I SA/Łd 690/21

Dnia 24 listopada 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Sędziowie Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.), Asesor WSA Grzegorz Potiopa, , po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2021 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie: odmowy umorzenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Marszałka Województwa [...] z dnia [...] r, nr [...]. I SA/Łd 690/21 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzje Marszałka Województwa [...] z dnia [...]roku w sprawie odmowy A w Ł. umorzenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. przypomniało, że w dniu 27 grudnia 2013 r. został złożony przez A w Ł. (dalej jako: "Fundacja" albo "Strona") wniosek o umorzenie dotacji określonej do zwrotu decyzją z dnia [...] roku Marszałka Województwa [...] w której zobowiązano Fundację do zwrotu kwoty 129.884,84 zł wraz z odsetkami z tytułu pobrania dotacji za 2008 r. w nadmiernej wysokości. W wyniku przeprowadzonych postępowań administracyjnych oraz sądowoadministracyjnych (przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie) decyzje wydawane w przedmiotowej sprawie przez Marszałka Województwa [...] odmawiające umorzenia przypisanej do zwrotu dotacji zostały uchylone. Ponadto decyzja Marszałka Województwa [...] z dnia [...]r. odmawiająca umorzenia kwoty 129.884,84 zł określonej do zwrotu decyzją Marszałka Województwa [...] z dnia [...]r. została decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...]r. uchylona i zostało umorzone postępowanie w sprawie z wniosku zawartego w piśmie z dnia 1 marca 2018 r. o umorzenie kwoty 129.884,84 zł. ‘ Z tego względu organ pierwszej instancji był zobligowany do rozpoznania sprawy z wniosku o umorzenie należności z dnia 27 grudnia 2013 r. ponowionego następnie pismem z dnia 11 kwietnia 2016 r., do którego Marszałek Województwa [...] wydał decyzję z dnia [...]r. odmawiającą umorzenia kwoty dotacji w wysokości 129.884,84 zł, która została uchylona i przekazana do ponownego rozpatrzenia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...]r. W konsekwencji Marszałek Województwa [...] decyzją z dnia [...]r. odmówił Fundacji umorzenia kwoty 129.884,84 zł dotacji podlegającej zwrotowi. Organ pierwszej instancji uznał, iż w przedmiotowej sprawie nie występuje przesłanka ważnego interesu zobowiązanego oraz że umorzenie zobowiązanie byłoby niezgodne z interesem publicznym i oznaczałoby nieuzasadnione przerzucenie odpowiedzialności za spłatę zaległości na Państwo i społeczeństwo. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy podkreślił, że organ pierwszej instancji po uchyleniu decyzji z dnia [...]r. był zobligowany do zastosowania wytycznych zawartych w decyzji Kolegium oraz wyroku WSA z dnia 20 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 333/17 i NSA z dnia 6 września 2019 r. Wyjaśnił jednocześnie, że na mocy art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. – dalej O.p.). zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Następnie powołując się na art. 67a O.p. i art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., póz. 2325 ze zm. – dalej p.p.s.a.) Kolegium uznało, że organ pierwszej instancji dokonał wnikliwej, rzetelnej i rozbudowanej analizy bieżącej sytuacji finansowej Fundacji - w odniesieniu do roku 2019 i 2020. Ustalenia poczynione w decyzji organu pierwszej instancji w zakresie przychodów i wydatków Fundacji uznano za prawidłowe. Równocześnie dostrzeżono, że porównanie danych finansowych Fundacji przedstawionych w sprawozdaniach finansowych jest utrudnione i nie daje pewności, co do wysokości poniesionych kosztów czy uzyskanych przychodów, ponieważ Fundacja w poszczególnych latach w różny sposób ujmowała dane finansowe i pod różnymi nazwami wskazywała te same wydatki czy też uzyskane przychody. Prawidłowo również odniesiono się do sytuacji w 2020 r., która z uwagi na trwającą nadal pandemię spowodowała znaczące utrudnienia w funkcjonowaniu (w tym pozyskiwaniu środków i prowadzeniu działalności statutowej) różnego rodzaju podmiotów, w tym Fundacji. Mając na uwadze całokształt zgromadzonych w sprawie dowodów Kolegium podzieliło stanowisko organu pierwszej instancji w kwestii niezaistnienia w niniejszej sprawie przesłanki interesu publicznego. Kolegium uznało, że nawet szczególny charakter działalności Fundacji nie może jej stawiać ponad innymi podmiotami w podobnej sytuacji. Fakt prowadzenia działalności pożytku publicznego i specyfika tej działalności czy nawet wysoki poziom artystyczny Fundacji i realizowanych przez nią projektów nie mogą być jedynymi argumentami przemawiającymi za istnieniem interesu publicznego. