I SA/Kr 108/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA: Bogusław Wolas (spr.) Sędzia WSA: Piotr Głowacki Sędzia WSA: Inga Gołowska Protokolant: sekr. sąd. Aleksandra Osipowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2020 r. sprawy ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 30 września 2019 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za rok 2014r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 6324 zł (sześć tysięcy trzysta dwadzieścia cztery złote) W dniu 28.01.2019r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. wydał decyzję Nr [...], którą ustalił K. C. wysokość zobowiązania podatkowego od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014r. w kwocie 140.720,00zł. Organ I instancji ustalił, że w 2014r. K. C. dokonał przekazania środków pieniężnych w formie 2 darowizn na rzecz córki J. C. w łącznej kwocie 793.800,00 zł, tj. w dniu 29.09.2014r. w kwocie 709.800,00 zł oraz w dniu 31.10.2014r. w kwocie 84.000,00 zł. Do zgłoszeń załączono wyciągi z rachunku bankowego J. C. dokumentujące wpływ na konto kwoty 169.000 EUR w dniu 29.09.2014r. oraz kwoty 20.000 EUR w dniu 31.10.2014r. tytułem darowizny od K. C.. Organ I instancji pismem z dnia 07.04.2017r. wezwał K. C. do udokumentowania źródeł pochodzenia przychodów na sfinansowanie wydatków poniesionych w 2014r., w szczególności przekazanych darowizn. W odpowiedzi w pismach z dnia 19.04.2017r. i z dnia 06.06.2017r. K. C. wyjaśnił, że kwoty będące przedmiotem darowizn stanowiły Jego oszczędności z całego życia, a mianowicie z pracy od 18 roku życia ( przez 45 lat) - najpierw w gospodarstwie rodziców, a następnie od 1974r. z dochodów gospodarstwa rolnego prowadzonego wspólnie z teściami a od 1981 z żoną, a także z renty strukturalnej przyznanej decyzją z dnia 09.12.2005r. przez Kierownika Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji w T.. Podatnik bardzo szczegółowo, wręcz drobiazgowo wykazał osiągane dochody miedzy innymi z posiadanego gospodarstwa rolnego, ze sprzedaży mleka przez ok. 1 roku tj. w roku 1997 lub 1998r, w latach 1968-1974 uzyskiwał dochody, pracując przy rozładowywaniu wagonów., z darowizny od rodziców kiedy to przed śmiercią mamy dostał od niej 7.000 dolarów USA , z posiadanego lasu o pow. 2.05 ha (ze sprzedaży drzewa zięciowi R. C. w 2000 r. na budowę, za które otrzymał łącznie z transportem 30.000,00 zł. renty strukturalnej przyznanej decyzją z dnia 09.12.2005r., z sezonowej sprzedaży stroików od 2004 roku. tj. gałązek igliwia oraz jemioły, usług radiestezji i rózdżkarstwa tj. poszukiwania cieków wodnych w latach 1981-2011 r., z usług kopania studni dla osób prywatnych i urzędu gminy, renty teściowej, renty żony, znalezionej po śmierci żony w szafie reklamówki pełnej pieniędzy oraz biżuterii o wartość na ponad 150.000,00 zł., z przekazywanych kwot przez córkę J. C.. Organ I instancji stwierdził, że stopień precyzji, w jaki K. C. uzasadnił określenie wysokości swoich oszczędności na konkretną kwotę, zdawały się nasuwać uzasadnione wątpliwości, co do ich rzetelności i przez to wiarygodności ich faktycznego posiadania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z 30 września 2019 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji. W efekcie przeprowadzonego postępowania podatkowego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że na dzień 01.01.2014 r. K. C. nie mógł zgromadzić, oszczędności pochodzących z zeznanych źródeł przychodów oraz przychodów zgromadzonych wcześniej, uznając, że osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił. Organ odwoławczy uznał, iż bezspornym jest, że K. C. prowadził gospodarstwo rolne w którym uprawiał różnego rodzaju zboża, warzywa, owoce oraz hodował zwierzęta, z którego osiągał znaczne dochody, w związku z czym dokonał na podstawie zgromadzonych przez organ I instancji dokumentów, analizy osiąganych dochodów w odniesieniu do poszczególnych upraw. Organ przeanalizował wydajność poszczególnych płodów rolnych i uznał , że dane podane przez podatnika (poza ogórkami) są możliwe do osiągnięcia. Zaakceptował także dochód z hodowli zwierząt. Organ odrzucił zeznania K. C. w części dotyczącej rocznej sprzedaży ogórków w ilości 900 kg, ponieważ przeszło trzykrotnie przekracza ona najwyższe ze statystycznie możliwych, plony tego warzywa. W związku, z czym przyjął jako możliwy do osiągnięcia zbiór ogórków w maksymalnej ilości 0,286 tony rocznie. Zakwestionował również sprzedaż 13000 jaj rocznie. Opierając się, na danych statycznych przyjął, że maksymalna ilość jaj rocznie mogła wynosić średnio 7.200 szt, tj. 180 jaj x 40 kur, biorąc pod uwagę, że jajka zużywano również w gospodarstwie domowym. Biorąc pod uwagę wyjaśnienia złożone w piśmie z dnia 27.08.18r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że zeznania K. C. dotyczące ilości hodowanych i sprzedawanych zwierząt gospodarskich zostały uprawdopodobnione, zatem przyjął ich ilości zgodnie z podanymi w złożonych zeznaniach z dnia 06.02.2018r.). Ponadto mając na uwadze, że zeznane przez K. C. wielkości powierzchni upraw oraz ilości wyprodukowanych i sprzedanych płodów rolnych zostały podane szacunkowo i mogły się różnić w poszczególnych latach, z uwagi na to, iż obecnie nie jest możliwe dokładne odtworzenie stanu faktycznego, uznano za zasadne przyjęcie jednakowych ilości za wszystkie lata będące przedmiotem analizy. Ceny produktów rolnych zostały ustalone głównie w oparciu, o dane z Rocznika Statystycznego Rolnictwa i Obszarów Wiejskich za 2007,-przeciętne ceny skupu ważniejszych produktów rolnych za lata 1995-2001 - opublikowane przez GUS, Mały Rocznik Statystyczny za lata 2000-2002 oraz dane uzyskane z Urzędu Statystycznego w K. za pismem z dnia 13.08.2018r. , a także uzupełnione innymi danymi, uzyskanymi za pośrednictwem internetu. Szczegółowe wyliczenie znajduje się w zaskarżonej decyzji organu I instancji str. 30-31 Dla ich uwiarygodnienia organ I instancji dokonał skonfrontowania z dostępnymi kalkulacjami dotyczącymi kosztów produkcji