V SA/Wa 35/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Bożena Zwolenik, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak (spr.), Protokolant - sekr. sąd. Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2020 r. sprawy ze skargi W. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] listopada 2019 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez W. w W. (dalej: "strona", "skarżąca") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "Dyrektor IAS", "organ odwoławczy", "organ II instancji") z [...] listopada 2019 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (dalej: "Naczelnik US", "organ I instancji") z [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych w wysokości 545.799 zł. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: Wnioskiem z 17 maja 2019 r. strona zwróciła się do Naczelnika US o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodów osobowych marki Land Rover o stosownych nr VIN w wysokości 545.799 zł. Po przeprowadzeniu postępowania organ I instancji decyzją z [...] sierpnia 2019 r. odmówił zwrotu podatku akcyzowego. Naczelnik US podkreślił, że w ramach prowadzonego postępowania ustalono, że samochody objęty przedmiotowym wnioskiem były zarejestrowane czasowo w kraju przed dostawą wewnątrzwspólnotową. Powyższe, w ocenie organu I instancji, świadczy o tym, że strona nie spełnia przesłanki dotyczącej dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju. W wyniku rozpoznania dowołania Dyrektor IAS decyzją z [...] listopada 209 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał, że zasady dokonywania zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego są uregulowane w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2020 r. poz. 722 ze zm., dalej: "upa") oraz w wydanym na podstawie delegacji ustawowej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1891). Organ odwoławczy przytoczył treść art. 107 upa i wyjaśnił, że uprawnionym do żądania zwrotu akcyzy od samochodu osobowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu jest podmiot, który: 1) nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel; 2) dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego, lub jeżeli w jego imieniu dostawa albo eksport były realizowane; 3) nie dokonał wcześniej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 4) wykazał, że akcyza od samochodu została w kraju zapłacona; 5) złożył wniosek właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego; 6) zachował jednoroczny termin liczony od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego przy złożeniu wniosku. W ocenie Dyrektora IAS w toku postępowania ustalono, że strona nie wypełniła przesłanki w zakresie braku wcześniejszej rejestracji na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w stosunku do przedmiotowych pojazdów, gdyż zostały one zarejestrowane na terytorium kraju w dniu 6 marca 2019 r., tj. przed dokonaniem dostawy wewnątrzwspólnotowej w dniach 8, 12 i 13 marca 2019 r. Organ odwoławczy, nawiązując do instytucji rejestracji samochodu osobowego na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 110, dalej: "prd"), wskazał, że na mocy art. 71 ust. 1 prd, dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe. Stosownie zaś do art. 74 ust. 1 prd, czasowej rejestracji pojazdu dokonuje, w przypadkach określonych w ust. 2, starosta właściwy ze względu na miejsce zamieszkania (siedzibę) właściciela pojazdu, wydając pozwolenie czasowe i zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne. Zgodnie z art. 74 ust. 2 prd czasowej rejestracji dokonuje się: 1) z urzędu - po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu; 2) na wniosek właściciela pojazdu - w celu umożliwienia: a) wywozu pojazdu za granicę, b) przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, c) przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy; 3) na wniosek jednostki