III FSK 691/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Protokolant asystent sędziego Aleksandra Borowiec-Krawczyk, po rozpoznaniu w dniu 3 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.W. i K.W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 1 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 677/22 w sprawie ze skargi J.W. i K.W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 11 sierpnia 2022 r. nr SKO/HM/400/2960/2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 1 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 677/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargi J.W. i K.W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z 11 sierpnia 2022 r., nr SKO/HM/400/2960/2022 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 r. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a." Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie złożyli J.W. i K.W. zaskarżając ten wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucili naruszenie prawa, a to: 1) w granicach wskazanych w art. 174 pkt. 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., po. 1540 ze zm.) – dalej jako: "O.p." poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i nie przeprowadzenie wszystkich dowodów i błędne ustalenie wysokości hali garażowej, a w szczególności nie przeprowadzenia dowodu z aktu notarialnego, na podstawie którego skarżący nabyli udział w prawie własności pomieszczenia garażowego i uzyskali miejsce postojowe, nie przeprowadzono oględzin przedmiotowej nieruchomości oraz nie przesłuchano skarżących, nie przeprowadzono dowodu z opinii biegłego w wyniku czego błędnie ustalono, że pomieszczenie nabyte przez skarżących ma wysokość przedziale 2,50 m. do 2.80 m. i na tej podstawie ustalono wysokość należnego podatku, podczas gdy pomieszczenie nabyte przez skarżących ma wysokość w świetle nie przekraczającą 2,20 m. i powinno się zastosować odpowiednio niższą stawkę podatkową przewidzianą w uchwale Rady Miejskiej S. z 24 października 2019 r. pkt 2 ppkt. a) tj. 50% z 0,81 zł. za 1 m2 powierzchni użytkowej, b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 194 O.p. poprzez jego błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że zaświadczenie wystawione przez prywatną spółkę prawa handlowego ma walor zaświadczenia, podczas gdy taki dokument jest dokumentem prywatnym, a nie urzędowym. Wskazując na powyższe uchybienia w oparciu o treść art. 175 P.p.s.a. skarżący wnieśli o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, 2) zasądzenie na rzecz skarżących kosztów postępowania w tym; kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. Zgodnie z treścią art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) - zwanej dalej P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 P.p.s.a., przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej. Skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174). Granice skargi kasacyjnej wyznaczają wskazane w niej podstawy. Obowiązkiem strony składającej środek odwoławczy jest takie zredagowanie podstaw kasacyjnych skargi, a także ich uzasadnienia, aby nie budziły one wątpliwości interpretacyjnych (wyrok NSA z 19 lutego 2009 r., II FSK 1688/07, LEX nr 1095923). Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem domniemywać granic skargi kasacyjnej. Sąd ten jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów (norm), które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą kasacyjnie. Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie, uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej czy też poprawianie jej niedokładności (wyrok NSA z 13 listopada 2014 r., I OSK 1420/14, LEX nr 1658243). Naczelny Sąd Administracyjny nie może zasadniczo we własnym zakresie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować (wyrok NSA z 27 stycznia 2015 r., II GSK 2140/13, LEX nr 1682677), chyba że umożliwia to powołana choćby niedoskonale podstawa prawna, a wadliwość zarzutu jest możliwa do usunięcia poprzez analizę argumentacji uzasadnienia środka odwoławczego (wyrok NSA z 22 sierpnia 2012 r., I FSK 1679/11, LEX nr 1218340). Do Naczelnego Sądu Administracyjnego nie należy jednak wyciąganie z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej przytoczonych tam zarzutów i wiązanie ich z powołanymi tam przepisami w celu uzupełnienia przytoczonej w petitum skargi kasacyjnej podstawy kasacyjnej (wyrok NSA z 13 listopada 2007 r., I FSK sygn. akt: 1448/06, LEX nr 419045). Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał, że nie ma on obowiązku formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej. Należy bowiem mieć na uwadze, że wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Konieczne jest przy tym oddzielenie podstawy kasacyjnej od jej uzasadnienia, które jest niezbędnym elementem skargi kasacyjnej (wyrok NSA z 19 marca 2014 r., II GSK 16/13, LEX nr 1551417; wyrok NSA z 17 lutego 2015 r., II OSK 1695/13, LEX nr 1658172). Do autora skargi kasacyjnej należy zatem wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122 O.p. Według art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis art. 122 O.p. normuje zasadę prawdy materialnej. Zasada ta znajduje rozwinięcie w szeregu przepisach regulujących postępowanie dowodowe. Zatem do skutecznego podniesienia zarzutu naruszenia tego przepisu konieczne jest powiązanie z konkretną normą prawną regulującą postępowanie dowodowe. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2024 r., sygn. akt I FSK 1538/19). Takiego powiązania brak jest zarówno w przytoczonej podstawie kasacyjnej jak i w jej uzasadnieniu. Nie jest także zasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 194 O.p. Przede wszystkim należy wskazać, że art. 194 O.p. składa się z trzech przepisów (§ 1, § 2, § 3) zawierających odrębne normy prawne, zaś zarówno w treści zarzutu jak i w jego uzasadnieniu nie sprecyzowano, o który konkretnie przepis chodzi. Nadto zarzut ten jest niezrozumiały w świetle uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Sąd I instancji ocenił, że skoro w ewidencji gruntów i budynków nie ujawniono wysokości lokalu (garażu) to prawidłowo organ przyjął tę wielkość w oparciu o zaświadczenie Prezydenta Miasta S. z 13 października 2020 r. oraz stanowiącego jego integralną cześć załącznika sporządzonego przez osobę posiadającą stosowne uprawnienia architektoniczne, a więc dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 O.p. Sąd I instancji nie wskazał zatem na zaświadczenie Spółki i nie przypisał temuż zaświadczeniu waloru dokumentu urzędowego ale wskazał na zaświadczenie wydane przez organ administracji publicznej a więc dokument urzędowy sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołany do tego organ władzy publicznej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji trafnie odwołał się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11 odnośnie zastosowania stawki podatkowej jak dla budynków pozostałych dla opodatkowania lokali garażowych (wielostanowiskowych). Stan faktyczny sprawy przyjęty przez Sąd I instancji za organami podatkowy pozostaje tożsamy ze stanem faktycznym stanowiącym podstawę wyżej powołanej uchwały. W skardze kasacyjnej okoliczności tej nie zakwestionowano. Odnośnie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 18 października 2023 r., sygn. akt SK 23/19 należy zauważyć, że w pkt II. 1 sentencji tego wyroku orzeczono, że "Przepisy wymienione w części I, w zakresach tam wskazanych, tracą moc obowiązującą z upływem 31 grudnia 2024 r." Zatem wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie może stanowić podstawy do uchyleniu zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Jacek Pruszyński Bogusław Woźniak Anna Dalkowska