wybranych asortymentów produktów rolnych ze stycznia 2013r. (http://www.modr.mazowsze.pl/index.php/notowania-i- kalkulacie-cenowe/kalkulacie-kosztw-produkcii-archiwum/1020-kalkulacje-kosztów- produkcii-styczeń-2Q13) i stwierdził, iż wyniki opłacalności produkcji w gospodarstwie K. C., znacznie odbiegają od przedstawionych w ww. publikacji, niemniej oceniono, że spowodowane zostało to unikatowymi atrybutami charakterystyki tego gospodarstwa. Zatem ustalony przychód z działalności rolniczej za lata 1995-2005 przyjęto w kwocie 314.816,10 zł. Organ II instancji podtrzymał ustalenia w tym zakresie. Organ zakwestionował dochód z lasu za okres od 1990 - 2014r., na kwotę łączną 159.250,00 zł. Z wyjaśnień składanych w pismach z dnia 30.10.2017r. (k.103- 115) i z dnia 19.12.2017r. (k. 130-153) wnikało, że z 1 ha lasu dębowego można otrzymać średnio 350 m3 drewna, z posiadanej powierzchni lasu K. C. uzyskał ok. 245 m3 drewna, co przy uśrednionej cenie za 1 m3 drewna w wysokości 650,00 zł daje kwotę dochodu ok. 159.250,00 zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. zgodził się z organem I instancji, że określona w ten sposób przez K. C. ilość pozyskanego drewna, wydaje się niemożliwa do osiągnięcia, biorąc pod uwagę skutki ekonomiczno gospodarcze wynikające z dynamiki wskaźnika inflacji w okresie uzyskiwania dochodów z gospodarki leśnej oraz, z uwagi na fakt, że ilość pozyskanego drewna wskazana przez K. C. jest nie współmierna do powierzchni lasu, z którego została uzyskana przy założeniu, że wycinki dokonywano w granicach nieprzekraczających możliwości produkcyjnych lasu. Nadto uśredniona cena drewna w kwocie 650 zł za m3 nie odzwierciedla realiów ekonomicznych panujących we wskazanym okresie. Organ I instancji dokonał wyszacowania ilości drewna z posiadanego lasu w oparciu, o przekazane dowody z Nadleśnictwa [...], danych GUS (dane zawarte w piśmie Urzędu Gminy G. z dnia 22.11.2018r. oraz z opublikowanych komunikatów Prezesa GUS), (szczegółowe wyliczenia znajdują się na str. 34-41 zaskarżonej decyzji k. 380-383). W wyniku analizy stwierdził, że przy założeniu, że drewno pochodziło z lasu K. C., a jego wywozu dokonywał osobiście przy pomocy koni (koszty paliwa zużyte do pilarki przy ich ścinaniu są niemożliwe do ustalenia) - wysokość dochodów z gospodarki leśnej za lata 1995-2014 jako możliwą do osiągnięcia, przyjął w kwocie 64.791,87 zł, w tym za lata 1995-2013 w kwocie 64.096,90 zł i w 2014r. w kwocie 694,97 zł (datę uzyskania tego przychodu przyjęto w dniu wystawienia świadectwa pozyskania drewna tj. 20.02.2014r.). Dyrektor Izby Administracji w K. podtrzymał ustalenia w powyższym zakresie. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia w rozliczeniu dochodów za lata 1995-2014 ze sprzedaży drewna na rzecz zięcia R. C. w 2000r. w kwocie 30.000,00 zł. Sprzedaż miała dotyczyć drewna na dach, deski, stemple, łaty, kontr łaty oraz 2 dęby pocięte na deski. Wartość sprzedaży obejmowała również koszty wycinki, zwiezienia i przetarcia drewna. Przyjęta metoda szacowania dochodu przez organ I instancji z gospodarki leśnej zakłada obliczenie całkowitej ilości drewna możliwego do sprzedaży i wysokości uzyskanego z tego tytułu dochodu, bez wyszczególniania poszczególnych nabywców. Zatem w ilości łącznej (113m3) drewna, sprzedanego w latach 1995-2002 było również zawarte drewno sprzedane w 2000r. R. C.. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. przyjął za wiarygodne wyjaśnienia pełnomocnika K. C. zawarte w pismach z dnia 30.10.2017r. (k.92-115) z dnia 19.12.2017r. (k.130-153) dotyczące wysokości dochodów wskazanych z sezonowej sprzedaży stroików z gałązek świerkowych i jemioły w wysokości ok. 5.000,00 zł rocznie (sprzedaż była prowadzona od roku 2004 do roku 2013). K. C. wyszacował, że uzyskał kwotę ok. 50.000,00 zł, za ten okres przyjmując, że jednostkowa cena stroika to kwota pomiędzy 50,00zł a 150,00 zł. tj. średnio 100,00 zł za stroik oraz, że sprzedawał 50 stroików rocznie. Natomiast w ślad, za organem I instancji nie znalazł podstaw do uwzględnienia wyjaśnień złożonych przez pełnomocnika w piśmie z dnia 28.02.2018r., z którego wynika, że handel jemiołą i gałązkami świerkowymi odbywał się przez około 3 tygodnie przed świętami Bożego Narodzenia (przez 6 dni w tygodniu, oprócz niedziel), i że z tej sprzedaży C. mógł uzyskać ok. 800,00-1000,00 zł dziennie co dawało przychód 20.000,00 zł rocznie, (gałązki sprzedawał, również przed Wszystkimi Świętymi przez około 3 dni, uzyskując ok. 300,00 do 400,00 zł dziennie po 2-3 zł za gałązkę) z uwagi na fakt, że przychód w takiej kwocie nie został w żaden sposób uprawdopodobniony. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. pierwotnie wskazana kwota dochodu z tego źródła w wysokości 50.000,00 zł jest najbardziej miarodajną (biorąc pod uwagę informacje uzyskane z sieci internet, jak również kalkulacje oparte na danych wskazanych w zeznaniach świadków - W. C. i S. C.). Dyrektor Izby Administracji w K. nie znalazł również podstaw do uwzględnienia przychodów uzyskanych od nieznanego odbiorcy z K., który posiadał zakład pogrzebowy, a któremu K. C. według oświadczenia raz do roku przed Świętami Bożego Narodzenia sprzedawał stroiki. Odbiorca ten miał nabywać przyczepę gałęzi i przyczepę jemioły płacąc jednorazowo około 1.200,00 zł (1 zł za gałązkę), a za jemiołę około 1.800,00 zł -2.000,00 zł. K. C. nie potrafił wskazać żadnych danych identyfikacyjnych tej osoby, czy numeru rejestracyjnego samochodu, którym przewożony miał być towar. Odnosząc się do przychodów osiąganych przez K. C. ze świadczonych usług kopania studni uznano , że ich wysokość nie jest wiarygodna. Za wykopanie I studni K. C. uzyskiwał ok. 420-450 zł. Usługi były wykonywane rzecz osób fizycznych, jak również na rzecz szkoły w B. i Urzędu Gminy w G. . Organ I instancji nie dysponując cenami za takie usługi za poszczególne lata, które obrazowałyby faktycznie uzyskany dochód, przyjął za podstawę wyliczenia rachunek wystawiony dla Urzędu Gminy w B. z