I SA/Gl 204/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia Agata Ćwik-Bury, Sędziowie WSA Beata Machcińska (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi U.S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym uchyla zaskarżone postanowienie w części dotyczącej uzasadnienia. Przedmiotem skargi U. S. (dalej "skarżąca") jest uzasadnienie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej "organ odwoławczy") z dnia [...] r. wydanego w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Dyrektor Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w C. (dalej również "organ egzekucyjny" lub "ZUS") prowadzi wobec skarżącej oraz jej małżonka Z. S. postępowanie egzekucyjne na podstawie własnych tytułów wykonawczych z dnia [...] r. o numerach od [...] do [...] obejmujących zaległości składkowe za okres od kwietnia 2004 r. do czerwca 2008 r. 2. Odpisy ww. tytułów wykonawczych doręczono skarżącej w dniu [...] r., a w dniu 17 września 2018 r. skarżąca i Z. S. złożyli odrębnymi pismami z dnia 14 września 2018 r. zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, wnosząc o jego umorzenie. Podnieśli, że dochodzone należności, zabezpieczone poprzez wpis hipoteki na nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...], wygasły na skutek przedawnienia. Zdaniem skarżącej, składki te uległy przedawnieniu w dniu 1 stycznia 2017 r., gdyż zmieniona od dnia 1 stycznia 2012 r. treść art. 24 ust. 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych skraca okres przedawnienia składek na ubezpieczenia społeczne z 10 do 5 lat, z tym że do przedawnienia należności z tytułu składek, których bieg przedawnienia rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2012 r., 5-letni bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się 1 stycznia 2012 r. Skarżąca argumentowała, iż zgodnie z wyrokiem WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/Gl 1246/17, przepis art. 24 ust. 5 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych stanowiący, że nie ulegają przedawnieniu należności z tytułu składek zabezpieczone hipoteką lub zastawem, jednakże po upływie terminu przedawnienia należności te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu (analogiczny do przepisu art. 70 ust. 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r.), objęty jest takimi samymi zastrzeżeniami co do jego konstytucyjności, co przepis art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej zakwestionowany wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r. sygn. akt 40/12. Oznacza to, że ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości nie wyklucza przedawnienia zobowiązania zabezpieczonego hipoteką, zatem termin przedawnienia biegnie na zasadach ogólnych. 3. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] r., wydanym na podstawie art. 34 § 4 w związku z art. 33 pkt 1-10 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314 ze zm., dalej "u.p.e.a.") oraz art. 124 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm., dalej "k.p.a."), odmówił uwzględniania zarzutu przedawnienia należności objętych tytułami wykonawczymi numerach od [...] do [...]. W uzasadnieniu wyjaśnił, że wprawdzie Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 października 2013 r., sygn. akt 40/12 uznał, że art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obwiązującym od 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji, jednak orzeczenie to ma znaczenie wyłącznie dla hipotek przymusowych ustanawianych na wniosek ZUS w tym okresie. Natomiast nie ma wpływu na hipoteki ustanawiane na wniosek ZUS po dniu 31 grudnia 2002 r., albowiem od tej daty ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych zawiera samodzielną regulację w zakresie przedawnienia należności zabezpieczonych hipoteką, a zatem nie ma już zastosowania art. 70 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, iż wnioski o wpis hipoteki przymusowej na nieruchomości będącej współwłasnością skarżącej i jej małżonka ZUS skierował w dniu [...] r. oraz [...] r., a wpisu dokonano odpowiednio