III FSK 1185/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska, po rozpoznaniu w dniu 8 sierpnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 660/21 w sprawie ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 12 października 2021 r. nr 0601-IEE.711.203.2021.5 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od M. sp. z o.o. z siedzibą w C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z 4 marca 2022 r., I SA/Lu 660/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uwzględniając skargę M. sp. z o.o. z siedzibą w C. (dalej: "skarżący", "strona") na postanowienie Dyrektora Administracji Skarbowej w Lublinie z 12 października 2021 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych, w punkcie I. uchylił zaskarżone postanowienie, w punkcie II. zasądził od organu na rzecz strony kwotę 100 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. 2. Jak wskazano w uzasadnieniu orzeczenia, zaskarżonym postanowieniem z 12 października 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie po rozpatrzeniu zażalenia skarżącego, utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Chełmie z 16 sierpnia 2021 r. określające wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego z 29 czerwca 2021 r. w łącznej wysokości 5 339,73 zł. Prowadzonym w niniejszej sprawie postępowaniem egzekucyjnym objęto kwotę 52 379,54 zł, określoną postanowieniem organu egzekucyjnego z 17 grudnia 2020 r. oraz kwotę kosztów upomnienia. W celu wyegzekwowania wskazanej wcześniej kwoty organ egzekucyjny zajął wierzytelność z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego strony w P. S.A. i I. S.A. Zawiadomienia o zajęciu zostały przesłane do ww. banków drogą elektroniczną 29 czerwca 2021 r., natomiast stronie wydruki zawiadomień o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono 1 lipca 2021 r. W wyniku zastosowania środków egzekucyjnych 7 lipca 2021 r. wyegzekwowano kwotę 57 730,87 zł. Postanowieniem z 16 sierpnia 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, po rozpoznaniu wniosku strony o wydanie postanowienia w sprawie określenia kosztów egzekucyjnych powstałych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, określił wysokość kosztów egzekucyjnych na 5 339,73 zł. Rozstrzygniecie to zostało utrzymane w mocy przez organ drugiej instancji, który wskazał, że na podstawie art. 64 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r., poz.1427 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") organ egzekucyjny jest uprawniony do pobrania (i) opłaty manipulacyjnej za wszczęcie postępowania egzekucyjnego dotyczącego należności pieniężnej która wynosi 40 zł, a w przypadku wszczęcia egzekucji administracyjnej opłata ulega podwyższeniu i wynosi 100 zł (art. 64 § 1 u.p.e.a.); oraz (ii) opłaty egzekucyjnej w wysokości 10% wyegzekwowanych środków pieniężnych pomniejszonych o koszty egzekucyjne, o których mowa w art. 115 § 1 pkt 1-1c (art. 64 § 4 u.p.e.a.). Maksymalna wysokość opłaty egzekucyjnej wynosi 10% wyegzekwowanych: należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, naliczonych na dzień wystawienia tytułu wykonawczego i kosztów upomnienia, nie więcej jednak niż 40 000 zł. W rozpatrywanej sprawie tytułem wykonawczym objęto należność pieniężną w wysokości 52 379,54 zł oraz koszty upomnienia w wysokości 11,60 zł. Koszty egzekucyjne w tej sprawie to: opłata manipulacyjna w wysokości 40 zł, opłata manipulacyjna - 60 zł, wydatek egzekucyjny - 0,62 zł i opłata egzekucyjna w wysokości 5 239,11 zł, razem 5 339,73 zł. W ocenie organu drugiej instancji w obowiązującym stanie prawnym organ egzekucyjny nie jest zobligowany do miarkowania wysokości kosztów egzekucyjnych. W stanie prawnym obowiązującym do 20 lutego 2021 r. organy egzekucyjne zmuszone były stosować przepisy w zakresie naliczania kosztów egzekucyjnych z uwzględnieniem wytycznych zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. W przedmiotowej sprawie koszty egzekucyjne naliczone zaś zostały na podstawie przepisów znowelizowanej ustawy egzekucyjnej, które weszły w życie 20 lutego 2021 r. Przepisy te uwzględniają wytyczne ww. wyroku TK. Od rozstrzygnięcia organu drugiej instancji strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który skargę tę uwzględnił, wskazując, że nie można podzielić stanowiska wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu, zgodnie z którym organ nie jest już obowiązany do miarkowania wysokości kosztów egzekucyjnych i nie ma znaczenia dla określenia wysokości kosztów egzekucyjnych, jakie czynności w postępowaniu egzekucyjnym