dnia 19.01,1995r., z którego wynika należność netto w kwocie 840,00 zł za wykonanie dwóch studni czyli 280,00 zł na jedną osobę. Następnie ustalił proporcje tego dochodu do przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia za rok 1995, które wynosiło 702,62 zł. Przyjmując, że wynagrodzenie w latach następnych kształtowało się podobnie, obliczył dochód z uwzględnieniem inflacji w łącznej kwocie 5.560,00 zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że wyliczenia te odzwierciedlają faktycznie możliwe dochody do uzyskania przez K. C. z kopania studni za lata 1995-2003. W ocenie Organu usługi te były świadczone przez K. C. incydentalnie, a nie jak twierdzi 3 razy w ciągu roku. Odnosząc się natomiast do przychodów ze świadczenia usług w zakresie radiestezji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ocenił, że przyjęcie ich w wysokości zeznanej przez K. C. tj. 50 usług rocznie po 100,00 zł każda, jest całkowicie bezpodstawne. Biorąc pod uwagę wielkość gospodarstwa rolnego prowadzonego przez K. C. oraz zakres obowiązków związanych z intensywnym prowadzeniem produkcji rolnej i roślinnej, a także jego zaangażowanie w inne przedsięwzięcia zarobkowe, nie mógł on dysponować wolnym czasem, aby wykonywać równolegle ww. usługi, nawet jeśli miałoby to być świadczone w niedzielę (część obowiązków związana z hodowlą zwierząt musiała być wykonywana również w niedzielę). Dlatego też przyjmując powołane odpłatne wykonywanie usług w zakresie radiestezji, za uprawdopodobnione, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. przyjął, że miało ono charakter okazjonalny, przez co wysokość przychodów możliwa do uzyskania z tego źródła, odpowiada co najwyżej wysokości dochodów w kwocie wolnej od podatku dochodowego, ustalonej za poszczególne lata podatkowe w okresie od 1995-2011 r. Zatem oszacowana w powyższy sposób wysokość dochodów ze świadczonych usług w zakresie radiestezji za lata 1995-2011 została zasadnie ustalona w kwocie 41.229,00 zł. Zdaniem Dyrektora Izby Administracyjnej w K. K. C. nie uprawdopodobnił w żadnym stopniu, aby przedsięwzięcie to przybrało wskazane przez niego rozmiary ekonomiczne. Odnosząc się do zeznań K. C. do protokołu z dnia 06.02.2018r., że po śmierci żony M. C. miał znaleźć w szafie reklamówkę z pieniędzmi w kwocie ponad 150.000,00 zł i że z pieniędzy tych pokrył między innymi darowiznę dla córki ocenia, uznano że powyższe zdarzenie nie zostało w żaden sposób uprawdopodobnione. Przemawiają za tym następujące okoliczności. brak dochodów umożliwiających zgromadzenie kwoty 150.000,00 zł przez ią M. C.. Ze zgromadzonych dowodów przez organ I instancji wynika, że i M. C. od 1995 roku pobierała rentę z KRUS, z której mogła uzyskać za lata 1995-2007 kwotę 43.920,30 zł. Minimalna kwota wynagrodzenia za ten okres wynosiła 105.362,20 zł, co stanowi 42% minimalnego wynagrodzenia za pracę. Z zeznań składanych przez K. C. wynika, że z dochodów żony i teściowej Z. W. (która w zamian za opiekę przekazywała swoją rentę) były pokrywane koszty utrzymania rodziny, gdyż dochody z gospodarstwa rolnego były w całości gromadzone i przechowywane przez niego. przy odnalezieniu pieniędzy nie było świadków. Nikomu nie pokazywał pieniędzy, oprócz córki J. C., która była bezpośrednio zainteresowania wynikiem. M. C. według zeznań K. C. nigdy nie powiedziała mu, że posiadała taką gotówkę, co wydaje się mało prawdopodobne. K. C. zeznał, że postępowanie spadkowe po śmierci żony nie zostało przeprowadzone i pieniądze te nie zostały podzielone. Organ nie dał wiary, że przed śmiercią matki dostał od swoich rodziców 7.000 dolarów USD, było to ok. 30 lat temu, w tym czasie był już żonaty (nie pamięta, w którym to było roku). Pieniądze te cały czas przetrzymywał w domu. Według zeznań oprócz waluty, którą otrzymał od rodziców, trochę dolarów dokupił lub dostał za szukanie wody i pracę w polu, w wyniku czego przed 2014 r. miał ponad 10.000 dolarów USD. Dolary te wymienił w kantorze w 2013 roku, część pod koniec roku, a część wcześniej, przy czym wymiany tej dokonywał trzy razy, wtedy gdy był wyższy kurs, uzyskując ponad 4 zł za dolara. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymując stanowisko organu I instancji nie uwzględnił przychodów z tego źródła, jako potencjalnego składnika, oszczędności na dzień 31.12.2013r., określonych przez K. C. na kwotę 800.000zł, ponieważ posiadania tych pieniędzy K. C. w żaden sposób nie uprawdopodobnił. Nie przedstawił dowodów sprzedaży waluty, nie wskazał, gdzie została ona sprzedana. Ponadto wydaje się również mało prawdopodobne, aby K. C. trzymał tyle lat dolary USD w sytuacji, kiedy przez okres ok. 10 lat budował dom (od roku 1976) i w całości go nie wykończył. Według oświadczenia poddasze wykańczał syn. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. nie znalazł również podstaw, aby przyjąć, iż K. C. uzyskał od J. C. i R. C., w latach 1996-2013 kwoty wynoszące rocznie ok. 5.000 EUR stanowiące pomoc finansową, jako wsparcie dla rodziców, na które wskazywał w składanych zeznaniach do protokołu z dnia 06.02.2018r. {k. 184-187). Należy stwierdzić, że na podstawie wyjaśnień złożonych na piśmie w dniu 12.03.2018r., dochody K. C. nie uległy powiększeniu na skutek ww. świadczeń z majątku J. i R. C., gdyż do roku 2005r. były one przeznaczane na bieżące potrzeby rodziny (w tym rodzeństwa), w zamian za korzystanie z nieruchomości rodziców, bądź też stanowiły rekompensatę za pobierane płody rolne, natomiast po 2005r. - stanowiły środki na utrzymanie otrzymanego w drodze darowizny gospodarstwa rolnego (Państwo C. przebywali na stałe w [...]). