [...]) o rozwiązanie spółki bez postępowania likwidacyjnego z uwagi na fakt oddalenia wniosku spółki o ogłoszenie upadłości (z powodu braku majątku wystarczającego na pokrycie kosztów postępowania). Wyjaśnił też, że spółka od dwóch lat nie prowadzi działalności oraz nie posiada majątku służącego przeprowadzeniu postepowania likwidacyjnego. Ponadto złożył wniosek o umorzenie zaległości podatkowej spółki wraz z odsetkami za zwlokę oraz odsetek stałych od niezapłaconych zaliczek na podatek za miesiące od sierpnia do grudnia 2015 r. wraz z kosztami egzekucyjnymi. Decyzją z 27 czerwca 2019 r. nr 0229-SEW.4120.11.2018 BA 51769/2019 Naczelnik US orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej strony. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor IAS decyzją z 2 października 2019 r. nr 0201-IEW2.4120.7.2019.ŁŁ uchylił tę decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ z powodu konieczności uzupełnienia materiału dowodowego o ustalenia w zakresie bezskuteczności egzekucji. Po przeprowadzeniu ponownego postępowania, w toku którego dokonano dodatkowych ustaleń w zakresie braku majątku spółki w postaci środków pieniężnych na rachunkach bankowych, organ podatkowy I instancji wydał w dniu 19 sierpnia 2020 r. decyzję nr 0229-SEW.4120.11.2018 BA 22973/2020 orzekając o odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz z tytułu odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na ten podatek za poszczególne miesiące roku 2015, a także za koszty postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę rozstrzygnięcia przyjął art. 116 § 1 i § 2, art. 107 § 2 pkt 2 i art. 118 § 1 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz.900 ze zm.). W uzasadnieniu tej decyzji stwierdził, że skarżący był członkiem zarządu w dacie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych, których sprawa dotyczy. Egzekucja prowadzona do majątku spółki okazała się bezskuteczna ze względu na brak takiego majątku. Wskutek zajęcia wierzytelności na rachunkach bankowych spółki w I. S.A. oraz A. S.A. doszło do zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej. Na rachunkach spółki saldo wynosiło: w P. (obecnie B. S.A.) minus 112, 59 zł (do dnia zamknięcia rachunku w dniu 6 lipca 2016 r.), w I. S.A. na dwóch rachunkach nie wykazano obrotów (do dnia zamknięcia 23 sierpnia 2019 r.) oraz w A. S.A. na dwóch rachunkach – odpowiednio minus 327, 04 zł i 0 zł (na dzień 30 czerwca 2020 r.) oraz na trzecim rachunku – 218, 74 zł (w dacie zajęcia rachunku przez organ egzekucyjny w dniu 19 czerwca 2017 r.). Organ podatkowy I instancji pozyskał tez informacje od trzynastu komorników prowadzących egzekucję do majątku spółki, świadczących o braku majątku. W rezultacie Naczelnik US stwierdził, że w sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki odpowiedzialności podatkowej, wynikające z art. 116 § 1 ab initio Ordynacji podatkowej, których udowodnienie spoczywało na organie podatkowym. Organ podatkowy I instancji nie stwierdził natomiast zaistnienia przesłanek uwalniających skarżącego od odpowiedzialności podatkowej, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1)-2) Ordynacji podatkowej. Strona bowiem nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania układowego we właściwym czasie, nie wykazała, ze niezgłoszenie tego wniosku nastąpiło bez jej winy, jak również nie wskazała mienia, z którego egzekucja umożliwiałaby zaspokojenie wierzytelności podatkowych w znacznej części. Wskazał, że jeden z wierzycieli złożył w dniu 16 marca 2016 r. wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, który w dniu 20 maja 2016 r. został oddalony przez sąd z uwagi na brak zdolności upadłościowej spółki. Naczelnik US dokonał analizy właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości – w oparciu o art. 10 , art. 11 i art. 21 ust. 1 Prawa upadłościowego (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r.) dochodząc do wniosku, że czas ten przypada 3 kwietnia 2015 r. tj. w tej dacie spółka stała się niewypłacalna. Na spółce zaś spoczywały zaległości podatkowe, z tytułu składek ZUS oraz inne zobowiązania, objęte egzekucją prowadzoną przez komorników sądowych, a także takie, których wierzycielem była Gmina Ł. Na podstawie prawa upadłościowego w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. Naczelnik US ustalił, że datą właściwą na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki był 30 kwietnia 2015 r. W