III SA/Wa 1030/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Czarkowski, sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi B.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] lutego 2022 r., nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. 1. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec Pani B.K. ("dalej: "Skarżąca", "Zobowiązana") na podstawie własnych tytułów wykonawczych z dnia 26 października 2021 r., o nr: [...] obejmujący należności z tytułu podatku dochodowego z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2020 r. w kwocie należności głównej w wysokości 699.541,00zł plus należne odsetki za zwłokę; 2. W celu wyegzekwowania należności objętych w/w tytułami wykonawczymi Naczelnik Urzędu Skarbowego W. dokonał m.in. zawiadomieniem z dnia 27 października 2021 r. nr [...] zajęcia wierzytelności z rachunku bakowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. Niniejsze zawiadomienie zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 27 października 2021 r., natomiast Zobowiązanej wraz z odpisami ww. tytułów wykonawczych w dniu 3 marca 2021 r. Jak wynika z akt sprawy w dniu 08.11.2021r. [...] S.A. przekazał łączną kwotę w wysokości 867.201,36zł., która pokryła egzekwowane należności. 3. Pismami z dnia 10 listopada 2021 r., złożonymi za pośrednictwem platformy e-PUAP, pełnomocnik Skarżącej wniósł zarzuty określone w art. 33 § 2 pkt 1, pkt 4 oraz pkt 6 lit c) ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 26 października 2021 r., nr [...] oraz nr [...]. W uzasadnieniu pełnomocnik Zobowiązanej wskazał, że Wierzyciel nie doręczył Zobowiązanej upomnienia w sprawie, nie otrzymała go ani drogą pocztową jak i także nie otrzymała upomnienia drogą elektroniczną. Zadaniem pełnomocnika Zobowiązanej w tym stanie rzeczy zobowiązanie nie zaistniało, a co najmniej egzekucja nie została poprzedzona prawidłowym doręczeniem upomnienia. Pełnomocnik Zobowiązanej wskazał, że w przedmiotowej sprawie Zobowiązana, aby upewnić się co do tego faktu, wystąpiła drogą ePUAP w dniu 29 października 2021r. o przesłanie upomnienia oraz dowodów tego, że organ próbował je prawidłowo doręczyć, jednakże do dnia sporządzenia zarzutów Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nie odpowiedział na ten wniosek. Zdaniem pełnomocnika Zobowiązanej świadczy to o tym, że prawdopodobnie nie potrafi udokumentować takiego doręczenia. Odnośnie zaś ewentualnego doręczenia poprzez operatora Pocztowego - Poczta Polska, pełnomocnik Zobowiązanej wskazał, że nie wszystkie dokumenty były dotychczas prawidłowo awizowane przez Pocztę Polską - a część nawet z awizowanych została odesłana do nadawcy wcześniej. Ponadto pełnomocnik Zobowiązanej wskazał, że Ministerstwo Finansów wystąpiło w 2020 roku do organów podatkowych, aby te nie wszczynały postępowań egzekucyjnych, gdy dany podatnik wystąpił o rozłożenie podatku na raty lub odroczenie terminu zapłaty. W przedmiotowej sprawie Zobowiązana złożyła taki wniosek w dniu 29 kwietnia 2021r. Dopiero w dniu 21 października otrzymała decyzję o odmowie. Zatem w ocenie pełnomocnika Zobowiązanej ewentualne upomnienia przed tym terminem byłyby niezasadne. W ocenie pełnomocnika Zobowiązanej postępowanie egzekucyjne oraz dokonane czynności w ramach tego postępowania są przedwczesne oraz niezgodne z samą ustawą o postępowaniu egzekucyjnym. Mając na uwadze powyższe naruszenia pełnomocnik Zobowiązanej wniósł o uchylenie zaskarżonej czynności egzekucyjnej, uchylenie tytułów wykonawczych oraz o zawieszenie egzekucji. 4. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., uznał za nieuzasadnione wniesione przez Stronę zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne. W uzasadnieniu w odniesieniu do zarzutu nieistnienia obowiązku Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wskazał, że pojęcie nieistnienia obowiązku oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał, np. z mocy prawa albo nie wydano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie, względnie obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie. Złożone przez Zobowiązaną deklaracje weszły do obrotu prawnego i nie zostały wycofane lub w