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że organ I instancji prawidłowo zaliczył do przychodów w badanym okresie przychody z pozostałych źródeł, uzyskane w okresie od 01.01.1995r. do 31.12.2013r. w łącznej kwocie 15.920,78 zł, na którą składają się: otrzymane płatności bezpośrednie do gruntów rolnych za 2004r w kwocie 2.842,35 zł-wpływ na konto bankowe 16.11.2004r. otrzymane z PZU odszkodowanie za szkodę w kwocie 9.078,43 zł, które jak ustalił organ I instancji w postępowaniu podatkowym, nie zostało wykorzystane na usunięcie skutków powstałego wypadku, gdyż nastąpiło to ze środków W. C. i R. C.. Należy zauważyć, iż jakkolwiek w przypadku K. C., doszło do uzyskania przysporzenia majątkowego, tytułem nieodpłatnych ww. świadczeń, które wg art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy traktować jak inne przychody pieniężne, to ich ewidentne nieopodatkowanie, stosownie do reguł wynikających z powołanego Rozdziału 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyklucza możliwości zaliczenia kwoty 9.078,43zł w poczet aktywów, które mogły stanowić źródło, wskazanych przez K. C. oszczędności posiadanych na koniec 2013r. przychód ze sprzedaży ciągnika rolniczego [...] w dniu 09.01.2007 r. w kwocie 4.000 zł. przychody z renty strukturalnej pobieranej w okresie od dnia 28.12.2005r. do dnia 31.12.2013r w łącznej kwocie 180.890,38 zł. Na podstawie decyzji Kierownika Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w T. z dnia 09.12.2005r. Nr [...] K. C. pobierał rentę strukturalną, która była przekazywana na jego rachunek bankowy. Zgodnie z przedłożonymi wydrukami przez K. C. z rachunku rozliczeniowego w Banku [...] w K. O/G. w okresie od dnia 28.12.2005r. do dnia 31.12.2013r. K. C. uzyskał dochody z tego tytułu. przychody udziału w organach osób prawnych w łącznej kwocie 920,00 zł uzyskane za lata 2004-2008, ustalone na podstawie danych z ewidencji tut. Organu (PIT-11 złożone przez Bank [...] w K.), tj. za 2004r. w kwocie 120,00 zł, za 2006r. w kwocie 240,00 zł, za 2007r. w kwocie 240,00 zł, za 2008r. w kwocie 320,00 zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. do ustalenia przedmiotowego zobowiązania podatkowego przyjął wydatki, które zostały ustalone na podstawie pozyskanych dowodów. Z korzyścią dla K. C. nie ustalono wydatków na utrzymanie rodziny, przyjmując, że koszty utrzymania rodziny były niewielkie, z uwagi na to, że wszelkie potrzeby żywieniowe rodzina zaspokajała z uzyskiwanych płodów rolnych, w szczególności z własnego gospodarstwa jak: mięso, mleko, ser, masło, jajka, śmietana, warzywa, owoce. Ubrania dzieci używały po starszym rodzeństwie. Książki do szkoły były również po starszym rodzeństwie lub wymieniane na używane od kolegów z innych klas. Jedynie kupowane były przybory szkolne, zeszyty, tornistry. Rodzina Państwa C. do ogrzewania domu od zawsze używała drewna z własnego lasu. Wzięto również pod uwagę to, że wydatki na utrzymanie rodziny były zaspokajane w głównej mierze z renty teściowej Z. W. (do 28.03.2001 r.) oraz z renty M. C. (do 08.06.2007r.). Natomiast od chwili śmierci M. C. uczące się dzieci, tj. syn S. (ur. [...] r.) oraz córka Z. (ur. [...].) otrzymywały rentę po matce, która pokrywała koszty ich nauki i utrzymania, pozostałe dzieci utrzymywały się już wtedy samodzielnie. Poza tym, jak zeznał K. C. - córka J. po ukończeniu szkoły, około 1996 roku wyjechała do [...], wspomagając od tego czasu finansowo rodziców. Córka z zięciem przywozili też różne sprzęty do wyposażenia domu takie jak: pralkę, lodówkę, telewizor, meble do kuchni, ubrania, proszki do prania, płyny. Okoliczności te potwierdzili również przesłuchani świadkowie, w tym J. C. i R. C., którzy zeznali, że przekazywali rodzicom pieniądze na bieżące utrzymanie rodziny i domu, a także przywozili używane meble i sprzęt w zależności od tego co było potrzebne. W. C. (syn) i S. C. (syn) potwierdzili również, że siostra oraz jej mąż przywozili różne sprzęty potrzebne w domu z [...], nie mieli natomiast żadnej wiedzy na temat przekazywania przez nich rodzicom gotówki. W okresie po przejściu na rentę według zeznań K. C. - ponosił on tylko opłaty za telefon 49,00 zł miesięcznie i ubezpieczenie samochodu OC 303,00 zł, natomiast prąd i gaz opłacali synowie W. i S., którzy mieszkali wspólnie w domu. Wyżywienie w szczególności warzywa, ziemniaki, kury, jajka posiadał z gospodarstwa. Ponadto od dnia przejścia K. C. na rentę córka J. i zięć R. C. corocznie finansowali w całości wszelkie koszty związane z utrzymaniem nieruchomości; jak ogrzewanie, energia elektryczna (media), podatki od nieruchomości, ubezpieczenie domu, itp. Nadto J. C. zeznała, że finansowała koszty utrzymania samochodu swojego ojca, przy czym były to głównie koszty ubezpieczenia OC, ponieważ samochód ten był używany sporadycznie, a wszelkie naprawy ojciec wykonywał sam lub też przy pomocy swojego zięcia R. C., kiedy ten był w [...]. Ponadto wyjaśniła, że ojciec praktycznie nie kupował nowych ubrań, poza niezbędnymi jak bielizna, oraz żywności, którą mu kupowała sama, bądź przekazywała pieniądze na jej zakup. W związku z powyższym przyjęto, że kwota, którą K. C. ponosił na własne utrzymanie wynosiła, około 1.000,00 zł rocznie. Natomiast odstąpiono od ustalania kosztów utrzymania domu. Zaś odnośnie wydatków ponoszonych przez K. C. związanych z używaniem telefonu i ubezpieczeniem samochodu za lata 2005-2014 przyjęto, iż były one finansowane przez córkę J. i zięcia R. C.. Odnośnie nakładów ponoszonych na produkcję rolną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. stwierdził, że nie uzyskał żadnych dowodów, które podważałyby złożone na tę okoliczność oświadczenia K. C., iż dążył do maksymalnej redukcji kosztów. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. zaliczył natomiast do wydatków te, które K. C. ponosił z własnych środków: Wydatki związane z prowadzeniem gospodarstwa rolnego w łącznej wysokości: 50.715,50 zł, (kwota zapłaconych do KRUS składek na ubezpieczenie społeczne rolników, dotyczących K. C. i domowników za lata 1995-2005 w wysokości 28.954,40 zł,) -zakup nawozów - około 300,00zł rocznie, tj. za lata 1995-2005 - łącznie 3.300 zł, -opłaty za usługi kombajnu w wysokości 800 -1.000 zł rocznie (średnio 900 zł) Wydatki związane z uzyskiwaniem przychodów z gospodarki leśnej: podatek leśny za lata 1995-2004 ustalony w łącznej kwocie 546,50 zł; Natomiast odstąpił od ustalania tego podatku za lata 2005-2014. przyjmując, że koszty te były finansowane ze środków pieniężnych otrzymywanych przez K. C. od córki J. i jej męża. Wydatki na ubezpieczenia dotyczące majątku i pojazdów: wydatki związane z ubezpieczeniem pojazdów mechanicznych (samochodu i ciągnika rolniczego) za lata 1995-2004 w wysokości 3.377,60 zł, ubezpieczenie budynków i OC rolników za 2004r. w kwocie 327,00 zł. Natomiast wydatków na ubezpieczenie budynków i pojazdów za okres 20052014, tj. po przekazaniu gospodarstwa rolnego (I darowizna 11.08.2004r.) nie zaliczył do wydatków K. C., przyjmując, że wydatki te były finansowane ze środków otrzymywanych od córki i zięcia. 