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że z materiału dowodowego wynika, iż Strona niewątpliwie miała wpływ na powstanie należności. W ocenie organu nie można bowiem uznać, że Fundacja dochowała należytej staranności by na bieżąco eliminować możliwość pobrania dotacji w nadmiernej wysokości - tym bardziej, że Fundacja posiadała wiedzę i doświadczenie w zakresie procedury i kryteriów przyznawania i rozliczania dotacji. Z powyższych względów Kolegium uznało, że skoro nie zachodzi żadna z przesłanek z przepisów art. 67a O.p, - nie ma podstaw do wydania decyzji uznaniowej w postaci zgodny bądź odmowy umorzenia należności, lecz organ jest zobligowany do wydania decyzji związanej tj. odmowy umorzenia kwoty dotacji pobranej w nadmiernej wysokości. Na Decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] roku Fundacja wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonej decyzji zarzucono: – naruszenie art. 138 par. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1060 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r., poz. 735 – dalej k.p.a.) i nie umorzenie zaległości; – naruszenie prawa materialnego tj art. 67a par, 1 pkt 3 O.p. poprzez nieuwzględnienie ważnego interesu publicznego i ważnego interesu podatnika, poprzez błędną i zawężającą wykładnię tych przesłanek; – naruszenie przepisów postępowania adm. (art. 84 par. 1 k,p.a. w zw. z art. 77 par. 1 k.p.a i art. 7 k.pa.a) polegającego na zaniechaniu przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego ds. ekonomiki, by stwierdzić stan majątkowy i finansowy, nieuwzględnienie informacji z Urzędu Skarbowego Ł. Ś. z lutego 2016 o braku majątku Fundacji; – nie uwzględnienie i nie dopuszczanie w rozstrzygnięciu faktu, że skarżąca Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej i nie osiąga zysków - dowolna interpretacja przepisów art. 80 k.p.a., na niekorzyść Fundacji; – pominięcie przesłanek interesu publicznego i znanych dokonań Fundacji w organizacji wydarzeń międzynarodowych, wielkiej roli dla kultury polskiej, ogromny dorobek, pominięcie ich w ocenie sytuacji narusza przepisy postępowania: art. 77 par. 4 k.p.a. w zw. Z art. 80 k.p.a.; – naruszenie: art. 8 k.p.a. w związku z art. 15 k.p.a., art. 107 k.p.a. par. 1, wreszcie uznanie przez organ II instancji, że Marszałek Województwa [...] może dowolnie interpretować zapisy Konstytucji i ustawodawstwa polskiego, wydanie decyzji na podstawie uznania administracyjnego. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie decyzji II organu, zasądzenie kosztów postępowania, a także o wskazanie sposobu (wytycznych) zakończenia sprawy. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie ponosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Marszałka Województwa [...] z dnia [...]roku podlegają uchyleniu z powodów innych niż wskazane w skardze, uprawnienia Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego wynikają w tym zakresie z przepisów art.134 § 1 P.p.s.a i art.135 tej ustawy. Rozpoznając niniejszą sprawę organy naruszyły przepisy prawa materialnego poprzez odmowę zastosowania art.70 § 1 O.p , w stopniu mającym wpływ na wynika sprawy. W związku z naruszeniem tego przepisu prawa materialnego wiążą się naruszenia przepisów postępowania ( art.120 O.p, art.122 i art.210 § 1 pkt.4 i art.210 § 4 i art.208 § 1 O.p ) także w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest odmowa umorzenia zaległości z tytułu wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem dotacji otrzymanej na podstawie umowy z dnia 28 lutego 2008 roku na realizację zadania publicznego z zakresu kultury i ochrony dziedzictwa narodowego pn. B" ( dalej: dotacja 2/08/K ). Biorąc pod uwagę datę podpisania umowy o udzielenie dotacji, czy nawet decyzję nakładającą obowiązek zwrotu wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem części dotacji ([...] rok), organy winny szczególnie wnikliwie zbadać zagadnienie przedawnienia obowiązku jej zwrotu. Tymczasem z decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w ogóle nie wynika, że zagadnienie to zostało zbadane, bo za takie zbadanie nie można uznać jednego zdania odnoszącego się do kwestii przedawnienia znajdującego się na stronie 10 zaskarżonej decyzji. W przeciwieństwie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, organ pierwszej