w dniach [...] r. i [...] r. 4. W zażaleniu na ww. postanowienie skarżąca i jej mąż zarzucili rażące naruszenie prawa materialnego poprzez brak uwzględnienia zarzutu przedawnienia. Zażądali zmiany zaskarżonego postanowienia i uwzględnienia zarzutu przedawnienia należności objętych tytułami wykonawczymi, ewentualnie uchylenia postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu wyjaśnili, że ZUS podejmował działania zmierzające do przerwania biegu terminu przedawnienia należności, m.in. poprzez wydanie w dniu [...] r. decyzji ponownie określającej zobowiązania z tytułu składek za ten sam okres, argumentując, że wcześniej dokonał błędnych wyliczeń. Wystawił na jej podstawie tytuł wykonawczy i wszczął egzekucję z nieruchomości skarżącej, jednakże wskutek jej uchylenia decyzją ZUS z dnia [...] r. uwzględniono zarzuty wniesione na to postępowanie egzekucyjne. Aktualnie postępowanie egzekucyjne prowadzone jest na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r. o numerach od [...] do [...], wystawionych w oparciu o decyzję ZUS z dnia [...] r. 5. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r. (nr [...] [...] [...]), wydanym na podstawie art. 138 § 2 w związku z art. 144 k.p.a oraz art. 17, art. 18, art. 33 § 1 pkt 1, art. 34 § 4 i § 5 u.p.e.a., uchylił zaskarżone postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez organ egzekucyjny. W ocenie organu odwoławczego, wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 ma odniesienie jedynie do ustanawianych na wniosek ZUS hipotek przymusowych w okresie od 25 listopada 1998 r. do 31 grudnia 2002 r., nie ma natomiast wpływu na hipoteki przymusowe ustanawiane po dniu 31 grudnia 2002 r. Od tej daty ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych zawiera w art. 24 ust. 5 samodzielną regulację w zakresie przedawnienia należności zabezpieczonych hipoteką, a ponieważ Trybunał Konstytucyjny nie uznał jej za niekonstytucyjną, to przyjąć należy, że posiada moc obowiązującą. Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że nieuiszczone przez skarżącą składki na ubezpieczenie społeczne za okres od kwietnia 2004 r. do czerwca 2008 r. zostały przez ZUS zabezpieczone wpisem hipoteki w dniach [...] r. i [...] r., a więc nie uległy przedawnieniu, gdyż stosownie do art. 24 ust. 5 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, po upływie terminu przedawnienia mogą być dochodzone tylko z przedmiotu hipoteki do wysokości należnych składek i odsetek za zwłokę liczonych do dnia przedawnienia. Zaległości skarżącej obejmują okres od kwietnia 2004 r. do czerwca 2008 r., zatem w dacie skrócenia terminu ich przedawnienia z 10 do 5 lat, tj. 1 stycznia 2012 r., były wymagalne. Zdaniem organu odwoławczego, z treści zaskarżonego postanowienia nie wynika by organ egzekucyjny weryfikował wymagalność dochodzonych należności pod kątem wystąpienia okoliczności mających wpływ na zawieszenie biegu 5-letniego terminu przedawnienia określonego w art. 24 ust. 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2011 r. o redukcji niektórych obowiązków obywateli i przedsiębiorców. W swoim rozstrzygnięciu organ egzekucyjny ograniczył się jedynie do analizowania zarzutu przedawnienia zaległości składkowych ZUS, zawężając swoje stanowisko tylko do art. 24 ust. 5 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych dotyczącego należności składkowych zabezpieczonych hipoteką. W ocenie organu odwoławczego, dla właściwej więc oceny wymagalności dochodzonych od skarżącej zaległości składkowych poddanych egzekucji administracyjnej, koniecznym jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego tę najistotniejszą dla dalszych losów prowadzonego postępowania egzekucyjnego kwestię, dlatego należało uchylić zaskarżone postanowienie i sprawę przekazać do ponownego rozstrzygnięcia. 