4.Inne wydatki ponoszone od 01.01.1995r. do 31.12.2013r.: zakup samochodu osobowego [...] w dniu 20.11.2001 r. w kwocie 4.000 zł, zakup samochodu osobowego [...] w dniu 18.12.2009r. w kwocie 15.000,00 zł, - prowizje pobrane od wypłat z rachunku bankowego w okresie od 1.01.2004 do 31.12.2013r. w łącznej kwocie 556,61 zł - ustalone w oparciu, o przedłożone wydruki z rachunku bankowego w Banku [...] w K. O/G. Reasumując Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wyliczył, wysokość zasobów pieniężnych, posiadanych przez K. C. na dzień 01.01.2014r. w kwocie 598.910,25 zł w tym środki na rachunku bankowym w kwocie 12.432,05 zł. Przychód ustalono w kwocie 673.433,76 zł pomniejszony o dokonane wydatki w kwocie 74.523,21 zł. Organ za prawidłowe uznał wyliczenie dokonane na str. 52 i 53 zaskarżonej decyzji stwierdzające, że kwota przychodu pochodząca ze źródeł nieujawnionych wyniosła na dzień 31.12.2014r. 187.627,00 zł. Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie , w której zarzucono: naruszenie art. 233 § 1 pkt.2 lit. a) i § 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji kiedy zdanie skarżącego zachodziły podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji i umorzenia postępowania, względnie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. naruszenie art. 210 § 1 pkt. 6 i § 4 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonej decyzji, które nie zawiera w swojej treści kompleksowego wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, a w szczególności uzasadnienie zaskarżonej decyzji w przeważającej części zdaje się być powieleniem argumentacji organu I Instancji, z pominięciem ustosunkowania się do zarzutów strony skarżącej, wskazanych poniżej. Naruszenie podstawowych zasad postępowania podatkowego, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1 O.p. wskutek błędnego stosowania przepisów prawa opartego również o błędy logiczne organu podatkowego i błędne ustalenia faktyczne oraz art. 122 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i wywiedzenie z tego nieprawidłowych skutków prawnych. Naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 O.p., poprzez dokonanie przez organ w zaskarżonym zakresie dowolnej, a nie swobodnej oceny twierdzeń, faktów oraz dowodów przeprowadzonych w sprawie, a tym samym wadliwe ustalenie stanu faktycznego, a to bezpodstawne nie uznanie, albo uznanie w niewłaściwej wysokości przychodów podatnika: z gospodarki leśnej uzyskanych w latach 2003 - 2008 - przy pozbawionym podstaw faktycznych przyjęciu zaniżonej ilości, wartości oraz jakości pozyskanego drewna, jak też błędnym ustaleniu rodzaju pozyskiwanego drewna, jak również przy całkowitym bezpodstawnym pominięciu faktu zakupu od podatnika drewna przez zięcia za kwotę 30 000,00 zł, ze sprzedaży jemioły i gałęzi od 2004 r., w kwocie ustalonej przez Organ I Instancji w sposób dowolny i niepoparty należytym uzasadnieniem, z wykonywania usług w zakresie radiestezji i różdżkarstwa przy bezpodstawnym przyjęciu, jakoby nieprawdą miało być to, iż podatnik świadczył tego rodzaju usługi około 50 razy w ciągu całego roku, z kopania studni, przy nieuzasadnionym przyjęciu, iż podatnik zajmował się kopaniem studni jeden raz w roku, podczas gdy z dowodów wynika, iż czynił to około 3 razy w roku, a co za tym idzie wadliwym przyjęciu do dalszych wyliczeń jednorazowego przychodu z tego tytułu, zamiast jego trzykrotności, ze środków pieniężnych pozostawionych przez M. C. w kwocie 150 000,00 złotych, podczas gdy wszelkie obiektywnie możliwe dowody na tę okoliczność, zostały przez podatnika przedstawione i są ze sobą spójne i logiczne, ze sprzedaży walut w kwocie 10 000 USD - sprzedanych w 2013 roku za kwotę około 40 000,00 złotych (po uśrednionym kursie 4,00 zł), poprzez brak jakiegokolwiek uzasadnienia odmowy wiarygodności powyższym twierdzeniom, przy niezrozumiałym powołaniu się na okoliczności tożsame, jak w punkcie 5. Strona 3 z 14 S" decyzji organu 1 instancji, podczas gdy okoliczności zgromadzenia rzeczonych środków, były zupełnie odmienne od przyjętych, co skutkowało: Naruszeniem prawa materialnego, tj. art. 25b u.p.d.o.f., poprzez jego błędne zastosowanie, w sytuacji, gdy nie zachodziły ku temu wymagane prawem przesłanki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego uznając, że nie są one zasadne. Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), stwierdzić należy, że skarga częściowo zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności, odnosząc się do zarzutów skargi, Sąd w szczególności wskazuje na zasady prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach dotyczących zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów. Podkreślić należy, iż nie ulega wątpliwości, że w sprawach dotyczących zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów, szczególnej wagi nabiera kwestia właściwego przeprowadzenia postępowania dowodowego, które winno charakteryzować się kompletnością wyrażoną w art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Należy również wskazać, że w myśl art. 122 O.p. obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Jednocześnie trzeba mieć na uwadze, że sformułowana w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów (organ ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) jest realizowana w pełni wtedy, gdy ocena ta jest