instancji zagadnienie to rozważył, tyle że absolutnie błędnie. Zagadnienie to ma kluczowe znaczenie z tego powodu, że przedawniony obowiązek zwrotu wygasa, a postępowanie o przyznanie ulg w jego spłacie staje się bezprzedmiotowe. Kluczowym pytaniem, na które należy udzielić odpowiedzi rozważając przedawnienia zwrotu wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem dotacji jest data od której należy liczyć bieg terminu przedawnienia tego rodzaju należności budżetowych. W tym zakresie Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela poglądy wyrażone w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 września 2019 roku (SA/Gl 357/19) i powołanym w tym wyroku orzecznictwie. Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 roku o finansach publicznych (tekst jednolity Dz.U z 2021 poz.305, zwaną dalej: u.f.p), dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 i 2. Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 u.f.p., zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. W myśl art. 252 ust. 6 pkt 1 i 2 u.f.p. – odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Kwoty dotacji podlegające zwrotowi, w przypadku o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie, stanowią nieopodatkowane należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (art. 60 u.f.p.). W przypadku zatem, gdy beneficjent dobrowolnie nie zwróci dotacji (wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości) właściwy organ ma obowiązek wydać decyzję, w której określi obowiązki beneficjenta. Z powyższego wynika, że obowiązek zwrotu dotacji, o którym mowa w przywołanym art. 252 u.f.p. wynika z mocy prawa (ex lege). Skoro zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje z mocy prawa, to decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny, co zgodnie wskazuje się w judykaturze i orzecznictwie (zob. L. Lipiec-Warzecha Komentarz do art. 169 ustawy o finansach publicznych, Wyd. ABC 2011 r. oraz m.in. wyroki NSA: z dnia 3 września 2014 r. sygn. akt II GSK 916/13 i z dnia 8 marca 2016 r. sygn. akt II GSK 2190/14). W myśl art. 67 u.f.p. – do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Badając kwestię przedawnienia, rozważyć należy kwestię odpowiedniego stosowania przepisów Działu III Ordynacji podatkowej, m.in. w zakresie rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia zobowiązań dotacyjnych. Stosownie do ogólnie przyjętego w orzecznictwie i w doktrynie pojmowania zasad "odpowiedniego" stosowania przepisów, niektóre z nich znajdują zastosowanie wprost, bez żadnych modyfikacji i zabiegów adaptacyjnych, inne tylko pośrednio, a więc z uwzględnieniem konstrukcji, istoty i odrębności postępowania, w którym znajdują zastosowanie, a jeszcze inne w ogóle nie będą mogły być wykorzystane. Stosowanie "odpowiednie" oznacza w szczególności niezbędną adaptację (i ewentualnie zmianę niektórych elementów) normy do zasadniczych celów i form danego postępowania, jak również pełne uwzględnienie charakteru i celu danego postępowania oraz wynikających stąd różnic w stosunku do uregulowań, które mają być zastosowane (zob. postanowienie SN z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt IV CZ 153/1, Lex nr 1250770 i powołane w nim orzeczenia). Przedawnienie zobowiązań podatkowych regulują przepisy Rozdziału 8 Działu III Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych, które mogą powstać albo na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.), albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, a w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 O.p., w myśl którego – zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest więc upływ terminu płatności podatku. Na podstawie powyższych regulacji przyjąć należy, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się niezależnie od wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu dotacji i jedynie przed jego upływem możliwe jest jej skuteczne prawnie doręczenie beneficjentowi (zob. wyrok NSA z dnia 5 września 2018 r. sygn. akt I GSK 2583/18). W kwestii od jakiego momentu termin ten biegnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 czerwca 2017 r. sygn. akt II GSK 3644/15 i Sąd orzekający w tej sprawie w pełni akceptuje ten pogląd. NSA stwierdził, że bieg terminu przedawnienia należy ściśle wiązać z charakterem zobowiązania podlegającego zwrotowi. Jeżeli zatem przyznane środki finansowe są środkami nienależnymi w rozumieniu ustawy, a obowiązek zwrotu dofinansowania nienależnego powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa, to obowiązek zwrotu należy wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta. Stanowisko tej treści NSA wywiódł z brzmienia art. 207 ust. 1 u.f.p., wskazując m.in. na fakt, że ustawodawca nakazuje liczyć odsetki od zwracanej kwoty od dnia przekazania środków beneficjentowi, w zakresie odsetek, traktując te środki jak zaległości podatkowe. Należy zauważyć, że podobną regułę odnośnie do daty, od której nalicza się odsetki beneficjentowi dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, który wykorzystał środki niezgodnie z przeznaczeniem, przyjmuje art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. W konsekwencji zastosowanie art. 70 § 1 O.p. prowadzi do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenie decyzji powinno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Z takim stwierdzeniem nie koliduje stanowisko, że po zakończeniu roku składane jest rozliczenie dotacji. Co prawda nie ulega wątpliwości, że ten dokument posiada istotne znaczenie z punktu widzenia ustalenia przez właściwy organ wysokości wykorzystanej dotacji oraz kwoty przypadającej do zwrotu. Samego złożenia rozliczenia dotacji nie można jednak klasyfikować tak samo jak deklaracji podatkowych w ramach instytucji tzw. samowymiaru podatku, podobnie jak obowiązku zwrotu dotacji nie można traktować na równi z zobowiązaniem podatkowym. Pomijając bowiem szczególny wypadek niewykorzystania całości lub części dotacji w ciągu roku, zobowiązanie do zwrotu nie należy do istoty stosunku dotacji, który polega na bezzwrotnym, co do zasady, transferze środków publicznych z budżetu do beneficjenta. Zobowiązanie do zwrotu dotacji do budżetu jednostek samorządu terytorialnego jest w założeniu ustawodawcy wyjątkiem od reguły i najczęściej wynika dopiero z decyzji wydanej na podstawie art. 252 u.f.p. Reasumując: bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna się z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację. Zatem w kontekście powyższych rozważań należy stwierdzić, że skoro sporna dotacja była przyznana i przekazana Skarżącej w 2008 (przynajmniej nic innego nie wynika z akt sprawy ), to termin przedawnienia powinien być liczony odpowiednio od końca 2008 roku i zasadniczo upływał z dniem 31 grudnia 2013 r., stosownie do regulacji art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 67 ust. 1 u.f.p. Jak wcześniej wskazano, organ odwoławczy w ogóle nie zajął się zagadnieniem przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji, organ pierwszej instancji swe rozważania zawarł na stronie 9 decyzji. Wynika z nich w dniu 19 listopada 2014 roku zostało przekazane do A upomnienie, następnie wystawiono tytuł wykonawczy. W dniu [...] roku NUS Ł.-Ś. wydał postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, w całym postępowaniu egzekucyjnym udało się uzyskać kwotę 1.803,44 złotych, która została w całości zarachowana na poczet kosztów egzekucyjnych. Pozostawiając na marginesie to, że żadne z opisanych w decyzji organu pierwszej instancji zdarzeń nie powoduje (co do zasady) przerwania ani też zawieszenia biegu terminu przedawnienia (zdarzenia te wyczerpująco wskazane są w treści art.70 O.p), to zostały one podjęte już po upływie terminu przedawnienia. Termin ten upłynął dnia 31 grudnia 2013 roku. Nie można przerwać, ani też zawiesić biegu terminu, który zakończył swój bieg. W ponownym postępowaniu organ pierwszej instancji będzie zobowiązany do rozważenia kwestii przedawnienia, w szczególności wskazania okoliczności, które wymienione są w art.70 O.p, a które zaistniały przed dniem 31 grudnia 2013 roku. Jeśli takie zdarzenia nie występują w tej sprawie, będzie zobowiązany do umorzenia postępowania o przyznanie ulgi na podstawie art.208 § 1 O.p. Należy też podnieść, że wobec prawdopodobnego przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji, obowiązek ten wygasł na podstawie art.,67 ust.1 u.f.p w związku z art.59 § 1 pkt.9 O.p, w związku z tym nie istnieje już obowiązek jej zwrotu, a wszelkie działania zmierzające do jej wyegzekwowania będą bezprawne. Ponieważ zagadnienie przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji ma kluczowe, i niejako wstępne znaczenie dla oceny zarzutów wskazanych w skardze, odstąpiono od ich merytorycznego rozpoznania. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.a i c, w związku z art.135 p.p.s.a należało uchylić zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję Marszałka Województwa [...]. lp