obu datach skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor IAS zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji rozważył wszystkie przesłanki odpowiedzialności podatkowej: pełnienie funkcji członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego; warunki formalne do wszczęcia postepowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej; bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku podmiotu głównego; wskazanie mienia podmiotu głównego, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej lub układowej podmiotu głównego oraz brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu takiego wniosku. Wskazał, że do odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe z tytułu zaliczek na podatek za okres od sierpnia do listopada 2015 r. ma zastosowanie Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w 2015 r. (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), a do zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. oraz zaliczki za grudzień 2015 r. zastosowanie ma wersja obowiązująca od 1 stycznia 2016 r. – z uwagi na treść przepisu intertemporalnego, tj. art. 22 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649). Uzasadniał dalej, że skarżący został powołany uchwałą z 7 maja 2014 r. do pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki i funkcję tę pełni nieprzerwanie. Terminy płatności poszczególnych zobowiązań spółki w sprawie przypadły na okres, gdy jedynym członkiem zarządu spółki był skarżący. Zaległości te nie uległy przedawnieniu, a postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej zostało wszczęte po wszczęciu egzekucji względem spółki, co odpowiada treści art. 108 § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Egzekucja do majątku spółki okazała się bezskuteczna, a była prowadzona również z innych tytułów: należności w podatku dochodowym od osób fizycznych (wierzyciel: Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze), podatku od nieruchomości (wierzyciel: Gmina Ł., należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2014 r. (wierzyciel: Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze), nieuiszczone koszty upomnienia (wierzyciel: Wojewódzka Stacja Sanitarno-Epidemiologiczna w G.). W oparciu o szczegółowo przestawione ustalenia w zakresie czynności i środków egzekucyjnych podjętych względem spółki w celu wyegzekwowania należności podatkowych (str. 10-11 zaskarżonej decyzji) organ odwoławczy ustalił, że egzekucja do majątku spółki okazała się bezskuteczna, co formalnie potwierdziło postanowienie Naczelnika US z 16 listopada 2016 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Okoliczności te wyczerpują, zdaniem Dyrektora IAS, przesłankę z art. 116 Ordynacji podatkowej. Ponadto nie są sporne w sprawie. W zakresie przesłanek uwalniających od odpowiedzialności podatkowej, organ odwoławczy uzasadniał, że skarżący ani w toku postępowania przed Naczelnikiem US, ani w postępowaniu odwoławczym nie wskazał majątku spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Ponadto wskazał, że Naczelnik US odmówił (postanowieniem z 12 kwietnia 2019 r.) wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych spółki, złożonego w piśmie strony z 30 stycznia 2019 r. Co do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie Dyrektor IAS wskazał, że strona także tej przesłanki nie spełniła, by uwolnić się od odpowiedzialności podatkowej. Organ odwoławczy zgodził się ze stroną, że spełnienie tej przesłanki może wynikać z działania nie tylko strony, ale także wierzyciela spółki, który złożyłby skutecznie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie. W sprawie jednak skarżący wniosku takiego sam nie złożył, zaś wierzyciel spółki złożył wniosek o ogłoszenie upadłości spółki zbyt późno, a sąd wniosek ten oddalił z uwagi na brak majątku, z którego można by pokryć koszty postępowania egzekucyjnego szacowane wstępnie na 40 000 – 60 000 zł. Wedle organu odwoławczego sytuacja taka nie wypełnia przesłanki uwalniającej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym zarówno w 2015 r. jak i 2016 r. W zakresie właściwego czasu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości organ odwoławczy zakwestionował przyjęcie przez Naczelnika US dwóch dat. Uznał jednak, że błąd ten nie wpływa jednak na zasadność orzeczenia w sprawie. Wskazując zaś na upływ terminów płatności poszczególnych zobowiązań spółki oraz odpowiednie przepisy Prawa