uprawnionej lub jednostki badawczej producenta pojazdu, przedmiotu wyposażenia lub części - w celu umożliwienia odpowiednich badań. Przy czym, czasowej rejestracji, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1 prd można dokonać pomimo braku dołączonych do wniosku o rejestrację dokumentów, o których mowa w art. 72 ust. 1 pkt 6 i 6a tej ustawy. Dokumenty te powinny zostać złożone przed wydaniem dowodu rejestracyjnego. Dodatkowo, czasowej rejestracji pojazdu dokonuje się warunkowo, jeżeli właściciel pojazdu złoży oświadczenie, że w okresie od tej rejestracji do wydania dowodu rejestracyjnego nie nastąpi zmiana w zakresie własności pojazdu (o czym mowa w ust. 2b ww. przepisu). Nadto wskazał, że zgodnie z art. 74 ust. 3 prd czasowej rejestracji dokonuje się na okres nieprzekraczający 30 dni, z zastrzeżeniem ust. 4. Termin ten może być jednorazowo przedłużony o 14 dni w celu wyjaśnienia spraw związanych z rejestracją pojazdu. W rozpatrywanej sprawie rejestracja przedmiotowych pojazdów miała charakter rejestracji czasowej, zgodnie z art. 74 ust. 2 pkt 2a prd, co potwierdzają dane zawarte w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz oznaczenia rejestracyjne pojazdów, m.in.: pozwolenia czasowe (typ dokumentu), numery rejestracyjne: W04492, W04493, W04494, W04495, W04496, W04497, W04498, W04504, W04505 i W04506, tymczasowe tablice rejestracyjne oraz nalepki na tablice rejestracyjne. Z art. 107 ust. 1 upa wynika, że istotnym czynnikiem przy zwrocie akcyzy jest, aby przemieszczany pojazd nie były wcześniej zarejestrowany na terytorium kraju. Zdaniem organu II instancji nie bez znaczenia ustawodawca użył w ww. przepisie prawa zwrotu "niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju", co w dosłownym znaczeniu oznacza "przed upływem pewnego określonego czasu, przed jakimś wydarzeniem". Mając powyższe na uwadze Dyrektor IAS uznał słuszność odmowy zwrotu podatku akcyzowego przez organ pierwszoinstancyjny. Strona złożyła skargę wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora IAS i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów materialnego, tj.: 1) art. 107 ust. 1 upa w związku z art. 74 ust. 2 pkt. 2 lit. a) prd przez przyjęcie, że rejestracja czasowa w celu umożliwienia wywozu za granicę uniemożliwia uzyskanie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, a będącego przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej (tj. wywozu do innego państwa UE); 2) art. 30 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej przez uniemożliwienie uzyskania zwrotu podatku akcyzowego od samochodów osobowych, nieskonsumowanych w Polsce, a tym sposobem faktyczne wprowadzenie bezzwrotnej opłaty rejestracyjnej, o charakterze równoważnym do cła. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "ppsa"), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, że sąd rozpoznając skargę ocenia, czy zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego bądź przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 powołanej wyżej ustawy sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez Sąd przepisów prawa, wskazanego w art. 145 § 1 pkt 1 ppsa. Sąd, kierując się tymi przesłankami uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Odnosząc się do ram prawnych niniejszej sprawy należy wskazać na treść art. 107 ust. 1 upa, zgodnie z którym podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. W świetle zaś art. 74 ust. 2 prd czasowej rejestracji dokonuje się: 1) z urzędu - po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu; 2) na wniosek właściciela pojazdu - w celu umożliwienia: a) wywozu pojazdu za granicę, b) przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, c) przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy; 3) na wniosek jednostki uprawnionej lub jednostki badawczej producenta pojazdu, przedmiotu wyposażenia lub części - w celu