6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca zaskarżyła postanowienie organu odwoławczego w części dotyczącej jego uzasadnienia, wnosząc o jego uchylenie w tej części. Zarzuciła naruszenie art. 124 § 2 k.p.a. w zw. z art. z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP w związku z art. 24 ust. 5 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych poprzez niezgodne z prawem stwierdzenie, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. (sygn. akt. SK 40/12) nie dotyczy zabezpieczeń hipotecznych ZUS dokonanych po 31 grudnia 2002 r. W uzasadnieniu powołała się na orzeczenia sądów administracyjnych, w tym m.in. na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 1272/17). 7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga okazała się zasadna. Przy czym wyjaśnić w tym miejscu należy, że uchylenie przez Sąd zaskarżonego postanowienia w części dotyczącej uzasadnienia pozostawia w obrocie sentencję, a obliguje organ jedynie do ponownego sporządzenia uzasadnienia zgodnego ze wskazaniami zawartymi w niniejszym orzeczeniu. Zagadnienie prawne dotyczące stosowania art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1778 ze zm., dalej "u.s.u.s.") było już wielokrotnie omawiane w orzecznictwie sądów administracyjnych. Sąd, w niniejszej sprawie, posłuży się argumentacją zawartą w uzasadnieniu wyroku WSA w Gliwicach z dnia 29 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 228/19, którą w pełni podziela i uważa za własną. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ egzekucyjny dopuścił się błędnej wykładni art. 24 ust. 5 u.s.u.s. Zgodnie z tym przepisem, nie ulegają przedawnieniu należności z tytułu składek zabezpieczone hipoteką lub zastawem, jednakże po upływie terminu przedawnienia należności te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu do wysokości zaległych składek i odsetek za zwłokę liczonych do dnia przedawnienia. W treści swej regulacja ta jest zbliżona do normy wypowiedzianej niegdyś w art. 70 § 6 a obecnie w art. 70 § 8 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (aktualny t. j. - Dz. U. z 2019 r., poz. 900), następnie powoływanej zamiennie jako: "o.p.". Stosownie do art. 70 § 6 o.p. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2002 r.), nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki. Z kolei, w myśl obecnie obowiązującego art. 70 § 8 o.p., nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, wykładnia art. 24 ust. 5 u.s.u.s. powinna zostać dokonana przez pryzmat zastrzeżeń przedstawionych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 (Dz. U. z 2013 r., poz. 1313; OTK-A 2013/7/97), w którym stwierdzono, że art. 70 § 6 o.p. w brzmieniu wyżej przedstawionym jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483). Dostrzec bowiem trzeba, że w uzasadnieniu tego orzeczenia Trybunał wskazał istotne (i bezpośrednio związane z treścią art. 64 ust. 2 Konstytucji) powody, dla których domniemanie konstytucyjności art. 70 § 6 o.p. w badanym brzmieniu nie może zostać utrzymane. Zauważył, że zaskarżone rozwiązanie różnicuje w istotny sposób zakres czasowy odpowiedzialności podatników w zależności od arbitralnego i przypadkowego kryterium, to jest posiadania lub nieposiadania składników majątkowych pozwalających na ustanowienie zabezpieczenia w formie hipoteki przymusowej. Zwrócił też uwagę, że posiadanie majątku i jego forma (nadająca się do założenia hipoteki przymusowej lub nie) najczęściej nie ma związku z genezą zobowiązania podatkowego, gdyż stosowanie tej instytucji nie jest zastrzeżone dla należności z tytułu podatku od nieruchomości, podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem przedmiotu hipoteki, podatku spadkowego od odziedziczonej nieruchomości albo podatku dochodowego z tytułu najmu nieruchomości, lecz może służyć wykonaniu wszystkich bez wyjątku zobowiązań podatkowych zabezpieczanych na podstawie o.p. Nie znalazł również wystarczających argumentów dla uzasadnienia stanowiska, że akurat to właściciele nieruchomości mieliby dożywotnio odpowiadać za należności podatkowe. Mając to na uwadze, odnotować trzeba, że w orzecznictwie sądów administracyjnych jednolicie przyjmuje się, że stwierdzona przez Trybunał cecha niekonstytucyjności odnosi się także do art. 70 § 8 o.p. w brzmieniu obowiązującym na dzień