upadłościowego wskazał, że właściwy czas na zgłoszenie ww. wniosku wg przepisów Prawa upadłościowego w brzmieniu przed 1 stycznia 2016 r. to 18 listopada 2015 r., a w brzmieniu po 1 stycznia 2016 r. – 31 stycznia 2016 r. W obu datach spółka zalegała z płatnościami względem co najmniej trzech wierzycieli i skarżący w czasie tym pełnił funkcję prezesa zarządu spółki. Ponadto wskazał, że zaświadczenie o braku zaległości podatkowych wydane na dzień 2 lutego 2015 r. przez organ podatkowy nie świadczy- wbrew twierdzeniu skarżącego – o braku zaległości za 2013 r. i 2014 r. W dacie wydania zaświadczenia nie upłynął bowiem jeszcze termin płatności zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r., zaś postanowienie z 16 listopada 2016 r. Naczelnika US o umorzeniu postępowanie egzekucyjne go względem spółki obejmującego zaległość w podatku za 2013 r. oraz tytuły wykonawcze wystawione przez poprzednio właściwy organ podatkowy - potwierdzają, że zaległość taka istniała. Oceniając zaś argument skarżącego, że zła sytuacja spółki zbiegła się z popełnieniem przestępstwa przez jej pełnomocników i pracowników polegającego na niekorzystnym rozporządzeniu mieniem spółki stwierdził, że nie ma on znaczenia w sprawie. W sumie wiec stwierdził, ze mimo zmiany brzmienia przepisów, nadal istnieją dwie odrębne przesłanki ogłoszenia upadłości: zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych przez okres dłuższy niż 3 miesiące oraz przewyższenie kwoty zobowiązań nad wartością majątku dłużnika przez ponad 24 miesiące. W sprawie organy obu instancji przyjęły, że zaszła przesłanka nieuregulowania wymagalnych zobowiązań. Skarżący wniosku takiego nie złożył. Dyrektor IAS wyjaśnił też podstawy orzeczenia odpowiedzialności podatkowej skarżącego z tytułu odsetek za zwłokę (str. 19-20 zaskarżonej decyzji). W skardze na tę decyzję strona wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora IAS oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika US w całości ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu I instancji Zarzuciła: 1) błędne oznaczenie daty wydania decyzji odwoławczej - z treści decyzji wynika, iż została ona wydana w dniu 19 listopada 2020 r. podczas gdy doręczono ją w dniu 16 listopada 2020 r. , 2) naruszenie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że wniosek o upadłość spółki został złożony w niewłaściwym czasie, 3) art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, polegającą na przyjęciu, że wniosek o upadłość spółki został złożony w niewłaściwym czasie, a w konsekwencji, że skarżący odpowiada solidarnie ze spółką za jej zobowiązania, a także poprzez pominięcie przedłożonych przez skarżącego dokumentów w postaci zaświadczenia z dnia 09 lutego 2015 roku, wystawionego przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze potwierdzającego brak jakichkolwiek zaległości podatkowych spółki, zaświadczenia Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Zielonej Górze z dnia 06 lutego 2015 roku potwierdzającego brak zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, zawiadomienie z dnia 24 czerwca 2016 roku o popełnieniu przestępstwa na szkodę spółki przez jej pracowników i pełnomocników, zawiadomienia o wszczęciu w przedmiotowej sprawie śledztwa z dnia 17 sierpnia 2016 roku, 4) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę, że skarżący odpowiada solidarnie za zobowiązania spółki. W uzasadnieniu argumentował organy obu instancji nieprawidłowo odniosły się do pojęcia właściwego czasu, w którym miało miejsce złożenie wniosku o upadłość spółki. Wedle skarżącego określenie czasu właściwego do złożenia wniosku o upadłość zawsze należy odnosić do kondycji majątkowej spółki. Wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać zatem wniesiony w momencie, gdy stwierdzono, że spółka nie ma środków na spłatę swoich zobowiązań i że nie jest to sytuacja przejściowa. Co do wiedzy skarżącego o istnieniu zaległości podatkowych spółki za okres przypadający przed lutym 2015 r. wskazał, że przedłożone w sprawie zaświadczenia z dnia 9 lutego 2015 r. potwierdzające brak jakichkolwiek zaległości podatkowych oraz zaświadczenie ZUS z dnia 6 lutego 2015 r. potwierdzające brak zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne usprawiedliwiają brak wniosku o ogłoszenie upadłości spółki przed tą datą, a mianowicie przed lutym 2015 r. Wyjaśnił, że problemy finansowe spółki zbiegły się w czasie z popełnieniem