umożliwienia odpowiednich badań. Przenosząc powyższe spostrzeżenia na grunt rozpatrywanej sprawy nie ulega wątpliwości, że z ustalonego stanu faktycznego bezspornie wynika, że wszystkie pojazdy zostały zarejestrowane w dniu 6 marca 2019 r., a dokonanie ich wewnątrzwspólnotowej dostawy miało miejsce w dniach 8, 12 i 13 marca 2019 r. Przedmiotowa rejestracja powyższych samochodów osobowych miała charakter rejestracji czasowej, zgodnie z art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a prd, co potwierdzają dane zawarte w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz oznaczenia rejestracyjne pojazdów, m.in.: pozwolenia czasowe (typ dokumentu), numery rejestracyjne: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] i [...], tymczasowe tablice rejestracyjne oraz nalepki na tablice rejestracyjne. Odnosząc się do twierdzeń skarżącej wskazujących, że rejestracja czasowa pojazdu w celu wywozu go za granicę, z uwagi na brak konsumpcji, nie jest rejestracją samochodu osobowego uniemożliwiającą zwrot akcyzy w trybie art. 107 upa sąd wyjaśnia, że jest to stanowisko błędne. Sąd rozpoznający sprawę podziela stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanym w sprawie o sygn. akt I GSK 109/17, w którym sąd wskazał, że wyrobem opodatkowanym podatkiem akcyzowym, zgodnie z art. 103 ust. 1 i ust. 3 upa jest samochód osobowy niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Skoro po uzyskaniu rejestracji samochód osobowy przestaje podlegać obowiązkowi podatkowemu, to obrót takim samochodem odbywa się poza zakresem zastosowania przepisów ustawy o podatku akcyzowym. W odniesieniu do takiego samochodu nie może powstać na nowo prawo do zwrotu podatku akcyzowego. Tym samym sąd kasacyjny prawidłowo stwierdził, że gdyby zamiarem ustawodawcy miało być zróżnicowanie określonych w art. 107 ust. 1 upa skutków prawnopodatkowych rejestracji stałej i czasowej, to z pewnością wyraziłby swoją wolę w omawianej kwestii w zdecydowanie inny sposób, niż to uczynił (zob. np. wyroki NSA z: 25 lutego 2015 r., sygn. akt I GSK 2036/13; 22 sierpnia 2016 r., sygn. akt I GSK 799/15; 22 września 2016 r. sygn. akt I GSK 896/15; 22 listopada 2017 r. sygn. akt I GSK 1129/16; 5 października 2017 r., sygn. akt I GSK 2210/15). NSA zasadnie podkreślił, że z art. 107 ust. 1 upa zwrot akcyzy nie przysługuje w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego, który został zarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, niezależnie od rodzaju rejestracji określonej w art. 74 ust. 2 prd. Zatem przyjęta przez organy skarbowe w niniejszej sprawie wykładnia art. 107 ust. 1 upa w zakresie przesłanki dotyczącej braku rejestracji samochodu osobowego, w ocenie sądu, jest prawidłowa. Strona w skardze zarzuca również naruszenie art. 30 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej przez uniemożliwienie uzyskania zwrotu podatku akcyzowego od samochodów osobowych, nieskonsumowanych w Polsce, a tym sposobem faktyczne wprowadzenie bezzwrotnej opłaty rejestracyjnej, o charakterze równoważnym do cła. Zgodnie z art. 30 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej cła przywozowe i wywozowe lub opłaty o skutku równoważnym są zakazane między Państwami Członkowskimi. Zakaz ten stosuje się również do ceł o charakterze fiskalnym. W ocenie sądu powyższy zarzut jest zupełnie niezasadny. Po pierwsze samochody osobowe nie są wyrobami akcyzowymi, a więc Unia Europejska nie zharmonizowała przepisów akcyzowych regulujących podatek akcyzowy od tych towarów. Po wtóre Skarżąca nie zauważa treści art. 100 upa, który stanowi, że w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest: 1) import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 2) nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 3) pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym: a) wyprodukowanego na terytorium