jakikolwiek sposób zmienione. Wierzyciel wskazał, że upomnienie z dnia 18 czerwca 2021 r., nr [...] zostało skierowane na adres korespondencyjny Zobowiązanej. Z informacji zawartych na niepodjętej w terminie korespondencji wynika, że była ona awizowana dnia 24 czerwca 2021 r. i ponownie awizowana dnia 2 lipca 2021 r. Korespondencja została doręczona zastępczo w dniu 8 lipca 2021 r. (w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 735 dalej: "k.p.a."). Z kolei upomnienie z dnia 7 lipca 2021 r. nr [...] zostało skierowane na adres korespondencyjny Zobowiązanej. Z informacji zawartych na niepodjętej w terminie korespondencji wynika, że była ona awizowana dnia 15 lipca 2021 r. i ponownie awizowana dnia 23 lipca 2021 r. Korespondencja została doręczona zastępczo w dniu 29 lipca 2021 r. (w trybie art. 44 k.p.a). Ponadto Wierzyciel wskazał, że w dniu 29 października 2021 r. pełnomocnik Zobowiązanej, skierował wniosek o przesłanie dokumentów potwierdzających wysłanie i próbę doręczenia upomnień w zakresie zobowiązań podatkowych z tytułu daniny solidarnościowej za 2021 roku oraz podatku dochodowego od osób fizycznych P1T-38 za 2020 rok. W odpowiedzi pismem z dnia 12 listopada 2021 r. zostały przekazane kopie żądanych dokumentów. Korespondencja została odebrana 12 listopada 2021 r. W odniesieniu z kolei do zarzutu braku wymagalności obowiązku i w tej sytuacji przedwczesne dochodzenie egzekwowanej kwoty Wierzyciel wskazał, że brak wymagalności obowiązku z powodów innych niż odroczenia terminu wykonania obowiązku lub rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej wskazane w art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a., mógłby zaistnieć na przykład w sytuacji gdyby sąd wstrzymał wykonanie decyzji będącej podstawą prowadzonego postępowania. Wierzyciel wyjaśnił, że w dniu 29 kwietnia 2021 r. Zobowiązana zwróciła się z wnioskiem o odroczenie terminu zapłaty należności z tytułu daniny solidarnościowej za 2021 r., oraz podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-38 za 2020 r. Decyzją z dnia [...] października 2021r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił odroczenia terminu płatności powyższych należności. Od powyższej decyzji Zobowiązana wniosła zażalenie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. Wierzyciel wyjaśnił, że złożenie wniosku o ulgę w spłacie i zażalenie na jego odmowę, nie może stanowić przeszkody przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, gdy nie nastąpiło spłacenie należności. Podstawy do wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych zaistniały już w sierpniu 2021 r. Jednak z uwagi na rozpatrywanie wniosku, zostały wystawione dopiero po jego rozpatrzeniu. W związku z powyższym Wierzyciel uznał powyższe zarzuty za nieuzasadnione. Niniejsze postanowienie zostało doręczone w dniu 13 grudnia 2021r. 5. Pismem z dnia 20 grudnia 2021r., pełnomocnik Zobowiązanej wniósł zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] grudnia 2021 r. W uzasadnieniu pełnomocnik Zobowiązanej zauważył, że organ zobowiązany był wydać postanowienie do każdego złożonego zarzutu, każdy bowiem dotyczył odrębnego tytułu egzekucyjnego. W ocenie pełnomocnika Zobowiązanej jest to niezgodne z prawem, zarówno ustawa o postępowaniu egzekucyjnym jak i kodeks postępowania administracyjnego nie stanowią o takim załatwieniu sprawy. Pełnomocnik zobowiązanej wskazał, że organ wydał postanowienie, w którego sentencji nie określa w sposób jednoznaczny jakich konkretnie zarzutów to rozstrzygnięcie dotyczy. Zdaniem pełnomocnika Zobowiązanej stanowi to naruszenie art. 124 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Pełnomocnik Zobowiązanej nadal podtrzymał wyrażone w zarzutach stanowisko, że organ nie doręczył Zobowiązanej upomnienia w sprawie. Zobowiązana nie otrzymała upomnienia ani drogą pocztową jak i także nie otrzymała drogą elektroniczną. Zobowiązana korespondowała z Urzędem Skarbowym W. wielokrotnie za pośrednictwem ePUAP w tym w sprawie podatku za 2020 r. Zobowiązana m.in. przesłała przez ePUAP wniosek o potrącenie podatku za 2020 rok, który US posiadał, gdyż uwzględnił wniosek. Odnośnie zaś ewentualnego