przestępstwa na szkodę spółki na przełomie 2015/2016 roku polegającego na niekorzystnym rozporządzeniu przez osoby trzecie (pełnomocników i pracowników spółki) mieniem znacznej wartości należącym do spółki co wpłynęło na utratę jej płynności finansowej, przy czym wiedzę co do skali powyższych bezprawnych działań powziąłem dopiero w czerwcu 2016 roku, co zbiegło się w czasie ze złożeniem przeze mnie stosownego zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa na szkodę spółki oraz zaowocowało wszczęciem śledztwa w tej sprawie w dniu 17 sierpnia 2016 r. Podejrzane pracownice i pełnomocniczki spółki - zatrudnione w spółce od 2014 r. do maja 2016 r. wyprowadziły ze spółki w okresie od września do końca grudnia 2015 roku kwotę 193.396,47 zł. Osoby te były odpowiedzialne na podstawie udzielonych przez zarząd pełnomocnictw za zarządzanie finansami spółki, przepływem gotówki, zarządzanie rachunkiem bankowym, opłacanie faktur kosztowych oraz prowadzenie spraw kadrowych. Skala tego procederu mogła objąć nawet kwotę 230.382,32 zł. Zdaniem skarżącego terminem właściwym do złożenia niego wniosku o ogłoszenie upadłości spółki był zatem termin, w którym powziął wiedzę o popełnieniu przestępstwa i jego skali, a mianowicie czerwiec 2016 r., kiedy to złożył zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa na szkodę spółki. Przed podjęciem informacji o przestępstwie popełnionym przez pracowników spółki nieznana mu była skala czynu, a przede wszystkim jego skutki w postaci utraty płynności finansowej spółki i niemożności uregulowania zobowiązań finansowych względem jej kontrahentów. Działalność byłych pracowników i pełnomocników spółki spowodowała zaprzestanie wszelkiej działalności gospodarczej, a co za tym idzie utratę realnych możliwości utrzymania się spółki na rynku i spłatę jej zobowiązań. Tymczasem wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został złożony przez jej wierzyciela jeszcze przed nastaniem powyższego terminu, a mianowicie w dniu 7 kwietnia 2016 r. Nie można podzielić stanowiska organu odwoławczego, wg strony, jakoby wraz z dniem 31 stycznia 2016 r. mijał termin do złożenia wniosku o upadłość spółki, ponieważ wiedzę o utracie płynności finansowej spółki - wobec posługiwania się przy prowadzeniu spraw spółki pełnomocnikami, do których skarżący miał pełne zaufanie - powziął dopiero w dacie pozyskania wiedzy o popełnieniu przestępstwa na szkodę spółki i jego skali tj. w czerwcu 2016 r. Tym samym czas ustalony przez Dyrektora IAS jako czas właściwy na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, tj. 31.01.2016 r. był zbyt krótki na gruntowną analizę finansową spółki, jej prognoz na przyszłość, a przede wszystkim na podjęcie jakichkolwiek działań zmierzających do wyegzekwowania składników majątkowych zdefraudowanych i przywłaszczonych przez pełnomocników spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na treść art. 134 § 1 p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - z zastrzeżeniem art. 57a, który w tej sprawie nie ma zastosowania. Przedmiotem sporu jest zaistnienie w sprawie negatywnej przesłanki solidarnej odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej wynikającej z art. 116 § 1 pkt 1) lit. a) Ordynacji podatkowej, tj. zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Wedle skarżącego, po pierwsze, właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki był czerwiec 2016 r., kiedy to powziął wiedzę o popełnieniu przestępstwa na szkodę spółki, skutkującej brakiem środków na spłatę zobowiązań spółki, po drugie, przed tą datą (7 kwietnia 2016 r.) wierzyciel spółki złożył wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, czym wyczerpana została przesłanka złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, a uwalniająca skarżącego od odpowiedzialności podatkowe za długi podatkowe spółki. Zdaniem Dyrektora IAS, w sprawie zaszły wszystkie przesłanki pozytywne i żadna z przesłanek uwalniających skarżącego od odpowiedzialności podatkowej. Co do podstaw do ogłoszenia upadłości spółki i właściwego czasu do dokonania zgłoszenia w tym zakresie do właściwego sądu, organ odwoławczy wskazał, że argumentacja skarżącego w tym zakresie jest błędna i sprzeczna z ustaleniami dokonanymi w toku postępowania podatkowego. Wskazał, że postanowieniem z 20 maja 2016 r. Sąd Rejonowy dla W.