oparta na całokształcie materiału dowodowego, wyprowadzone wnioski są zgodne z zasadami logiki i doświadczeniem życiowym, nie kolidując z zebranymi w sprawie dowodami. W orzecznictwie sądowym dotyczącym problematyki tzw. nieujawnionych źródeł powszechnie przyjmuje się, że do organu podatkowego należy wykazanie, iż poczynione w danym roku podatkowym wydatki i wartość zgromadzonego mienia nie mają pokrycia w uzyskanych i ujawnionych przez podatnika dochodach. Do podatnika natomiast należy, co do zasady, wykazanie, że wydatki miały pokrycie w mieniu zgromadzonym wcześniej lub też, jego dochody w kontrolowanym roku były wyższe albo, że rzeczywiste wydatki lub wartość zgromadzonego mienia w tymże roku jest niższa. Aktualnie obowiązujący art. 25g ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, że w toku postępowania podatkowego albo w toku kontroli celno-skarbowej ciężar dowodu w zakresie wykazania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych stanowiących pokrycie wydatku spoczywa na podatniku. Zgodnie z art. 25 g ust. 3 u.p.d.o.f., jeżeli wtoku postępowania podatkowego albo w toku kontroli celno-skarbowej podatnik nie udowodni uzyskania przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych, o których mowa w art. 25b ust. 4 pkt 3, stanowiących pokrycie wydatku i nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego w stosunku do tych przychodów (dochodów), to ich uzyskanie podatnik może uprawdopodobnić. W przypadku nieudowodnienia lub nieuprawdopodobnienia przychodów (dochodów), o których mowa w zdaniu pierwszym, przychody (dochody) te uznaje się za przychody, o których mowa w art. 25b ust. 1. Oznacza to nie tylko prawo podatnika do wykazywania ''pokrycia" czynionych przez niego w kontrolowanym okresie wydatków, ale w zasadzie obowiązek współdziałania z organem prowadzącym postępowanie pod rygorem przyjęcia za logiczną tezy, że dokonywanie wydatków nieznajdujących pokrycia w ujawnionych dochodach oznacza osiąganie dochodów ze źródeł ukrywanych przed organami (por. wyroki NSA: z dnia 6 kwietnia 2017 r., II FSK 680/15; czy z dnia 16 lutego 2017 r., II FSK 59/15). Na powyższe okoliczności zwrócił również uwagę Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniach do wyroków z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09 (OTK-A 2013/6/80) z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. akt P 49/13 (OTK-A 2014/7/79), uwypuklając w postępowaniu dotyczącym nieujawnionych źródeł przychodów zasadę współdziałania, z której wynika, że organ podatkowy powinien wykazać wysokość poniesionych w danym roku wydatków bądź zgromadzonego mienia, a także wysokość przychodów uprzednio opodatkowanych bądź zwolnionych od opodatkowania, z których wydatki te lub mienie można było sfinansować. Podatnika obciąża natomiast obowiązek uprawdopodobnienia, że poniesione przez niego wydatki znajdują pokrycie w określonych źródłach przychodów lub w zgromadzonym mieniu. Według Słownika Języka Polskiego PWN uprawdopodobnić to "sprawić, że coś staje się prawdopodobne". Z kolei przez prawdopodobną należy rozumieć sytuację, która wydaje się być prawdziwa; jest duża szansa, że się wydarzyła. Różnica pomiędzy udowodnieniem a uprawdopodobnieniem nie polega na obniżeniu wiarygodności stwierdzonych faktów, lecz jedynie na pewnym odformalizowaniu czynności zmierzających do ich ustalenia, nie wyłączając przy tym stosowania zasady prawdy obiektywnej. Uprawdopodobnienie oznacza ustalenie określonego faktu (zdarzenia czy też okoliczności) na podstawie wiarygodnych środków dowodowych, pozwalających na uznanie przekonania organu podatkowego o zgodności dowodzonych faktów z rzeczywistością. Uprawdopodobnienie należy zatem rozumieć jako obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie danego faktu jest wysoce prawdopodobne. Uprawdopodobnienie nie prowadzi do pewności, lecz jedynie daje lub wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia danego faktu. Uprawdopodobnienie polega na wykorzystaniu środków dowodowych w celu stworzenia większego lub mniejszego stopnia prawdopodobieństwa niedającego pewności, lecz jedynie wiarygodność twierdzenia o danych faktach. Nie może ono jednak opierać się wyłącznie na twierdzeniach zainteresowanego, które powinny zostać uwiarygodnione za pomocą określonych środków dowodowych (A. Hanusz, Podstawa faktyczna rozstrzygnięcia podatkowego, Kraków 2004 r., s. 220 - 221). Warunek "uprawdopodobnienia" nie może zostać zrealizowany przez gołosłowne, niepoparte żadną racjonalną argumentacją, wskazywanie jedynie na pewne możliwości. Organ zachowuje nadto uprawnienie, a nawet obowiązek oceny dowodów wskazywanych przez podatnika (na okoliczność potwierdzenia uzyskania przychodu), zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, wyrażoną w art. 191 O.p. (por. wyrok NSA z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 2468/16, z dnia 12 lipca 2018 r" sygn. akt II FSK 2135/16). Powyższe nie zwalnia jednak organów podatkowych z obowiązków ustanowionych w ww. art. 25g ust. 2 u.p.d.o.f., tj. ustalenia tych przychodów (dochodów) opodatkowanych podatnika lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych, które są organowi znane z urzędu lub możliwe do ustalenia przez ten organ na podstawie posiadanych przez niego ewidencji, rejestrów lub innych danych jak i na podstawie rejestrów publicznych posiadanych przez inne podmioty publiczne, o ile organ ma do nich dostęp droga elektroniczną na zasadach określonych przepisach ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 570 oraz z 2018 r. poz. 1000). W świetle art. 25b u.p.d.o.f. istotny jest stan opodatkowanych i nieopodatkowanych przychodów (dochodów) istniejący przed poniesieniem wydatku. W tym stanie rzeczy zasadniczym elementem postępowania podatkowego staje się badanie stanu środków pieniężnych uzyskanych przez podatnika z określonych źródeł w roku podatkowym, którego dotyczy postępowanie i, o ile - tak jak w niniejszej sprawie - nie są one wystarczające dla sfinansowania