I FZ 39/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Zbigniew Łoboda po rozpoznaniu w dniu 23 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia H. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie zawarte w pkt 2 wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 847/21 w zakresie zwrotu kosztów postępowania w sprawie ze skargi H. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 1 kwietnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 7 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 847/21 po rozpoznaniu sprawy ze skargi H. [...] sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: "Skarżąca", "Spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 1 kwietnia 2021 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r., w pkt 1 wyroku uchylił zaskarżoną decyzję, zaś w pkt 2 zasądził od organu na rzecz Skarżącej kwotę 4.717 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy uznał, że Spółka niezasadnie odliczyła podatek naliczony z faktur, które nie dokumentowały faktycznego nabycia towarów ze strony wystawców faktur, jak również nie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy na rzecz irlandzkiego kontrahenta. Ponadto, zdaniem organu drugiej instancji, w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z wszczęciem w dniu 31 października 2019 r. postępowania karnego skarbowego o czyn pozostający w związku z niewykonaniem zobowiązania podatkowego, a przy tym strona została powiadomiona o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia oraz przyczynie tego stanu rzeczy, na podstawie zawiadomienia otrzymanego w dniu 28 listopada 2019 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wydaną decyzję, tj. art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r, Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej "O.p."), art. 70 § 6 pkt 1 tej ustawy na skutek instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego, a ponadto art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. z powodu braku przeprowadzenia koniecznych dowodów. Dodatkowo Skarżąca postawiła zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. dalej – "u.p.t.u."). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 grudnia 2021 r. stwierdził, ze skarga była zasadna, albowiem postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte na krótko przed upływem terminu przedawnienia, a organ w zaskarżonej decyzji nie naświetlił kwestii pozwalających na ocenę, czy doszło do instrumentalnego potraktowania instytucji zawieszenia biegu terminu przedawnienia, stosownie do wniosków, jakie wypływają z uchwały składu 7. sędziów NSA z dnia 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21. Motywując rozstrzygnięcie o zwrocie kosztów postępowania i przywołując przepisy art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., Sąd stwierdził, że na ogólną kwotę zasądzonych kosztów składają się: zwrot wpisu (2.000 zł), zwrot opłaty od pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika (5.400 zł), obliczone na podstawie § 2 ust. 1 pkt f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687) które obniżone zostało o 50% na podstawie art. 206 p.p.s.a., gdyż takie działanie uzasadnione było tym, że Sąd uwzględnił tylko jeden z zarzutów skargi. W zażaleniu na powyższe postanowienie, zawarte w pkt 2 wyroku pełnomocnik Skarżącej wskazał na naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie: art. 200 p.p.s.a., 205 p.p.s.a. i art. 206 p.p.s.a. poprzez brak zasądzenia zwrotu stronie skarżącej kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw poprzez nieuzasadnione obniżenie o 50% kosztów zastępstwa procesowego i przyznanie wynagrodzenia pełnomocnika w kwocie 2.700 zł zamiast kwoty 5.400 zł wynikającej z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Pełnomocnik Skarżącej wniósł także o zmianę powyższego postanowienia w przedmiocie zasądzenia kosztów postępowania i przyznanie skarżącej kosztów postępowania w kwocie 7.417 zł. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 199 p.p.s.a. strony ponoszą koszty postępowania związane ze swym udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W myśl zaś art. 205 § 2 p.p.s.a. do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego zalicza się ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. Z treści zaskarżonego postanowienia wynika, że normatywne wynagrodzenie pełnomocnika będącego doradcą podatkowym z uwzględnieniem wartości przedmiotu zaskarżenia, wynosiło 5400 zł, na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. f) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd uznał za właściwe miarkowanie tego wynagrodzenia, poprzez obniżenie o połowę, z uwagi na uwzględnienie - jak zaznaczył - tylko jednego z zarzutów skargi. Według art. 206 p.p.s.a., sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Powyższe unormowanie wyraża zasadę stosunkowego rozdzielenia kosztów w postępowaniu sądowoadministracyjnym (zasada miarkowania kosztów postępowania). Możliwość miarkowania kosztów stanowi wyjątek od reguły zwrotu kosztów niezbędnych do celowego dochodzenia praw w pełnej wysokości. Z unormowania art. 206 p.p.s.a. wynika, że miarkowanie pozostawione zostało uznaniu sądu, przy czym instytucję tę sąd może zastosować jedynie w uzasadnionych przypadkach. Przepisy p.p.s.a. nie przybliżają przesłanek uznania poszczególnych sytuacji za uzasadnione, tym niemniej art. 206 p.p.s.a. wskazuje przykładowo na przypadek, w którym skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej do wartości ustalonego wpisu od skargi. Użycie w art. 206 p.p.s.a. w kontekście zaistnienia przesłanek miarkowania kosztów określenia "w szczególności", wskazuje na otwarty katalog sytuacji, jakie mogą uzasadniać miarkowanie. Jednak w każdym takim przypadku, obowiązkiem sądu pierwszej instancji jest precyzyjne uzasadnienie swojego stanowiska (por. postanowienie NSA z dnia 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt II GZ 250/17). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA w Gdańsku w przedmiotowej nie wyjaśnił w sposób należyty swojego stanowiska. Trudno bowiem za precyzyjne wyjaśnienie uznać stwierdzenia Sądu, że został uwzględniony tylko jeden z zarzutów skargi. W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 maja 2016 r. sygn. akt SK 37/14, dotyczącego przepisu art. 102 K.p.c., pozwalającego miarkować koszty procesu na gruncie procedury cywilnej stwierdzono, że przepis ten jest wyrazem zasady słuszności, ponieważ jako wyjątek od zasady odpowiedzialności za wynik procesu, pozwala sądowi w wypadkach szczególnie uzasadnionych kierować się poczuciem sprawiedliwości przy ustalaniu kosztów procesu. Trybunał podniósł również, że podstawę zastosowania art. 102 K.p.c. stanowią przede wszystkim konkretne okoliczności danej sprawy, świadczące o tym, że obciążenie strony przegrywającej kosztami procesu byłoby nie tylko niesłuszne, ale wręcz niesprawiedliwe. Przepis art. 206 p.p.s.a. na gruncie procedury sądowoadminstracyjnej zdaje się być odpowiednikiem art. 102 K.p.c. Powyżej już zaznaczono, że użycie w treści art. 206 p.p.s.a. niedookreślonego terminu "uzasadniony przypadek" pozwala sądowi uwzględniać szerokie spektrum przypadków, tym niemniej nie powinno budzić wątpliwości, choćby ze względu na przykładowo wskazaną w treści art. 206 p.p.s.a. sytuację (uwzględnienie skargi w części niewspółnej do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu), że omawiane unormowanie pozwala rozstrzygać o kosztach w sposób słusznościowy. Wprawdzie instytucja miarkowania kosztów postępowania, jak pokazuje orzecznictwo, znajduje zastosowanie także do przypadków nadużycia prawa, to jednak nic nie wskazuje, aby miało to miejsce w przedmiotowym przypadku (nadużycie uprawnień procesowych). Z uzasadnienia postanowienia nie wynika, jakie to racje słusznościowe, ani inne umotywowane, przyjął Sąd pierwszej instancji za podstawę swojego stanowiska. Stwierdzenie, że został uwzględniony tylko jeden z zarzutów skargi sugeruje, że inne zarzuty nie były zasadne. Trafnie przeto wskazuje strona w zażaleniu, że pozostałe zarzuty nie były przez Sąd rozpatrzone, wiec trudno obarczać stronę skarżącą odpowiedzialnością za taki stan rzeczy. Pomimo tego, że Sąd pierwszej instancji wskazał zdawkowo powód miarkowania kosztów postępowania, to przyjęte przez niego kryterium (uwzględnienie jednego z zarzutów) nie pozwala na tle okoliczności faktycznych zaistniałych w tej sprawie poznać argumentacji Sądu, co do tego, że jest to uzasadniany przypadek w rozumieniu art. 206 p.p.s.a. W ramach ponownego wydania postanowienia, Sąd w sposób pełny powinien wyjaśnić przesłanki rozstrzygnięcia. Zważywszy na powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 197 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.