-F. sygn. akt [...], oddalił wniosek wierzyciela o ogłoszenie upadłości spółki, bo spółka znajduje się w stanie niewypłacalności z powodu nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych przez okres przekraczający 3 miesiące (wg stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania postanowienia przez sąd). Wniosek wierzyciela był spóźniony, ponieważ nie było majątku spółki, który mógłby pokryć koszty postępowania upadłościowego szacowane wstępnie na 40 000 – 60 000 zł. Brak zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie, tj. takim w którym majątek spółki pozwalałby pokryć nie tylko koszty postępowania upadłościowego, ale również posłużyć zaspokojeniu wierzycieli, wyklucza uwolnienie skarżącego od odpowiedzialności podatkowej. Z kolei działania pracowników spółki i jej pełnomocników na szkodę spółki nie mają znaczenia dla orzeczenia odpowiedzialności podatkowej skarżącego, na którym – jako na prezesie zarządu - spoczywa obowiązek dbania o sprawy spółki i reprezentowania jej. Tym samym właściwym czasem na zgłoszenie wniosku o upadłość spółki nie mógł być czerwiec 2016 r., skoro już w kwietniu 2016 r. było zbyt późno na zgłoszenie takiego wniosku, co jednoznacznie wskazał sąd upadłościowy, potwierdzając jednocześnie, że spółka znajduje się w stanie niewypłacalności. Kontrola legalności zaskarżonej decyzji doprowadziła Sąd do wniosku, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób wskazany w skardze i odpowiada przepisom prawa procesowego oraz materialnego. W pierwszej kolejności Sąd zauważa, że słusznie organy podatkowe rozpatrywały sprawę odnosząc stan faktyczny do dwóch stanów prawnych, tj. obowiązujących w 2015 r. i 2016 r., gdy idzie o brzmienie Ordynacji podatkowej oraz prawa upadłościowego. Przy czym, gdy idzie o treść Ordynacji podatkowej różnice nie miały znaczenia przy subsumcji stanu faktycznego sprawy. Zaskarżona decyzja w sposób przejrzysty i czytelny, a przez odpowiadający zasadom postępowania podatkowego (w tym zwłaszcza określonym w art. 120, art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej) przedstawia podstawy prawne i argumentację uzasadniającą podjęte rozstrzygnięcie w sprawie. Każdy warunek odpowiedzialności podatkowej skarżącego został prawidłowo przytoczony i uzasadniony z powołaniem dowodów, tj. pełnienie funkcji członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego; warunki formalne wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej; bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki; wskazanie mienia spółki z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części; zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej lub układowej oraz brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu takiego wniosku; odpowiedzialność podatkowa z tytułu odsetek od zaległości podatkowych. Warunki te wynikają wprost z przepisów Ordynacji podatkowej, a w pewnym zakresie uzupełniają je – doprecyzowują – przepisy upadłościowe. Zgodnie z przepisem art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. Z kolei, stosownie do przepisu art. 116 § 1 tej ustawy za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Stosownie do przepisu art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Odpowiedzialność członka zarządu za odsetki od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne wynika z art. 107 § 2 pkt 1 i 4 Ordynacji podatkowej. Przywołany art. 116 Ordynacji podatkowej przewiduje przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz przesłanki negatywne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Przesłankami pozytywnymi są: - pełnienie funkcji członka zarządu w czasie kiedy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które następnie przekształciło się w zaległość podatkową oraz - bezskuteczność egzekucji przeciwko osobie prawnej. Przesłankami negatywnymi, których zaistnienie zwalnia z tej odpowiedzialności są: zgłoszenie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego we właściwym czasie lub niezgłoszenie wniosków o wszczęcie tych postępowań bez winy członka zarządu lub wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W toku postępowania w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organ podatkowy powinien w pierwszej kolejności stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania przedstawiła okoliczności uwalniające od odpowiedzialności. Sąd wskazuje przy tym na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09 (dostępną w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: CBOSA), w której