ustanowienia hipoteki. Można więc w tej sytuacji mówić o oczywistej niezgodności także tego przepisu z art. 64 ust. 2 Konstytucji w zakresie, o którym mowa w omawianym orzeczeniu Trybunału. Oczywistość niezgodności przepisu z Konstytucją wraz z uprzednią wypowiedzią Trybunału stanowią wystarczające przesłanki do odmowy zastosowania przez sąd przepisów ustawy. W tak bowiem oczywistych sytuacjach trudno oczekiwać, by sądy uruchamiały procedurę pytań prawnych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 stycznia 2017 r., sygn. akt III SA/Łd 808/16, jak również przytoczone w nim orzecznictwo i poglądy formułowane w doktrynie). Nie sposób przy tym nie zauważyć, że art. 24 ust. 5 u.s.u.s. w treści swej jest zbieżny z art. 70 § 8 o.p. i art. 70 § 6 o.p. Przesądza to o konieczności uznania, że także i jego dotyczą zastrzeżenia sformułowane w wyżej powołanym wyroku Trybunału. Słuszność tego poglądu potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym akcentuje się, że obowiązkiem sądów jest dokonywanie kompleksowej interpretacji prawa uwzględniającej nie tylko czysto językowe brzmienie danej jednostki redakcyjnej aktu normatywnego, ale także jego wykładnię systemową i celowościową (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2018 r., sygn. akt II GSK 2706/17). Zarazem wskazuje się, że ramach takiej wykładni konieczne jest także zadbanie o to, by rozumienie przepisu było zgodne z hierarchicznie wyższymi aktami prawnymi, w tym przepisami rangi konstytucyjnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1874/17). Podobnie w kwestii możliwości uznania za niekonstytucyjny przepisu, którego zgodność z Konstytucją formalnie nie była badana, ale którego treść normatywna jest tożsama z brzmieniem przepisu, którego niezgodność z Konstytucją stwierdzono, wypowiadają się również przedstawiciele doktryny (zob. m. in. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, 2016, s. 442-443), jak i sam Trybunał Konstytucyjny (zob. wyrok z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt SK 36/06, Dz. U. z 2007 r. Nr 98, poz. 657, OTK ZU 50/6/A/2007). W rezultacie przyjąć należy, że ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości nie wyklucza przedawnienia także zabezpieczonych należności składkowych, przy czym termin ich przedawnienia biegnie na zasadach ogólnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1197/12, a także wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 16 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 1344/18, z dnia 19 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 1244/18, z dnia 20 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 782/18, z dnia 1 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 1246/17 oraz z dnia 20 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 685/16). Odniesienie tych spostrzeżeń do analizowanego przypadku wymaga stwierdzenia, że stanowisko organu zajęte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia było nieprawidłowe, albowiem opierało się na założeniu możliwości zastosowania art. 24 ust. 5 u.s.u.s., którego niezgodność z Konstytucją jest oczywista, a wynika z powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12. Zarazem trudno nie dostrzec, że przyjęcie odmiennej kwalifikacji, przy jednoczesnym ustaleniu braku istnienia innych okoliczności mających wpływ na bieg terminu przedawnienia, ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia kontrolowanej sprawy. Z powyższych względów zaskarżone postanowienie w części dotyczącej uzasadnienia musiało zostać uchylone. Rozstrzygnięcie w tym przedmiocie podjęto na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a."). W ramach ponownego sporządzenia uzasadnienia organ będzie zobligowany do uwzględnienia oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku. O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd nie orzekł, ponieważ skarżąca nie wykazała, że działając osobiście i będąc zwolniona ustawowo od uiszczenia wpisu (art. 239 § 1 pkt 1 lit. e. p.p.s.a.), poniosła wydatki wskazane w art. 205 § 1 p.p.s.a.