doręczenia poprzez operatora pocztowego, pełnomocnik Zobowiązanej poinformował, że nie wszystkie dokumenty były prawidłowo awizowane przez Pocztę Polską. W tym stanie rzeczy w ocenie pełnomocnika Zobowiązanej, zobowiązanie nie zaistniało, a co najmniej egzekucja nie została poprzedzona prawidłowym doręczeniem upomnienia. Ponadto pełnomocnik Zobowiązanej wskazał, że Ministerstwo Finansów wystąpiło w 2020 roku do organów podatkowych, aby te nie wszczynały postępowań egzekucyjnych, gdy dany podatnik wystąpił o rozłożenie podatku na raty lub odroczenie terminu zapłaty. W przedmiotowej sprawie Zobowiązana złożyła taki wniosek w dniu 29 kwietnia 2021r. Dopiero w dniu 21 października otrzymała decyzję o odmowie. Zatem w ocenie Zobowiązanej ewentualne upomnienia przed tym terminem byłyby niezasadne. W ocenie pełnomocnika Zobowiązanej postępowanie egzekucyjne oraz dokonane czynności w ramach tego postępowania są przedwczesne oraz niezgodne z samą ustawą o postępowaniu egzekucyjnym. 6. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] lutego 2022 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Dyrektor powołał się na art. 33 § 1, § 2 pkt 1-6 u.p.e.a. i wskazał, że nie stwierdził naruszenia przepisów stanowiących podstawę do zmiany stanowiska wyrażonego przez organ pierwszej instancji. W odniesieniu do zarzutu nieistnienia obowiązku, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. organ odwoławczy wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie obowiązek powstał w wyniku złożonych przez Zobowiązaną deklaracji PIT-38 za 2020 r. w dniu 30.04.2021 r. oraz deklaracji DSF-1 za 2021 r. złożonej w dniu 15 czerwca 2021 r. W związku z powyższym egzekwowane zobowiązania podatkowe powstały w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. z mocy prawa. Złożone przez Zobowiązaną deklaracje weszły do obrotu prawnego i nie zostały wycofane lub w jakikolwiek sposób zmienione. W związku z brakiem uregulowania w terminie ustawowym ww. zobowiązań podatkowych Wierzyciel wystawił na podstawie art. 15 § 1 u.p.e.a. upomnienie z dnia 18 czerwca 2021r. o nr [...] oraz upomnienie z dnia 7 lipca 2021 r. o nr [...]. Przedmiotowe upomnienia informowały o zagrożeniu skierowania sprawy na drogę administracyjnego postępowania egzekucyjnego i zostały doręczone odpowiednio w dniach 8 lipca 2021 r. oraz 29 lipca 2021r. (w trybie art. 44 k.p.a.). Następnie, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wystawił tytuły wykonawcze z dnia 26 października 2021r. o nr [...] oraz [...], które skierował do organu egzekucyjnego celem wyegzekwowania objętych nimi zaległości. W odniesieniu natomiast do zarzutu braku doręczenia Zobowiązanej upomnienia, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że upomnienie z dnia 18 czerwca 2021r. o nr [...] obejmujące obowiązek z tytułu daniny solidarnościowej za 2021 r., oraz upomnienie z dnia 7 lipca 2021 r. o nr [...] obejmujące obowiązek z tytułu podatku dochodowego z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2020 r., zostały wysłane na adres korespondencyjny Skarżącej [...]. Jak wynika z akt sprawy przedmiotowe upomnienia zostały uznane za doręczone odpowiednio w dniach 8 lipca 2021 r. oraz 29 lipca 2021 r. (w trybie art. 44 k.p.a.) Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 12 listopada 2021r. w odpowiedzi na żądanie pełnomocnika Zobowiązanej, przekazał uwierzytelnione kopie dokumentów potwierdzających wysłanie i doręczenie przedmiotowych upomnień Zobowiązanej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 § 2 pkt 6 u.p.e.a. i przedwczesne dochodzenie egzekwowanej kwoty organ drugiej instancji stwierdził, że złożenie wniosku o ulgę nie jest przeszkodą do podjęcia działań zmierzających do wyegzekwowania obowiązku. Dopiero przyznanie ulgi ma wpływ na prowadzone postępowanie egzekucyjne ponieważ stanowi przesłankę do umorzenia lub zawieszenia postępowania egzekucyjnego. 7. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła: - art. 124 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.; - art. 15 oraz 33 § 2 pkt 1, pkt 4 oraz pkt 6 lit c) u.p.e.a. W uzasadnieniu pełnomocnik Skarżącej wskazał, że wydanie jednego postanowienia rozstrzygającego w sprawie kilku zarzutów zbiorczo jest niezgodne z prawem. Każdy zarzut powinien być traktowany jako odrębna sprawa, która powinna doczekać się stosownego - jej jedynie dedykowanego - rozstrzygnięcia. Ponadto pełnomocnik podkreślił, że sentencja zaskarżonego postanowienia nie określa w sposób jednoznaczny jakich konkretnie zarzutów to rozstrzygnięcie dotyczy, nie precyzuje więc czego dotyczy rozstrzygnięcie. W ocenie Skarżącej postanowienie organu pierwszej instancji jest nieprawidłowe i jako takie powinno zostać uchylone przez organ instancji drugiej. Skoro Dyrektor Izby Administracji Skarbowej tego nie uczynił, także i jego postanowienie powinno zostać wyeliminowane z obiegu prawnego jako niezgodne z prawem. Opisana sytuacja stanowi bowiem naruszenie art. 124 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Pełnomocnik zarzucił także, że organ nie doręczył Zobowiązanej upomnienia w sprawie, czym z kolei naruszył art. 15 u.p.e.a. Wskazał, że organ w momencie wszczęcia egzekucji nie wiedział czy odbyła się próba doręczenia ww. przesyłki, co w tym stanie rzeczy świadczy, że zobowiązanie nie powstało, a co najmniej egzekucja nie została poprzedzona prawidłowym doręczeniem upomnienia. Fakt ten zdaniem Skarżącej stanowi przesłankę zarzutów naruszenia art. 33 § 2 pkt 1, pkt 4 u.p.e.a. Pełnomocnik Skarżącej podniósł, że przedmiotowej kwestii nie zbadał organ drugiej instancji, a była to kluczowa kwestia odnosząca się do możliwości i dopuszczalności wszczęcia egzekucji. Nadto, pełnomocnik wskazał, że Ministerstwo Finansów wystąpiło w 2020 roku do organów podatkowych, aby te nie wszczynały postępowań egzekucyjnych, gdy dany podatnik wystąpił o rozłożenie podatku na raty lub odroczenie terminu zapłaty. W sprawie Zobowiązana złożyła taki wniosek w dniu 29 kwietnia 2021 r. Dopiero w dniu 21 października otrzymała decyzję o odmowie. Skoro tak, to ewentualne upomnienia przed tym terminem byłyby niezasadne, gdyż stanowią element procedury egzekucyjnej. Ponadto Zobowiązana zaskarżyła przedmiotową decyzję, co zdaniem pełnomocnika jest przeszkodą do prowadzenia egzekucji, którą w zaistniałej sytuacji uważa za przedwczesną. Wskazane argumenty zdaniem Skarżącej świadczą o naruszeniu art. 33 § 2 pkt 6 lit. c) u.p.e.a. Pełnomocnik Zobowiązanej wskazał również, że w przedmiotowej sprawie zastosowano zbyt uciążliwy środek egzekucyjny. Zajęto wszystkie rachunki Zobowiązanej, a także wynagrodzenie. Zdaniem pełnomocnika naraziło to Zobowiązaną na wymierne szkody oraz straty, w postaci np.: kosztów bankowych, kosztów obrony oraz kosztów odsetek. 8. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 9. Zgodnie z art. 119 pkt 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej P.p.s.a.) sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie, a także postanowienie, rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Stosownie natomiast do art. 120 P.p.s.a, w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 P.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. 10. Przeprowadzona przez Sąd w rozpoznawanej sprawie kontrola we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji w przedmiocie uznania za niezasadne zarzutów zgłoszonych do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] oraz [...] w dniu 26 października 2021 r. obejmującego należności z tytułu opłaty solidarnościowej za 2021 r. i podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. zostały wydane z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. 11. W ocenie Skarżącej w sprawie nie istniał obowiązek, brak było uprzedniego doręczenia wymaganego prawem upomnienia oraz przedwcześnie dochodzono egzekwowanej należności. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, która jest zgodna ze stanowiskiem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie w przedmiotowej sprawie obowiązek powstał w wyniku złożonych przez Skarżącą deklaracji PIT-38 za 2020 r. w dniu 30 kwietnia 2021 r. oraz deklaracji DSF-1 za 2021 r. złożonej w dniu 15 czerwca 2021 r. W związku z powyższym egzekwowane zobowiązania podatkowe powstały w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. z mocy prawa. Upomnienia informowały o zagrożeniu skierowania sprawy na drogę administracyjnego postępowania egzekucyjnego i zostały doręczone odpowiednio w dniach 8 lipca 202Ir. oraz 29 lipca 202Ir. (w trybie art. 44 k.p.a.). Natomiast złożenie wniosku o ulgę nie jest przeszkodą do podjęcia działań zmierzających do wyegzekwowania obowiązku. 