wyrażono pogląd, że w każdym wypadku wydania decyzji na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Rację mają organy podatkowe, że warunki formalne wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej skarżącego, określone w art. 108 Ordynacji podatkowej, zostały spełnione. Wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia, określonego w art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej. W sprawie poddanej kontroli sądowej nie budzi wątpliwości ustalenie organów, odzwierciedlone w zebranym materiale dowodowym, że skarżący pełnił obowiązki prezesa zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. oraz zaliczek na ten podatek za miesiące od sierpnia do grudnia 2015 r. - co jest jedną z przesłanek pozytywnych jego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki oraz głównym przedmiotem sporu. Nie ma też zastrzeżeń co do ustalenia, że spółka posiada opisane w zaskarżonej decyzji zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2015 r., które nie uległy przedawnieniu, zaś egzekucja tych należności z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Spełnione zostały więc dwie pozytywne przesłanki odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Co do zaistnienia w sprawie negatywnych przesłanek odpowiedzialności podatkowej strony, to słuszna jest ocena organu odwoławczego, że nie zostały one w sprawie wykazane. Nie ma wątpliwości, że strona nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Zagadnieniem, które różni obie strony w sprawie jest natomiast ziszczenie się przesłanki dotyczącej zgłoszenia upadłości spółki lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości spółki w odpowiednim czasie lub niedokonanie tych czynności bez winy skarżącego. Organy obu instancji dokonały analizy ustaleń faktycznych w kontekście odpowiednich przepisów prawa upadłościowego, by określić właściwy czas do zgłoszenia upadłości spółki lub wszczęcia postępowania układowego względem spółki. Sąd ocenia, że ustalenia te są prawidłowe. Organ prawidłowo też zastosował właściwe w sprawie przepisy dotyczące m.in. upadłości spółek prawa handlowego. W pierwszej kolejności Sąd zauważa, że sam skarżący nie złożył w ogóle wniosku o ogłoszenie upadłości (ani innego wniosku zapobiegającego upadłości). Skarżący w tym zakresie powołuje się na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki przez jej wierzyciela i czynności tej przypisuje skutek taki jak zdziałanej przez członka zarządu, co uwalnia od odpowiedzialności podatkowej skarżącego. Słusznie jednak wskazuje Dyrektor IAS, że – niezależnie od tego, czy zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki przez jej wierzyciela wywołuje skutek z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, czy nie i czego organ podatkowy nie kwestionował - zgłoszony w dniu 7 kwietnia 2016 r. wniosek o ogłoszenie spółki przez jej wierzyciela jest spóźniony, a zatem nie został dokonany we właściwym czasie w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej. Prawidłowo organ odwoławczy dokonał analizy przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2015 r. i po tej dacie, by ustalić, które z nich będą decydowały o ustaleniu właściwego terminu na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, a zatem czy właściwy czas na zgłoszenie wniosku nastał już pod rządami przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2016 r., czy później. Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. nr 60, poz. 535 ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. - upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie zaś z art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe - w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2016 r. - dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Do majątku, o którym mowa w ust. 2, nie wlicza się składników niewchodzących w skład masy upadłości. Do zobowiązań pieniężnych, o których mowa w ust. 2, nie wlicza się zobowiązań przyszłych, w tym zobowiązań pod warunkiem zawieszającym oraz zobowiązań wobec wspólnika albo akcjonariusza z tytułu pożyczki lub innej czynności prawnej o podobnych skutkach, o których mowa w art. 342 ust. 1 pkt 4. Domniemywa się, że zobowiązania pieniężne dłużnika przekraczają wartość jego majątku, jeżeli zgodnie z bilansem jego zobowiązania - z wyłączeniem rezerw na zobowiązania oraz zobowiązań wobec jednostek powiązanych - przekraczają wartość jego