I FSK 964/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. [...] sp. z o.o. w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 14 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Op 6/18 w sprawie ze skargi A. [...] sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu z dnia 6 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. [...] sp. z o.o. w B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Op 6/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę A. [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. z dnia 6 listopada 2017 r. o nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2014 r. Z uzasadnienia powyższego rozstrzygnięcia wynika, że organy określając spółce za styczeń i luty 2014 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz zobowiązanie podatkowe za marzec 2014 r., nie stwierdziły żadnych nieprawidłowości w działalności podatnika w badanym okresie rozliczeniowym, a powodem wydania zaskarżonej decyzji było wyłącznie odmienne określenie skarżącemu w drodze decyzji rozliczenia podatkowego za poprzedni okres rozliczeniowy (grudzień 2013 r.). Sąd wyjaśnił, że z chwilą wydania decyzji podatkowej dotyczącej grudnia 2013 r. obalone zostało domniemanie prawdziwości rozliczenia zawartego w deklaracji, a organ zobowiązany był uwzględnić ustalenia wynikające z tej decyzji i dokonać korekty rozliczenia podatku za sporny okres rozliczeniowy na podstawie art. 21 § 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku, pełnomocnik spółki zarzucił: I. naruszenie przepisów postępowania, a to: 1. art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy zachodziła podstawa do jej uwzględnienia i uchylenia decyzji, albowiem zaskarżona decyzja naruszała przepisy art. 23 § 5, art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 i art.198 Ordynacji podatkowej, co miało istotny wpływ na wynik postępowania, II. przepisów prawa materialnego, a to: - art. 19 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 91 ust. 7d, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) oraz art. 26 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie lub błędną interpretację, polegające na: 1. zaakceptowaniu stanowiska organów podatkowych i uznaniu, że spółka nie zaewidencjonowała w rejestrach sprzedaży \/AT części sprzedaży nawozów płynnych A. i opodatkowania niedoboru jako sprzedaży w częściach równych w każdym miesiącu 2013 r., 2. błędnej wykładni art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 91 ust. 7d ustawy o podatku od towarów i usług, sprzecznej z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej i uznanie, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupów nawozów sztucznych, które były przeznaczone do sprzedaży opodatkowanej lecz utraciły swoje właściwości oraz od usług projektowych, 3. uznaniu, że podatnik winien był przeprowadzać okresowe inwentaryzacje w ciągu roku, przy czym zarzuty te nie odnoszą się bezpośrednio do ustaleń dotyczących 2014 r. lecz do roku 2013, w stosunku do którego zapadł wyrok WSA w Opolu z dnia 14lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Op 5/18 zaskarżony oddzielną skarga kasacyjną. W świetle powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu oraz zasądzenie od organu podatkowego na rzecz podatnika kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcowskiego. Organ odwoławczy wniósł w odpowiedzi na skargę kasacyjną o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie tej jednak nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obydwu podstawach kasacyjnych, o których mowa w art. 174 cyt. ustawy. Wskazać jednakże należy, że Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku oceniał legalność decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2014 r., która stanowiła wyłącznie konsekwencję rozliczeń dokonanych w decyzji tego organu z dnia 6 listopada 2017 r. o nr [...]. określającej spółce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za styczeń, luty i grudzień 2013 r. oraz zobowiązanie podatkowe za miesiące od marca do grudnia 2013 r. Z uwagi na "kaskadowy" charakter podatku od towarów i usług oraz brzmienie art. 99 pkt 12, art. 87 ust. 1 i art. 86 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług, organ był zatem zobowiązany, w sytuacji określenia nadwyżki podatku do przeniesienia oraz zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2013 r. w kwocie odmiennej od zadeklarowanej przez spółkę, do weryfikacji rozliczenia za styczeń 2014 r., a w konsekwencji również za kolejne miesiące 2014 r. Okoliczności tej kasator nie kwestionuje, wskazując na to, iż w istocie zarzuty dotyczą decyzji podatkowej wydanej za wcześniejszy okres rozliczeniowy, gdyż w styczniu, lutym i marcu 2014 r. postępowanie podatkowe nie wykazało innych nieprawidłowości. Ocena zarzutów skargi kasacyjnej musi zatem dokonać się przez pryzmat treści prawomocnego wyroku NSA z dnia 8 kwietnia 2022 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 963/18, którym oddalono skargę kasacyjną spółki od wyroku WSA w Opolu z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Op 5/18, tym samym uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie tego Sądu, który z kolei oddalił skargę A. [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. z dnia 6 listopada 2017 r. o nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013 r. Co istotne, zarówno zarzuty sformułowane w obecnie rozpoznawanym środku zaskarżenia, jak i argumentacja przytoczona na ich uzasadnienie są identyczne, jak te podniesione w skardze kasacyjnej wniesionej od wyroku WSA w Opolu, sygn. akt I SA/Op 5/18. W tym miejscu nie ma zatem potrzeby powtórnego odnoszenia się do przedmiotowych zarzutów, zostały one ocenione w przywołanym wyroku NSA z dnia 8 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 963/18, zaś ocena ta znalazła stosowne odzwierciedlenie w uzasadnieniu owego rozstrzygnięcia. Należy jedynie przypomnieć, że NSA stwierdził, iż zasadnie Sąd I instancji zaakceptował stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym powstały w spółce niedobór nawozów płynnych A. w ilości 885 litrów, stanowi niezaewidencjonowaną sprzedaż towarów, a co za tym idzie zaistniała przesłanka do szacunkowego określenia wysokości podstawy opodatkowania przewidziana w art. 23 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Prawidłowo odmówiono również spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupu nawozów w zakresie, w jakim na skutek zaniedbania strony (przechowywania w nieodpowiedniej temperaturze) nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej oraz wydatków z tytułu zakupu projektu domu w technologii murowanej, kosztorysu, wersji elektronicznej projektu oraz usługi projektowej, jako niezwiązanych z działalnością opodatkowaną. Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).