miały wpływ na powstanie tych kosztów w ustalonej wysokości. Zdaniem sądu pierwszej instancji, dokonując wykładni art. 64 § 4 u.p.e.a. w obecnym brzmieniu, nie można pominąć argumentacji zawartej w uzasadnieniu wspomnianego wcześniej wyroku TK, która zdaniem Trybunału uzasadniała stwierdzenie niekonstytucyjności wcześniejszej regulacji prawnej. Sąd odniósł się tu do stwierdzenia przez Trybunał, że bezpośrednim celem opłat egzekucyjnych jest dostarczanie dochodów organom egzekucyjnym za wykonane przez nie czynności egzekucyjne. Funkcja fiskalna opłat egzekucyjnych nie budzi wątpliwości ani w doktrynie, ani w orzecznictwie, istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W ocenie sądu pierwszej instancji, zakres czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny w ramach egzekucji administracyjnej należności pieniężnych ma znaczenie dla określenia wysokości opłaty egzekucyjnej, a stosowne wyjaśnienie konkretnej kwoty opłaty przyjętej w ramach maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej powinno zostać przedstawione w uzasadnieniu postanowienia wydanego na podstawie art. 64c § 9 u.p.e.a. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia takiego uzasadnienia brak (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej: "CBOSA"). 3. Od powyższego orzeczenia organ złożył skargę kasacyjną wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 239 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 64c § 9 w zw. z art. 64 § 4 u.p.e.a, poprzez błędne przyjęcie, że organ w uzasadnieniu skarżonego postanowienia: (i) nie wyjaśnił wysokości konkretnej kwoty opłaty egzekucyjnej, którą obciążył zobowiązanego, (ii) winien zawrzeć wyjaśnienia odnoszące się do kwestii wpływu zakresu czynności podjętych przez organ egzekucyjny w ramach egzekucji administracyjnej należności pieniężnych, na wysokość opłaty egzekucyjnej, podczas gdy do takich naruszeń nie doszło bowiem organ wydając skarżone postanowienie wyczerpująco wyjaśnił podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz sposób wyliczenia opłaty, zgodnie z przepisami art. 64 c § 9 u.p.e.a. oraz art. 64 § 4 u.p.e.a.; II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 64 § 4 u.p.e.a., w jego brzmieniu obowiązującym od 20 września 2019 r. poprzez błędne przyjęcie, że organy egzekucyjne wykładając ten przepis winny uwzględnić również argumentację zawartą w wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie o sygn. SK 31/14 i poddać weryfikacji wysokość opłat egzekucyjnych z zachowaniem racjonalnej zależności między ich wysokością a nakładem pracy organu egzekucyjnego, podczas gdy wykładnia taka jest nieuzasadniona, a organy prawidłowo zinterpretowały treść wskazanego przepisu. Skarżący nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna organu zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych) chyba, że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Nie ujawniono także podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09, CBOSA). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio p.p.s.a.). 4.2. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii sposobu ustalenia wysokości opłaty egzekucyjnej w świetle art. 64 § 4 u.p.e.a. w brzmieniu od 20 lutego 2021 r. 4.3. W ocenie sądu pierwszej instancji, pomimo nowelizacji art. 64 § 4 u.p.e.a. organ nadal jest obowiązany miarkować wysokość kosztów egzekucyjnych i winien ustalać wysokość opłaty egzekucyjnej z uwzględnieniem zakresu podejmowanych przez niego czynności, zaś stosowne wyjaśnienie tej kwestii organ egzekucyjny winien przedstawić w uzasadnieniu postanowienia wydanego na podstawie art. 64c § 9 u.p.e.a. Swoje stanowisko sąd pierwszej instancji oparł na treści uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. SK 31/14, w części w jakiej Trybunał odniósł się do konieczności zapewnienia "właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa". 4.4. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko takie jest nieuzasadnione. Jak słusznie bowiem zauważył skarżący, w motywach wyroku TK wskazano również, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Ich wysokość może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji, co jednak zdaniem Trybunału jest konstytucyjnie dopuszczalne. W ocenie Trybunału ochroną przed nadmiernym fiskalizmem państwa jest mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Z powyższego wynika, co pomija sąd pierwszej instancji, że aktualne brzmienie art. 64 § 4 u.p.e.a. realizuje wytyczne Trybunału Konstytucyjnego, tj. wysokość opłaty egzekucyjnej została w nim ustalona w sposób mieszany według stawki procentowej oraz kwotowej jako 10%, nie więcej niż 40 000 zł co zapewnia ochronę przed nadmiernym obciążeniem dłużników kosztami egzekucji i oznacza brak konieczności miarkowania kosztów egzekucyjnych w oparciu o bliżej nieokreślone kryteria. Miarkowanie takie nie ma uzasadnienia w stanie prawnym obowiązującym od 20 lutego 2021 r. W orzecznictwie sądów administracyjnych, odnoszącym się do wytycznych wskazanych w wyroku TK, wielokrotnie podnoszono, że w przywołanym wyroku Trybunał zakwestionował wyłącznie brak określenia maksymalnych kwot opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a.), nie podważając stosunkowego charakteru tych opłat jako określonego procentu od kwoty egzekwowanej należności. Określenie maksymalnych kwot tych opłat może polegać na odpowiednim zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości. Miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego. Co prawda w uzasadnieniu wyroku Trybunał nawiązał do efektywności działań organu egzekucyjnego, niemniej wolno sądzić, że argumentacja ta jest ukierunkowana na uwypuklenie niedopuszczalności traktowania opłat egzekucyjnych jako sankcji za niewykonanie obowiązku, którą to potencjalną wadliwość w przypadku egzekwowania obowiązków pieniężnych o znacznej wartości właśnie eliminuje kwotowe określenie górnej granicy opłaty, limitujące kwotę określaną procentowo. Takie rozumienie stanowiska Trybunału Konstytucyjnego poddaje w wątpliwość usankcjonowanie miarkowania opłat w oparciu o obiektywnie nieprecyzowalne i labilne kryteria, jak czasochłonność, pracochłonność i stopień skomplikowania, a nawet efektywność prowadzenia postępowania egzekucyjnego (zob. wyroki NSA: z 13 kwietnia 2023 r. III FSK 1872/21, z 17 stycznia 2023 r., III FSK 324/21, z 13 maja 2020 r., II FSK 2950/19; z 4 marca 2021 r., III FSK 1301/21; z 10 marca 2021 r., III FSK 1448/21 i III FSK 1449/21; z 7 września 2021 r., III FSK 4105/21). Powyższe, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, potwierdza, że w drodze ustawy zmieniającej ustawodawcy udało się wykonać wspomniane orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego. Tym samym podzielić należy stanowisko skargi kasacyjnej, zgodnie z którym wprowadzenie wskazanego limitu usunęło potrzebę weryfikowania wysokości opłat egzekucyjnych pod względem ich celowości czy nakładu pracy organu egzekucyjnego. Stosowanie tych, akcentowanych przez Trybunał Konstytucyjny, kryteriów było niezbędne do wyznaczenia maksimum opłaty, która w świetle dotychczasowych przepisów stanowić mogła wartość nadmierną, świadczącą o zerwaniu "racjonalnej zależności" z czynnościami organów (tak m.in. w wyroku NSA z 5 kwietnia 2022 r., I GSK 99/22). 4.5. Ze względu na powyższe, konieczne jest uchylenie zaskarżonego orzeczenia oraz oddalenie skargi. W uchylonym postanowieniu organ odwoławczy właściwie wyłożył i zastosował przepis art. 64 § 4 u.p.e.a., wyliczając opłatę egzekucyjną w wysokości nieprzekraczającej jej maksymalnej, dopuszczalnej wysokości. Jak słusznie zauważył wnoszący skargę kasacyjną, art. 64 § 4 u.p.e.a. nie uzależnia wysokości kosztów egzekucyjnych od przeprowadzenia konkretnych czynności organu egzekucyjnego w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym, a w znowelizowanej ustawie egzekucyjnej, w art. 64 § 4 i § 5 u.p.e.a., ustawodawca przewidział różne stawki opłaty egzekucyjnej i tym samym dokonał jej dywersyfikacji w zależności od "postawy" dłużnika. Zatem to od dłużnika, w dużej mierze, zależy czy organ egzekucyjny naliczy i w jakiej wysokości opłatę egzekucyjną w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym. W przedmiotowej sprawie należność objęta tytułem wykonawczym została w całości wyegzekwowana w wyniku realizacji zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, po zastosowaniu środka egzekucyjnego przewidzianego w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. Z tego względu zastosowanie miała tu regulacja zawarta w art. 64 § 4 u.p.e.a., co zostało wyjaśnione z zaskarżonym postanowieniu. 4.6. Uznając za trafne zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej organu Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. 4.7. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego od strony skarżącej na rzecz organu administracji orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 oraz art. 207 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) i pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265). Agnieszka Olesińska Jan Rudowski Jacek Pruszyński