kraju, b) od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że krajowy ustawodawca w sposób jednolity uczynił samochody osobowe przedmiotem opodatkowania akcyzą. A więc przedmiotem opodatkowania są: import (art. 2 pkt 7 upa), nabycie wewnątrzwspólnotowe (art. 2 pkt 9 upa) i sprzedaż na terytorium kraju (art. 2 pkt 21 upa) samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju. Natomiast obowiązek podatkowy generalnie powstaje w przypadku: 1) importu z dniem powstania długu celnego; 2) nabycia wewnątrz wspólnotowego z dniem przemieszczenie z państwa członkowskiego do kraju lub nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, albo złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju; 3) sprzedaży na terytorium kraju z dniem wydania pojazdu. Innymi słowy z faktem rejestracji na terytorium kraju lub jej braku ustawodawca wiąże określone konsekwencje. Generalnie nie wdając się w szczegóły wszystkie samochody osobowe niezarejestrowane w kraju podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, a samochody osobowe raz zarejestrowane takiemu obowiązkowi ponownie nie będą podlegały. Natomiast po dokonaniu rejestracji niemożliwym staje się zwrot podatku akcyzowego, gdyż nastąpiła konsumpcja. Dokonana powyżej wykładnia art. 107 ust. 1 upa w zakresie rozumienia pojęcia "samochód osobowy niezarejestrowany na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym" została dokonana z uwzględnieniem zasady proporcjonalności oraz zasad konsumpcyjności i jednokrotności opodatkowania akcyzowego. Warunek zwrotu podatku akcyzowego w art. 107 ust. 1 upa określony jako dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego "niezarejestrowanego wcześniej" należy bowiem interpretować w ten sposób, że dla zwrotu podatku istotne jest jedynie to, czy pojazd był wcześniej niezarejestrowany na terytorium kraju. Warunek braku rejestracji zgodnie z przepisami Prawa o ruchu drogowym należy zatem interpretować zgodnie z zasadą konsumpcyjności, a nie zasadami dotyczącymi rejestracji pojazdów wynikającymi z przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym. Wywóz samochodu przed jego rejestracją z terytorium kraju oznacza, że miejsce jego konsumpcji znajduje się poza granicami Polski. Z kolei rejestracja tego samochodu zgodnie z przepisami o ruchu drogowym na terytorium kraju stanowi dowód jego konsumpcji (por. wyrok NSA z 24 maja 2017 r. sygn. akt I GSK 2152/15). Na marginesie tego wątku należy także wskazać, że w Dyrektywie Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz.U.UE L z dnia 14 stycznia 2009 r. nr 9 s.12 ze zm., dalej: "dyrektywa strukturalna") wskazano w art. 1 ust. 3, że państwa członkowskie mogą nakładać podatki na produkty inne, niż wyroby akcyzowe oraz świadczenie usług, w tym związane z wyrobami akcyzowymi, które to podatki nie mają charakteru podatków obrotowych. Nakładanie takich podatków nie może jednak powodować zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi. Polski ustawodawca korzystając z zachowanego na mocy art. 1 ust. 3 dyrektywy strukturalnej uprawnienia opodatkował podatkiem akcyzowym samochody osobowe i samodzielnie ustalił zasady zwrotu tego podatku z tytułu ich dostawy wewnątrzwspólnotowej. Samochody osobowe opodatkowane w Polsce podatkiem akcyzowym nie są zaliczane do wyrobów akcyzowych, do których ma zastosowanie dyrektywa strukturalna. W stosunku do takich wyrobów prawo wspólnotowe nie wymaga harmonizacji (por. wyrok NSA z 19 stycznia 2017 r. sygn. akt I GSK 407/16). Poza tym Polska jako kraj członkowski Unii Europejskiej nakładając podatek na samochody osobowe, jak i określając warunki jego zwrotu, miała obowiązek, w świetle ww. dyrektywy, tak skonstruować zasady opodatkowania wyrobu niezharmonizowanego, by nie powodować tymi regulacjami zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi (art. 1 ust. 3 dyrektywy strukturalnej). Utrwalony w tym zakresie jest pogląd, że