III FSK 410/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska, po rozpoznaniu w dniu 5 lipca 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 listopada 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 1159/21 w sprawie ze skargi P.Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 22 lutego 2021 r., nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 listopada 2021 r., sygn. akt III SA/ Wa 1159/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oddalił skargę P. Z., zwanego dalej "Skarżącym", na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 22 lutego 2021 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). Skarżący działając przez pełnomocnika - adwokata - zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na treść zaskarżonego wyroku, tj.: - art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 123 § 1 i art. 148 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), zwana dalej "O.p.", polegające na odmowie uwzględnienia skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z uwagi na uznanie, że Skarżący zaniechał obowiązku aktualizacyjnego i powiadomienia organów podatkowych o zmianie adresu zamieszkania, w związku z czym brak było podstaw do stwierdzenia, że ziściła się przesłanka wznowienia postępowania, w sytuacji gdy Skarżący nie został poinformowany o wszczęciu postępowania podatkowego, pomimo opuszczenia przez niego terytorium kraju i zmiany miejsca zamieszkania a organ przyjął jako adres zamieszkania adres ujawniony w ewidencjach podatkowych, pod którym strona nie mieszkała, co doprowadziło do tego, że Skarżący nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu; - art. 3 § 1 p.p.s.a., art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a., art. 122, art. 187 § 1, art. 188 oraz art 191 O.p., przez odmowę uwzględnienia skargi na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, w sytuacji, gdy zaniechano działań w celu dokładnego wyjaśnienia adresu pod jakim winno się dokonywać doręczeń dla Skarżącego w związku z toczącym się postępowaniem w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania T. sp. z o.o., oraz nieuwzględnienie wniosków dowodowych o przesłuchanie świadka S. B. oraz Skarżącego na okoliczność adresu, pod którym winno się dokonywać skutecznych doręczeń, co doprowadziło do oparcia ustaleń wyłącznie na podstawie danych ewidencyjnych i błędnego przyjęcia, że adresem zamieszkania Skarżącego była ul. [...], [...] W. W oparciu o tak postawione zarzuty, pełnomocnik Skarżącego zrzekając się przeprowadzenia rozprawy, wniósł o uchylenie zaskarżonej "decyzji" i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w tej sprawie nie zachodzi. Z tego względu, przy rozpoznaniu niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na jednej z podstaw kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., gdzie wskazuje się, że chodzi o naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że zasadnie przyjął Sąd pierwszej instancji, że istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy oceny, czy korespondencja w toku prowadzonej postępowania podatkowego wobec Skarżącego, w tym decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w W.z 21 grudnia 2018 r. była kierowana na prawidłowy adres. W pierwszej kolejności wskazać należy na sposób rozumienia przesłanki wznowienia określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. wraz z jej odniesieniem do przedmiotu niniejszej sprawy, na którą wskazał Skarżący w podstawach kasacyjnych, doprecyzowując ją jednocześnie w uzasadnieniu. Zgodnie z przywołaną regulacją ustawodawca podatkowy wprowadził jedną z podstaw wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną odwołując się do sytuacji, gdy strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Trzeba przy tym podkreślić, że przesłanka ta dotyczy wyłącznie takiej sytuacji, gdy strona nie brała udziału w postępowaniu nie z własnej winy. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że ustawodawca nieprzypadkowo sformułowanie odnoszące się do własnej winy strony umieszcza w początkowej części wyrażenia, akcentując tym samym jego znaczenie w całości zakresu przesłanki z art. 240 §1 pkt 4 O.p. Zastosowanie zatem pojęcia własnej winy strony odnoszącego się do sytuacji nie brania udziału w danym postępowaniu staje się kluczowe w danej sprawie, gdzie zastosowania ma wskazana przesłanka. Normodawca nie zdefiniował tego pojęcia, jak również nie określił, czy chodzi mu o winę umyślą, czy nieumyślną, czy obie postacie. Trafnie przyjął w związku z tym Sąd pierwszej instancji, że w konkretnym przypadku zastosowanie może mieć zarówno wina umyśla, jak i nieumyślna strony, czego konsekwencją będzie sytuacja niebrania udziału w danym postępowaniu. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się bowiem, że ,,(...)Pojęcie "własnej winy", o którym stanowi art. 240 § 1 pkt 4 o.p., obejmuje obie jej postacie, tj. winę umyślną oraz winę nieumyślną, także w postaci niedbalstwa(...)’ - wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2020 r., sygn. akt I FSK 733/20, Jednocześnie trzeba zauważyć, że ustawodawca przesłankę tę podkreśla poprzez sformułowanie odnoszące się do własnej winy. W doktrynie wskazuje się, że tak określona podstawa wznowienia może dotyczyć zarówno całego postępowania, jak również niektórych istotnych czynności, nie ma przy tym znaczenia przyczyna tego nieuczestniczenia, zaś ciężar jego wykazania spoczywa na stronie – J. Rudowski, (w) , S. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ja. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2019 r., s. 1268. W konkretnym przypadku strona powinna zatem wskazać okoliczności, które wykluczałyby zarówno winę umyślą, jak i nieumyślną strony, skutkiem których nie brała ona udziału w danym postępowaniu, czy też nie uczestniczyła w istotnych jego czynnościach, co stanowi podstawę wznowienia stosownie do art. 240 § pkt 4 O.p. Strona powinna zatem przywołać takie okoliczności, czy też zdarzenia, ,,(...)które - mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw - uniemożliwiły jej udział w postępowaniu podatkowym(...)’’ – wyrok NSA z 3 marca 2022 r., sygn. akt II FSK 1648/19. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla zatem, że jak przyjęto w orzecznictwie tego Sądu, znaczenie przy ocenie zawinionego nieuczestniczenia w tym postępowaniu ma także kryterium dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw. Przenosząc te rozważania ogólne do przedmiotu niniejszej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że trafnie przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, że przy ocenie przesłanki z art. 240 §1 pkt 4 O.p. nie jest wystarczające samo stwierdzenie, że strona nie brała udziału w postępowaniu, ale istotne jest powołanie się także na kryterium dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw. Prawidłowo zatem uznał Sąd pierwszej instancji, że w sytuacji, gdy podatnik nie dopełnił obowiązku poinformowania organów podatkowych o zmianie miejsca zamieszkania, nie może skutecznie podnosić, że nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu podatkowym. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie sposób zatem niedopełnienia tego obowiązku kwalifikować jako spełnienie kryterium dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw. Zasadnie przy tym podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, że organ pierwszej instancji wszczynając postępowanie podatkowe wobec Skarżącego, jak również w dacie wydania ostatecznej decyzji dysponował adresem podanym przez Skarżącego, który w zeznaniach podatkowych PIT - 37 za lata 2014-2018 wskazywał jako adres zamieszkania ul. [...], [...] W. Jednocześnie Sąd pierwszej instancji podkreślił, że ,,(...)z rejestru CRP KEP dokumentu "Dane indentyfikacyjne i adresowe osoby fizycznej", wynikało, że od 8 marca 2015 r. do 3 czerwca 2019 r. adresem korespondencyjnym skarżącego był adres: ul. [...], [...] W.(k.77 akt administracyjnych)(...)’’. Naczelny Sąd Administracyjny podziela zatem pogląd przyjęty przez Sąd pierwszej instancji, że organy podatkowe, dysponując powyższym adresem w okresie, w którym prowadzone było postępowanie podatkowe wobec Skarżącego jako osoby fizycznej, prawidłowo kierowały korespondencję wraz z ostateczną decyzją o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego na adres zamieszkania ul. [...], [...] W., gdyż aktualizację adresu zamieszkania, wskazując nowy adres Skarżący dokonał dopiero 4 czerwca 2019 r. Zasadnie bowiem uznał przy tym Sąd pierwszej instancji, że korespondencja kierowana do Skarżącego na znany adres, który wynikał z urzędowych ewidencji, po jej awizowaniu nie była zwracana do organu z adnotacjami, które nasuwałyby wątpliwości co do prawidłowości adresu Skarżącego. Dlatego też podatnika obciążają negatywne skutki niezastosowania się do obowiązku aktualizowania danych adresowych, czego konsekwencją może być także prawnie skuteczne kierowanie korespondencji na adres wykazany w ewidencji, mimo że jest to adres nieaktualny (wyrok NSA z 12 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 272/19). Trafnie zatem uznał Sąd pierwszej instancji, że organy podatkowe ,,(...)nie mają obowiązku poszukiwania podatnika(...), lecz są uprawnione do kierowania korespondencji na znany adres z ewidencji. Nie można zatem, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, podzielić zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania. Prawidłowo przy tym uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, że wnioski o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania Skarżącego i świadka S. B. zostały zasadnie pominięte z uwagi na niepodanie żadnych okoliczności faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie, które dowody te miały potwierdzać. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił także ocenę Sądu pierwszej instancji, że organ odwoławczy dokonał oceny zebranego materiału dowodowego zgodnie z regulacją art. 191 O.p. Stąd też zasadnie przyjął Sąd pierwszej instancji, że nie miała zastosowanie podstawa wznowienia z art. 240 §1 pkt 4 O.p., a ocena ta uwzględniała także prawidłowość zastosowanych przez organ odwoławczy zasad wynikających z art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191, a także art. 148 § 1 O.p. W konsekwencji chybione są zarzuty naruszenia art. 3 § 1 "p.p.s.a.", art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 123 § 1 i art. 148 § 1 O.p., jak również art. 3 § 1 p.p.s.a., art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a., art. 122, art. 187 § 1, art. 188 oraz art 191 O.p. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a., po uprzednim rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym, w trybie art. 182 § 2 p.p.s.a. Alicja Polańska Paweł Borszowski (spr.) Jolanta Sokołowska