aktywów, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli nie ma zagrożenia utraty przez dłużnika zdolności do wykonywania jego wymagalnych zobowiązań pieniężnych w niedługim czasie. W myśl art. 21 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. - dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W sytuacji, gdy dłużnikiem jest osoba prawna, obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami - w niniejszej sprawie podmiotem takim jest członek zarządu spółki. Obie wymienione powyżej przesłanki są alternatywne i równorzędne, wobec czego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości osoby prawnej, a tym samym obliguje jej reprezentantów do złożenia stosownego wniosku w terminie dwóch tygodni od dnia wystąpienia przynajmniej jednej z nich, licząc początek biegu terminu od dnia pojawienia się pierwszej z nich. Rację ma organ odwoławczy, że analiza ww. przepisów prowadzi do wniosku, że jeszcze przed 1 stycznia 2016 r. zaistniały podstawy do ogłoszenia upadłości spółki wskutek zalegania z zapłatą należności szczegółowo wymienionych w zaskarżonej decyzji (str. 15), a właściwy termin do zgłoszenia upadłości przypadł na 18 listopada 2015 r.( 14 dni, od dnia w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości). Na podstawie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. Dyrektor IAS jako właściwy termin na zgłoszenie upadłości spółki ustalił dzień 31 stycznia 2016 r. (30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości) z uwagi na niewypłacalność spółki, która zalegała z zapłatą zaległości (szczegółowo wymienionych na str. 16 zaskarżonej decyzji). Niewątpliwie przed 31 stycznia 2016 r. skarżący wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie złożył. Natomiast wniosek w tej sprawie złożony w dniu 7 kwietnia 2016 r. (pismo z 16 marca 2016 r.) przez wierzyciela spółki jest spóźniony, co potwierdza postanowienie sądu upadłościowego z 20 maja 2016 r., który wniosek o ogłoszenie upadłości spółki oddalił z uwagi na stan niewypłacalności spółki istniejący od co najmniej 3 miesięcy. Wbrew argumentacji skarżącego nie można uznać, że właściwy termin na zgłoszenie wniosku o upadłości spółki to data, w której skarżący powziął informację o skali popełnionego na szkodę spółki przestępstwa przez jej pracowników i pełnomocników. Argumentacja ta stoi w oczywistej sprzeczności z przepisami, które stanowią podstawę wykładni pojęcia "właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości", którą organ odwoławczy przeprowadził prawidłowo. Brak wiedzy i świadomości skarżącego, że doszło do przestępstwa, które w skutkach doprowadziło – wg skarżącego – do zaległości podatkowych i stanu niewypłacalności spółki nie uzasadnia braku winy strony w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Nie doszło więc również, jak słusznie przyjął organ odwoławczy, do spełnienia drugiej przesłanki uwalniającej skarżącego od odpowiedzialności podatkowej. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowane jest stanowisko, że nieznajomość stanu finansów spółki nie może uzasadniać niezłożenia przez członka zarządu w terminie wniosku o upadłość (np. wyrok NSA z 14 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 542/13, CBOSA). Skarżący jako prezes zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość, niezależnie od przyczyn tej nieznajomości. Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (uchwała NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, CBOSA). To na zarządzie spoczywa obowiązek monitorowania stanu finansów spółki i oceny, czy dochodzi do krótkotrwałego wstrzymania płacenia długów na skutek przejściowych trudności, czy też dochodzi do zaprzestania płacenia długów w sposób trwały. Stan finansów spółki to podstawowy obowiązek członka zarządu spółki (wyrok NSA z 22 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3633/17, CBOSA). Sad podziela pogląd prezentowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, że wina w ujęciu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, które zakłada brak świadomości, ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych (wyrok NSA z 10 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1516/13, CBOSA), a rozważając kryterium winy, należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy (wyrok NSA z 25 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 385/11, CBOSA). To skarżący ponosi odpowiedzialność za działanie spółki, w tym działanie