pojęcie "zwiększenie formalności związanych z przekraczaniem granic w handlu między państwami członkowskimi" należy rozumieć jako faktyczne utrudnienia na granicy państw członkowskich nie zaś formalności będące następstwem istnienia podatku (por. wyrok NSA sygn. akt I GSK 428/15). Sąd podkreśla, że państwo polskie dokonało właściwej implementacji tej dyrektywy w art. 107 ust. 1 upa. Po trzecie i najważniejsze Polska nie wprowadziła opłat o skutku równoważnym do cła, gdyż braku zwrotu uiszczonego podatku akcyzowego nie można w żadnym zakresie utożsamiać z jakąkolwiek opłatą. Do opłaty bowiem dochodzi na wcześniejszym etapie, tj. zapłaty akcyzy. Z tego choćby powodu argument skarżącej jest chybiony. W zakresie zaś podatku akcyzowego zapłaconego od importu pojazdów jako opłaty o skutku równoważnym do ceł wypowiadały się wielokrotnie sądy administracyjne. W swoich wyrokach uznały one, że powyższe zrównanie podatku akcyzowego zapłaconego od importu pojazdów i opłaty o skutku równoważnym do ceł jest bezzasadne, choćby z tego powodu, że akcyza dotyczy zarówno pojazdów importowanych jak i wyprodukowanych w kraju. Podkreślić jeszcze raz należy, że prawodawca krajowy w sposób jednolity traktuje wszystkie kategorie podmiotów będących nabywcami samochodów osobowych niezarejestrowanych w kraju. Sąd podziela pogląd wyrażony - na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów prawa, jednakże nadal aktualny - w wyroku WSA w Warszawie z 4 sierpnia 2006 r. III SA/Wa 413/06 w którym sąd stwierdził, że cyt. "opłatą o skutku równoważnym do cła jest każda opłata pobierana w momencie przywozu lub później, w związku z przekroczeniem granicy przez towar, nie obejmująca produktów krajowych, powodująca zmianę ceny towaru, mająca taki sam jak cło ograniczający skutek dla przepływu towarów. Podatkiem wewnętrznym w rozumieniu art. 90 TWE jest natomiast świadczenie pobierane w ramach ogólnego systemu należności krajowych stosowanego systematycznie do określonych kategorii produktów na podstawie obiektywnych kryteriów i do wszystkich produktów niezależnie od pochodzenia. W myśl utrwalonego orzecznictwa ETS nie można danego świadczenia uznać jednocześnie za opłatę o skutku równoważnym do cła oraz za podatek wewnętrzny (zob. wyroki: z 22 marca 1977 r. w sprawie 78/76 Firma Steinike und Weinlig v. Republika Federalna Niemiec (ECR 1977/2/00595); z dnia 23 kwietnia 2002 r. w sprawie C-234/99 Niels Nygard v. Svineafgiftsfonden, LEX 111890). Zważywszy, że z art. 80 u.p.a. wynika, że kryterium nałożenia akcyzy nie jest przekroczenie granicy, a pierwsza rejestracja samochodu osobowego na terytorium RP, oraz że opłata ta stanowi część wewnętrznego systemu podatkowego, a nakładana jest zarówno na samochody krajowe jak i sprowadzane z innych państw Unii, uznać należy, że akcyza od samochodów ustanowiona tym przepisem nie stanowi opłaty o skutku równoważnym do ceł. Jest ona natomiast podatkiem wewnętrznym, do którego nie ma zastosowania zakaz zawarty w art. 25 TWE." W ocenie sądu w sprawie nie istnieje tzw. pułapka normatywna polegającej na regulacjach zawartych w dwóch ustawach (prawo o ruchu drogowym oraz ustawy o podatku akcyzowym) prowadząca do odmowy zwrotu akcyzy pojazdu zarejestrowanego w przypadku istniejącego obowiązku zarejestrowania pojazdu w celu wywiezienia za granicę. Nie ma bowiem żadnego obowiązku rejestracji pojazdu, choćby czasowej, w wypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej czy też importu. Co więcej jak wynika z akt sprawy sporne samochody nie wyjechały na własnych kołach (a więc nie były dopuszczone do ruchu), tylko wyjechały na auto-lawecie (patrz listy przewozowe CMR). W świetle przywołanych okoliczności sąd nie stwierdził żadnego innego naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności. Z tych wszystkich względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ppsa, oddalił skargę.