I SA/Wr 694/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tadeusz Haberka Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski Asesor WSA Łukasz Cieślak (sprawozdawca) po rozpoznaniu w dniu 2 lipca 2024 r. w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi M. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 7 czerwca 2023 r. nr 0201-IEW1.4123.12.2023.BJ w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie w całości; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS, organ), podając w podstawie prawnej art. 162 § 1 i art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa, o.p.), odmówił M. B. (dalej: strona, skarżący) przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław – Stare Miasto (dalej: organ I instancji) z dnia 30 grudnia 2022 r. nr 0227-SEW.4123.7.2022 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki R. SA z siedzibą we W. z tytułu podatku od towarów i usług za wybrane miesiące 2017 r. i 2018 r. oraz za odsetki za zwłokę. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia i akt sprawy wynika, że ww. decyzja organu I instancji została doręczona stronie w dniu 4 stycznia 2023 r. Strona wniosła odwołanie od tej decyzji pismem z dnia 4 maja 2023 r., wniesionym do organu w dniu 9 maja 2023 r., wnosząc o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Postanowieniem z dnia 6 czerwca 2023 r. DIAS stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Natomiast w uzasadnieniu postanowienia odmawiającego stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania DIAS podał, że termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 18 stycznia 2023 r. DIAS stwierdził przy tym, że we wniosku o przywrócenie terminu skarżący argumentował, że w dniu 18 stycznia 2023 r. w jednej przesyłce nadał dwa odwołania do organu w dwóch prowadzonych sprawach. Przesyłka została doręczona w dniu 24 stycznia 2023 r., jednak z oświadczenia strony nie wynika w istocie jakie dokumenty znajdowały się w tej przesyłce. Organ podał, że ustalił, że w istocie były w tej kopercie odwołanie i jego odpis, które znajdują się w aktach innej sprawy (dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych). Ponadto DIAS ocenił, że nie sposób mówić o braku winy skarżącego, który działał przez pełnomocnika zawodowego. Wątpliwości tegoż pełnomocnika powinien wzbudzić brak jakiejkolwiek korespondencji od organu po rzekomym wniesieniu odwołania w sprawie dotyczącej VAT, podczas gdy w sprawie dotyczącej podatku dochodowego korespondencja ze stroną była prowadzona. Z tych względów organ uznał, że nie zostało uprawdopodobnione, że strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania bez swojej winy. Nie godząc się z przytoczonym rozstrzygnięciem DIAS, strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 162 § 2 o.p. polegające na przyjęciu, że strona nie dochowała terminu 7-dniowego, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że strona wniosła odwołanie w terminie; 2) art. 162 § 1 o.p. polegające na mylnym przyjęciu, że w sprawie brak jest podstaw do przywrócenia terminu ; 3) art. 191 o.p. przez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego; 4) art. 121 § 1 i § 2 o.p., poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów państwa przejawiający się m.in. w niewyjaśnieniu dostatecznie stanu faktycznego sprawy, naruszeniu normy zobowiązującej organ podatkowy do udzielania niezbędnych informacji i pouczeń o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania poprzez całkowity brak informacji i wyjaśnień ze strony organu, co skutkowało wydaniem zaskarżonego postanowienia; 5) art. 7 Konstytucji RP, bowiem organ nie zastosował lub niezasadnie zastosował odpowiednie normy postępowania; W oparciu o tak sformułowane zarzuty wniesiono o 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości; 2) zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych; 3) przeprowadzenie rozprawy. Nadto skarżący wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z trackingu P. SA dostępnego na stronie internetowej na potwierdzenie faktu wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji w ustawowym terminie. W uzasadnieniu skargi rozwinięto podniesione zarzuty, wskazując przede wszystkim, że odwołanie od decyzji organu I instancji zostało złożone w terminie. Skarżący podał, że odwołanie wniósł jedną przesyłką pocztową nadaną w dniu 18 stycznia 2023 r. wraz z odwołaniem od decyzji organu I instancji dotyczącej odpowiedzialności za zaległości spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeśli nie doszło do doręczenia tej przesyłki, to nie nastąpiło to z jego winy, lecz P. W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Organ ocenił, że skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Okoliczność, że odwołanie od decyzji nr 0227-SEW.4123.7.2022 zostało złożone wraz z odwołaniem od decyzji nr 0227-SEW.4121.7.2022 nie została przez skarżącego uprawdopodobniona. Organ I instancji, do którego wpłynęło odwołanie od decyzji nr 0227-SEW.4123.7.2022, ustosunkował się do kwestii rzekomego złożenia odwołania. Naczelnik Urzędu Skarbowego w ocenie zarzutów przedstawionych w odwołaniu wskazał, że w przesyłce, o której mówi skarżący, znajdowały się 2 egzemplarze tożsamego odwołania od decyzji z dnia 30 grudnia 2023 r. nr 0227-SEW.4121.7.2022 dotyczące zaległości w zakresie podatku PIT-4R (dowód: Arkusz Odwoławczy - strona 467). Odnośnie udziału Poczty P. w niedoręczeniu odwołania od decyzji nr 0227-SEW.4123.7.2022, DIAS zauważył, że skarżący nie przedstawił w tym zakresie żadnych obiektywnych dowodów. Przedstawiony przez Skarżącego dowód nadania rzekomego odwołania, ma stanowić tabelka z numerem nadawczym przesyłki i uwagami "Odwołania B. NUS". Na podstawie przedstawionego zestawienia nie można stwierdzić jakie odwołania miałyby się znaleźć we wspomnianej przesyłce i czy faktycznie się tam znalazły. Dlatego, zestawienie to nie stanowi obiektywnego dowodu w sprawie, a zarzut w tym zakresie jest bezpodstawny. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: p.p.s.a.), który stanowi, że sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Sąd nie przychylił się w tym zakresie do wniosku strony skarżącej o przeprowadzenie rozprawy. Sąd wziął pod uwagę, że postępowanie uproszczone stanowi szczególną formę postępowania sądowoadministracyjnego, w którym nie znajdują zastosowania dwie istotne zasady tego postępowania, a mianowicie: zasada jawności (art. 45 ust. 1 Konstytucji RP i art. 10 p.p.s.a.) i zasada, iż sąd rozpoznaje sprawy na rozprawie (art. 90 § 1 p.p.s.a.), co jednak nie oznacza, że strony pozbawione zostają prawa do sądu. Należy bowiem podkreślić, że w przypadku rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. nie dochodzi do pominięcia stanowisk stron, ponieważ podnoszone przez stronę skarżącą argumenty, podobnie jak argumenty skarżonego organu, zostały rozważone w oparciu o akta sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), a sprawa została rozpoznana przez sąd we właściwym składzie (art. 120 p.p.s.a.). Ponadto Sąd wziął przy tym pod uwagę, że nie zachodziła konieczność osobistego stawiennictwa strony, a także za przeprowadzeniem rozprawy nie przemawiał charakter sprawy. Kolejno należy powiedzieć, że co do zasady nie jest możliwe prowadzenie postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym, który kontrolę legalności zaskarżonego aktu opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji wydającym zaskarżoną decyzję (art. 133 § 1 p.p.s.a.). Od tej zasady istnieje wyjątek, o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W zwrocie "dowody uzupełniające" chodzi o dowody z dokumentów, które nie były przeprowadzone w postępowaniu administracyjnym. W orzecznictwie zasadnie się podnosi, że sąd administracyjny może w toku uzupełniającego postępowania dowodowego dokonywać wyłącznie ustaleń, które mają wpływ na ocenę legalności aktu lub czynności. Nie mogą one natomiast prowadzić do nowego ustalenia stanu faktycznego sprawy administracyjnej albo kontynuowania postępowania dowodowego prowadzonego przez organy, gdyż w takim przypadku sąd administracyjny powinien uchylić zaskarżony akt lub czynność. Innymi słowy, celem wprowadzenia regulacji art. 106 § 3 p.p.s.a. nie było umożliwienie ponownego czy też uzupełniającego ustalenia stanu faktycznego w sprawie, lecz pozwolenie na dokonanie przez sąd oceny pod względem zgodności z prawem. Sąd, dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, co przejawia się w badaniu, czy organ administracji ustalił stan faktyczny zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie czy dokonał prawidłowej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do dyspozycji przepisów prawa materialnego, nie może zasadniczo wykraczać poza materiał dowodowy zgromadzony w sprawie (zob. B. Dauter [w:] A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021, art. 106). Uwzględniając powyższe rozumienie art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd w niniejszej sprawie uznał, że na etapie rozpoznania skargi nie zachodziła potrzeba i możliwość uzupełnienia materiału dowodowego, bowiem kwestia zgromadzenia właściwego materiału dowodowego legła u podstaw uchylenia zaskarżonego postanowienia DIAS. Przechodząc do omówienia motywów wydanego wyroku, należy wskazać, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone, jeśli sąd stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to zastrzeżenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia w świetle przywołanych przepisów p.p.s.a., Sąd stwierdził, że skarga miała częściowo uzasadnione podstawy. Przede wszystkim należy wskazać, że zgodnie z art. 162 § 1 o.