udokumentowanych wydatków - sum i źródła środków pozyskanych w latach wcześniejszych. Przenosząc powyższe rozważania na stan faktycznej rozpoznawanej sprawy Sąd wskazuje, że jak wynika z uzasadnienia decyzji organów podatkowych, zarówno organ I jak i II instancji przyjęły jako podstawę ustalenia możliwych do uzyskania przez Skarżącego większość oszczędności na dzień przekazania darowizn w 2014 r. z przychodów uzyskiwanych przez 45 lat. Jednocześnie oceniając materiał dowodowy i stanowisko Skarżącego w zakresie uzyskanych dochodów , organy podatkowe w większości przypadków stosowały zasadę in dubio pro tributario, uznając szereg przychodów podatnika jako możliwe do osiągnięcia mimo, że podatnik nie przedstawił wiarygodnych okoliczności, że dany przychód osiągnął. I tak np. dla ich uwiarygodnienia danych podanych przez podatnika, organ I instancji dokonał skonfrontowania z dostępnymi kalkulacjami dotyczącymi kosztów produkcji wybranych asortymentów produktów rolnych ze stycznia 2013 r. (http://www.modr.mazowsze.pl/index.php/notowania-i-kalkuiacie-cenowe/kalkulacie- kosztw-produkcii-archiwum/1020 kalkulacie-kosztów-produkcii-stvczeń-2Q13) i stwierdził, iż wyniki opłacalności produkcji w gospodarstwie K. C., znacznie odbiegają od przedstawionych w ww. publikacji, niemniej oceniono, że spowodowane zostało to unikatowymi atrybutami charakterystyki tego gospodarstwa i je uznano. Organy podatkowe z korzyścią ustaliły wydatki na utrzymanie rodziny, przyjmując, że koszty utrzymania rodziny były niewielkie zakładając, że rodzina żyła bardzo oszczędnie a pewne koszty nie powstawały, tak jak np. zakup nowych podręczników i ubrań. Można oczywiście przyjąć, że w rodzinie wielodzietnej książki i ubrania były używane po starszym rodzeństwie, niemniej pierwszy zakup artykułów, musiał nastąpić . Ponadto znając polski system szkolnictwa ( częste zmiany programowe , różne wymagania różnych nauczycieli , wreszcie różnorodność podręczników) trudno sobie wyobrazić wykorzystywanie tych samych podręczników przez wiele lat. Odnośnie wyżywienia podnieść należy, że nawet mając większość produktów rolnych z gospodarstwa szczególnie w okresie zimowym mało prawdopodobnym jest aby rodzina nie dokonywała dodatkowych uzupełniających zakupów żywności , tym bardziej, że nie była do tego zmuszona finansowo - wręcz przeciwnie przez lata były gromadzone olbrzymie oszczędności. To samo należy odnieść do partycypowania dzieci w utrzymaniu domu ( nawet tych mieszkających poza granicami kraju) Te okoliczności wskazują , że postępowanie podatkowe było nacechowane empatią i bardzo liberalnym podejściem do oświadczeń podatnika. Organy bardzo logicznie odniosły się do dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży jemioły dając wiarę pierwszym wyjaśnieniom pełnomocnika Skarżącego zawarte w pismach z dnia 30.10.2017r. z dnia 19.12.2017r. dotyczące wysokości dochodów wskazanych z sezonowej sprzedaży stroików z gałązek świerkowych i jemioły. Późniejsza zmiana stanowiska nie była uzasadniona żadnym logicznymi względami i należało ją uznać jako próbę znalezienia dodatkowego brakującego dochodu na pokrycie zgromadzonych środków finansowych. Również wyjaśnienia Skarżącego w zakresie cyklicznego ( raz do roku) odbioru jemioły od nieznanego odbiorcy z K. uznać należy za zupełnie niewiarygodne. Co prawda pomimo tego, że odbiór jemioły miał być raz w roku przed Bożym Narodzeniem, to był to stały odbiorca, który pojawiał się co rok, zatem mało prawdopodobne aby Skarżący nie mógł zidentyfikować tej osoby . Tymczasem Skarżący nie potrafił wskazać jakichkolwiek danych tej osoby, czy numeru rejestracyjnego samochodu, którym przewożony miał być towar. Zdaniem Sądu prawidłowo również zakwestionowano uzyskanie dochodu ze sprzedaży 10.000 doi. Niemożna zgodzić się ze stanowiskiem Skarżącego , że kwestia ta nie znalazła odzwierciedlenia w prawidłowym uzasadnieniu. Wyjaśniono bowiem, że Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów sprzedaży waluty, nie wskazał, gdzie została ona sprzedana. Nie przedstawił również , żadnych wiarygodnych dowodów , że taką darowiznę w ogóle otrzymał. Podobnie zgodzić się należy z organami, że Skarżący nie uprawdopodobnił faktu znalezienia po śmierci żony, w szafie pieniędzy i biżuterii o wartości 150.000,00 zł. Organy w sposób logiczny wykazały brak możliwości zgromadzenia takiego majątku przez żonę i ukrywanie go przed mężem, jak również wskazały, że nie zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe po zmarłej. Jest to o tyle istotne, że zgodnie z dziedziczeniem ustawowym Skarżący nie był jedynym uprawnionym do znaleziska i po stwierdzeniu nabycia spadku powinien majątkiem podzielić się z pozostałymi spadkobiercami. Zgodzić się ponadto należy, że zeznania najbliższej rodziny na okoliczność bądź znalezienia środków finansowych bądź gromadzenia majątku nie są wiarygodne albowiem najbliższa rodzina z przyczyn emocjonalnych ( więzi krwi) finansowych ( potencjalni spadkobiercy) są zainteresowani winnikiem postępowania podatkowego, które zmierza do uszczuplenia majątku rodzinnego. Fakt, że członkowie rodziny nie są stronami postępowania podatkowego, nie oznacza, że nie są zainteresowani jego rozstrzygnięciem i to gdy ono ma charakter finansowy, a członkowie rodziny jak sam Skarżący wielokrotnie wykazywał wspomagają się . W pełni należy również podzielić ustalenia organów dotyczące braku możliwości osiągania dochodu z regularnych usług radiestezji - 50 razy na rok w każdą niedziele. Słusznie bowiem zwrócono uwagę na wielość obowiązków Skarżącego związanych z intensywnym prowadzeniem produkcji rolnej i roślinnej, a także jego zaangażowanie w inne przedsięwzięcia zarobkowe i brak wolnego czasu na tak regularna działalność. Ponadto zupełnie nieprawdopodobne jest aby Skarżący mógł w każdą niedziele roku wykonywać takie usługi albowiem wyklucza to sama pogoda - okresy intensywnych i długotrwałych opadów deszczu, śniegu czy występowanie mrozów. Fakt tak regularnych usług również nie został