osób którym powierzył zadania związane z funkcjonowaniem spółki, a które z zadań tych się nie wywiązały choćby nawet wskutek przestępstwa na szkodę spółki. Należy podkreślić, że przepis prawa wiąże odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z osobą członka zarządu a nie z innymi osobami. Zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: k.s.h.) zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Według zaś art. 208 § 2 k.s.h. każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Zadaniem prezesa zarządu jest kontrola działań pracowników spółki i pełnomocników, by w ten sposób sprostać obowiązkom członka zarządu spółki. Niewątpliwie zaniedbał wykonywania swoich obowiązków, skoro nie miał świadomości zaległości podatkowych spółki, zaległości wobec ZUS i wobec innych wierzycieli (w tym pracownika). Odpowiedzialność za działania pełnomocników i pracowników ponosi zarząd. Członek zarządu powinien więc mieć bieżącą kontrolę nad kwestiami, na które wskazuje w skardze sam skarżący, tj.: zarządzanie finansami spółki, przepływem gotówki, zarządzanie rachunkiem bankowym, opłacanie faktur kosztowych, prowadzenie spraw kadrowych. Zaniedbanie tych obowiązków lub brak reakcji na uniemożliwienie sprawowania tej kontroli oznacza przyjęcie ryzyka odpowiedzialności za szkody wyrządzone wierzycielom spółki. Akta sprawy przekonują, że skarżący nie realizował swoich obowiązków jako prezesa zarządu spółki odstępując od kontroli zatrudnionych pracowników i pełnomocników, którym ufał. Dopuszczenie do sytuacji zalegania z wykonaniem zobowiązań spółki obciąża skarżącego, mimo że nietrafnie – wg jego argumentacji – obdarzył zaufaniem osoby, którym powierzył zadania związane z wykonaniem obowiązków płatniczych spółki. Okoliczność ta nie zwalnia skarżącego z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie i nie świadczy o braku winy w niezłożeniu takiego wniosku we właściwym czasie. W tym stanie rzeczy nie sposób uznać, że w sprawie nie zaszły przesłanki uzasadniające orzeczenie odpowiedzialności podatkowej skarżącego, w szczególności, że skarżący przedstawił argumentację i dowody uwalniające go od tej odpowiedzialności. Przeciwnie, akta podatkowe sprawy wskazują, że wszystkie warunki odpowiedzialności podatkowej strony zostały w sprawie spełnione oraz że żadna przesłanka uwalniająca skarżącego od tej odpowiedzialności nie wystąpiła. Argument skarżącego przeciwko ustaleniu o istnieniu zaległości spółki oparty na wydanych zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach stoi w oczywistej sprzeczności z dowodami zebranymi w sprawie. Niewątpliwie dokumenty te organ wziął pod uwagę przy orzekaniu w sprawie, co znalazło swój wyraz na str. 16 i 17 zaskarżonej decyzji). Ocena tych dowodów dokonana przez Dyrektora IAS jest trafna. Jakkolwiek Dyrektor IAS nie ustosunkował się wprost do informacji skarżącego zawartej w odwołaniu, a dotyczącej złożonego zawiadomienia o podejrzeniu popełnienia przestępstwa przez pracowników i pełnomocników spółki na przełomie 2015/2016 r., to wobec przedstawionych w zaskarżonej decyzji zasad odpowiedzialności podatkowej członka zarządu w kontekście winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, nie jest to wada skutkującą koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Porządkująco, Sąd zauważa niekonsekwencję w argumentacji skargi. Z jednej bowiem strony skarżący uzasadnia, że przyjęty przez organ odwoławczy właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest inny, a z drugiej - uzasadnia brak winy w jego niezgłoszeniu. A trzeba wyraźnie jeszcze raz podkreślić, że skarżący wniosku takiego w ogóle nie zgłosił (ani nie złożył). Niezasadnym jest również zarzut przedwczesnego naliczenia odsetek za zwłokę. Jak trafnie wskazał Dyrektor IAS (str. 19 zaskarżonej decyzji) są one naliczane w myśl odrębnych przepisów w związku z nieuiszczeniem wymagalnego zobowiązania podatkowego i skoro ciążą na spółce, to zgodnie z art. 107 § 2 pkt 2) Ordynacji podatkowej obciążają również osobę trzecią. Nie ma racji skarżący zarzucając, że zaskarżona decyzja została wydana w dacie późniejszej, niż jej doręczenie stronie. Z decyzji tej wynika jasno, że wydana została w dniu 10 listopada 2020 r., a ze zwrotnego potwierdzenia jej doręczenia - że skarżący otrzymał ją w dniu 13 listopada 2020 r. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.). W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a.