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Uchybienie terminowi zawitemu powoduje, że dokonana czynność jest bezskuteczna prawnie. Uchybienie terminowi wiąże się najczęściej z niewykonaniem konkretnej czynności procesowej w ściśle określonym – przez organ podatkowy lub przepis prawa – czasie. W przypadku gdy nastąpi uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, który – stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 o.p. – wynosi 14 dni, licząc od dnia doręczenia decyzji stronie, organ odwoławczy musi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p. stwierdzić uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Sąd w niniejszej sprawie podziela przy tym pogląd, że dopiero wydanie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania otwiera drogę do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu. Umożliwia ono zajęcie się badaniem jego zasadności, w szczególności oceną przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu. Ocena taka jest możliwa tylko i wyłącznie wtedy, gdy termin odwoławczy został przekroczony. Wówczas nie ma już racji bytu badanie okoliczności przekroczenia terminu jako załatwionej postanowieniem o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Takie postanowienie nie stoi też w żaden sposób na przeszkodzie załatwieniu wniosku o przywrócenie terminu (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 listopada 2021 r., I SA/Po 752/20, oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2021 r., III FSK 4254/21 – orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl). W tym miejscu należy wskazać, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 2 lipca 2024 r. sygn. akt I SA/Wr 693/23 uchylił postanowienie DIAS z dnia 6 czerwca 2023 r. nr 0201-IEW1.4123.10.2023.BJ w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od opisanej na wstępie decyzji. Sąd w niniejszej sprawie jest związany tym wyrokiem na podstawie art. 144 p.p.s.a., a to oznacza, że rozpoznając skargę w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu, bowiem uchylone zostało postanowienie o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W sytuacji zatem, gdy Sąd zakwestionował ustalenia organu co do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, byt prawny postanowienia o odmowie przywrócenia tegoż terminu jest ściśle związany z tym pierwszym rozstrzygnięciem. Sąd w niniejszej sprawie podziela przy tym pogląd, że dopiero wydanie postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania otwiera drogę do rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu. Umożliwia ono zajęcie się badaniem jego zasadności, w szczególności oceną przesłanek uzasadniających przywrócenie terminu. Ocena taka jest możliwa tylko i wyłącznie wtedy, gdy termin odwoławczy został przekroczony. Wówczas nie ma już racji bytu badanie okoliczności przekroczenia terminu jako załatwionej postanowieniem o stwierdzeniu uchybienia terminowi (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 listopada 2021 r., I SA/Po 752/20, oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2021 r., III FSK 4254/21). Oceniając zaś zaskarżone postanowienie przez pryzmat tego, czy rozstrzygnięcie DIAS było prawidłowe co do meritum, należy wskazać, że odmowa przywrócenia terminu jest możliwa wyłącznie wówczas, gdy zostanie przesądzona kwestia uchybienia danemu terminowi. Przepisy art. 162 § 1 i § 2 o.p. nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że aby złożyć wniosek o przywrócenie terminu, termin musi być uchybiony. Wniosek w tym zakresie złożony mimo braku uchybienia terminowi jest bezprzedmiotowy. Z tej perspektywy pierwszeństwo winno mieć zatem rozstrzygnięcie w postaci postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi. Skoro zatem Sąd uchylił postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi, to należało uznać, że zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienia DIAS narusza art. 162 § 1 o.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem wydano je w stosunku do terminu, uchybienie któremu nie było – w chwili orzekania przez Sąd – stwierdzone ostatecznym postanowieniem organu (z uwagi na uchylenie tegoż postanowienia wyrokiem w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 693/23). Innymi słowy, organ odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, pomimo tego, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w zakresie tego czy w ogóle do uchybienia terminu doszło był niepełny, skutkiem tego okoliczności faktyczne zostały przez organ ustalone i ocenione błędnie (na obecnym etapie). Wydanie zaskarżonego postanowienia w świetle omówionych braków było zatem przedwczesne. Na marginesie Sąd zauważa, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwołał się do tego, jaka była zawartość koperty nadanej przez skarżącego w dniu 18 stycznia 2023 r., jednak zaznaczył, że dokumenty te znajdują się w aktach innego postępowania, co w – zdaniem Sądu – wyklucza możliwość oceny poprawności tak poczynionych ustaleń organu. Z uwagi na treść art. 153 p.p.s.a., rozpoznając ponownie wniosek skarżącego organ winien przede wszystkim ustalić, uwzględniając uwagi Sądu zawarte w niniejszym uzasadnieniu, czy istotnie doszło do ostatecznego stwierdzenia uchybienia terminu, a następnie ocenić czy rozpoznanie wniosku na danym etapie pozostaje uzasadnione, a jeśli tak to czy wniosek ten zasługuje na uwzględnienie w świetle art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę to, co wyżej powiedziano, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w pkt I sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd postanowił w pkt II sentencji wyroku na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, obejmujący zwrot uiszczonego wpisu sądowego od skargi (100 zł) oraz opłaty od pełnomocnictwa (17 zł), a także wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej będącego adwokatem (480 zł), wynikające z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r. poz. 1964 ze zm.).