uprawdopodobniony, co biorąc skalę usług wykonywanych przez Skarżącego nie byłoby trudne. Sąd podzielił natomiast zarzuty Skarżącego odnośnie dochodów uzyskanych z kopania studni i lasu. Zgodzić się należy ze stwierdzeniem, iż w tej części postępowania organy nie sprostały zadaniu właściwego zakwestionowania stanowiska Skarżącego. Postępowanie wyjaśniające nie zostało przeprowadzone w sposób zupełny, zaś postawiona teza, że podatnik nie uprawdopodobnił osiągniętych dochodów jest co najmniej przedwczesna. Organy zakwestionowały możliwość świadczenia usług kopania studni 3 razy w roku uznając , że Skarżący usługi te wykonywał incydentalnie raz do roku. W ocenie Sądu przyjęcie takiego stanu rzeczy nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym jak również w zasadach logiki. Nie wyjaśniono bowiem dlaczego skarżący mógł wykonać jedną studnię w roku a trzech już nie w sytuacji gdy kryterium incydentalności ( rzadkości ) odnosi się zarówno do jednej studni jak i trzech. Wykonywanie trzech studni w roku nie niesie za sobą jakiegoś znacznego zwiększenia czasu pracy czy innych możliwości organizacyjnych. Jednocześnie organy nie zakwestionowały, żeby Skarżący usług tych nie mógł wykonywać 3 razy w roku jak również nie uzasadniono dlaczego akurat najbardziej wiarygodnym było przyjęcie kopania studni raz w roku. Odnosząc się oszacowania dochodu ze sprzedaży drewna z lasu zgodzić się należy ze skarżącym że uzasadnienie organu I instancji zawiera liczne nieścisłości, zostało dokonane w sposób wadliwy i dowolny, a także nie znajdujący odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Zwrócić należy bowiem uwagę , że gdy chodzi o okres pomiędzy 1993 - 2002 rokiem, to żadne dokumenty zgromadzone aktach sprawy nie przeczą twierdzeniom podatnika oraz świadków w zakresie, w którym wskazywali oni na ilości i rodzaj pozyskiwanego drewna. Organ I Instancji dokonuje wyliczeń, z których wynika, iż w okresie powyższych 9 lat, produktywność lasu podatnika pozwalała na przyjęcie pozyskania przeciętnie 12,5 kubika rocznie, co zupełnie nie odbiega od twierdzeń samego podatnika, który wskazał tę wielkość na poziomie około 9-14 kubików na rok. Wobec powyższego, całkowicie niezrozumiałym jest przyczyna odmowy wiarygodności zeznaniom podatnika oraz świadków, skoro zeznania te są zbieżne z ustaleniami samego Organu. Co do okresu przypadającego na lata 2003 - 2008, wskazano, iż przychody podatnika z tytułu gospodarki leśnej zostały wyliczone w decyzji w sposób niekorzystny dla podatnika. Organ podatkowy bez szerszego uzasadnienia odmówił wiarygodności zeznaniom świadków oraz podatnika, przyjmując możliwą do uzyskania w tym czasie ilość drewna na poziomie ponad 2-krotnie niższym, niż za lata 1993- 2002. Taki wniosek byłby uprawniony wyłącznie w razie dysponowania konkretnymi dowodami tak znacznego spadku produktywności lasu, bądź też obiektywnie znanym stanem wystąpienia w tamtym okresie klęski żywiołowej, etc. Kwestii tek organ szerzej nie wyjaśnił. Odnośnie przychodu ze sprzedaży drewna w poszczególnych okresach czasu, to podkreślić należy, iż przychód za okres 20032008 przyjęto, jakoby podatnik w tym okresie miał sprzedawać wyłącznie jodłę. Takie ustalenie po pierwsze nie zostało w żaden sposób umotywowane. W latach 19932002 oraz za lata 2009-2014 podatnik pozyskiwał sprzedawał również drewno dębowe, stąd też niezrozumiałym jest dlaczego w latach 2003-2008 miałby tego nie czynić, tym bardziej, iż sam organ I Instancji wskazuje, jakoby miał przyjąć, iż w tym okresie podatnik dokonał wycinki w ilości adekwatnej do wartości z lat 2009-2014. Organ odwoławczy kwestionując natomiast dochód ze sprzedaży drewna ograniczył się natomiast do ogólnikowego przedstawienia stanowiska organu I instancji nie ustosunkowując się do zarzutów odwołania. Zdaniem organu "ilość pozyskanego drewna wydaje się niemożliwa do osiągnięcia, biorąc pod uwagę skutki ekonomiczno gospodarcze wynikające z dynamiki wskaźnika inflacji w okresie uzyskiwania dochodów z gospodarki leśnej oraz, z uwagi na fakt, że ilość pozyskanego drewna wskazana przez Pana K. C. jest nie współmierna do powierzchni lasu, z którego została uzyskana przy założeniu, że wycinki dokonywano w granicach nieprzekraczających możliwości produkcyjnych lasu. Nadto uśredniona cena drewna w kwocie 650 zł za m3 nie odzwierciedla realiów ekonomicznych panujących we wskazanym okresie". Ze stwierdzenia tego nic nie wynika poza tym, że organ nie jest pewny czy rzeczywiście podane przez Skarżącego dane są rzetelne. Organ posługując się zwrotem "wydaje się" sygnalizuje, że nie jest pewny swojego stanowiska a jedynie zachodzi duża doza prawdopodobieństwa w tym zakresie. Uzasadnienie decyzji nie wyjaśnia tej kwestii albowiem organ właściwie ograniczył się do podtrzymania ustaleń organu I instancji. Tym samym organ dopuścił się naruszenia art. 210 § 1 pkt. 6 i § 4 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia we wskazanych wyżej kwestiach, które nie zawiera w swojej treści kompleksowego wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Z kolei w odpowiedzi na skargę kwestia ta została praktycznie pominięta pomimo przedstawienia tożsamych zarzutów jak w odwołaniu co powoduje, że zaskarżona decyzja we wskazanym zakresie posiada uchybienia proceduralne tego rodzaju, że nie poddaje się kontroli sądowej. Ponownie rozpoznając sprawę organy wezmą pod uwagę zaprezentowane wyżej stanowisko Sądu, dokonując szczegółowej analizy sytuacji Skarżącego jak również odniesie się zarzutów zaprezentowanych w dowołaniu i skardze. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. 2019, poz. 2325 ze zm.) orzekł jak w sentencji. Działając zaś na podstawie art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji organu I instancji poprzedzającej zaskarżoną decyzję, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczy skarga. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy. ----------------------- Sygn. Akt I SA/Kr 108/20 Sygn. Akt I SA/Kr 108/20 Sygn. Akt I SA/K.r 108/20