12. Przystępując do rozważań należy przede wszystkim wskazać, że zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego prawo do zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego. Zamknięty katalog zarzutów zawarty jest w art. 33 § 2 u.p.e.a. Wskazany przepis stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej jest: 1) nieistnienie obowiązku; 2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z: a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4, b) dokumentu, o którym mowa w art. 3 a § 1, c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu; 3) błąd co do zobowiązanego; 4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane; 5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części; 6) brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b. Zarzut jest środkiem prawnym o niejednolitym charakterze. W zależności od wskazanych podstaw, wyliczonych w sposób wyczerpujący w art. 33 § 2 u.p.e.a., zobowiązany, wnosząc zarzut: 1) zapoczątkowuje spór o dopuszczalność egzekucji lub o wymagalność obowiązku - z tytułu wykonawczego wynika domniemanie istnienia obowiązku, dlatego zobowiązany, wnosząc zarzuty na tych podstawach, zamierza wykazać, że obowiązek już nie istnieje (wykonanie, umorzenie, przedawnienie, wygaśnięcie obowiązku) lub, że jeszcze nie zaistniał (nienałożenie obowiązku) albo, że istnieje, ale nie jest jeszcze wymagalny lub, że egzekucja z innych powodów nie jest dopuszczalna; 2) zarzuca wierzycielowi lub organowi egzekucyjnemu istotne uchybienia proceduralne; 3) poddaje pod wątpliwość celowość wszczęcia egzekucji lub zastosowania danego środka egzekucyjnego. Przedstawione w ww. art. 33 u.p.e.a. przesłanki stanowią katalog zamknięty. Podstawą zarzutu w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być zatem wyłącznie konkretne zdarzenia i okoliczności wymienione w tym przepisie, a nie jakiekolwiek wyrażone niezadowolenie zobowiązanego z poddania go egzekucji administracyjnej (zob. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 954/16, Lex nr 2494365). Badaniu więc podlega tylko to, czy wystąpiła jedna z przesłanek wymienionych w art. 33 u.p.e.a. (por. wyrok NSA z 5 września 2018 r. sygn. akt II FSK 304/18, Lex nr 2555362, dostępne również w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 13. Z sytuacją nieistnienia obowiązku mamy do czynienia wtedy kiedy wskazano w tytule wykonawczym obowiązek, który nie ciąży na zobowiązanym podmiocie. Nieistnienie obowiązku w rozumieniu art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał (np. z mocy prawa) albo nie wydano czy nie wysłano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana/wysłana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie, bądź też gdy obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 23 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Ke 173/22). Zobowiązany, podnosząc zarzut "nieistnienia obowiązku" (art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a.), powinien przedstawić dowody potwierdzające, że obowiązek nie istnieje, ponieważ nigdy nie powstał albo wprawdzie powstał, ale wygasł z powodu wykonania lub z innych przyczyn wynikających wprost z przepisów prawa takich jak przedawnienie lub wydania aktu o uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji o nałożeniu obowiązku (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Go 110/21). W niniejszej sprawie słusznie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że obowiązek powstał w wyniku złożonych przez Skarżącą deklaracji PIT-38 za 2020 r. w dniu 30 kwietnia 2021 r. oraz deklaracji DSF-1 za 2021 r. złożonej w dniu 15 czerwca 2021 r. W związku z powyższym egzekwowane zobowiązania podatkowe powstały w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. z mocy prawa. Złożone przez Skarżącą deklaracje weszły do obrotu prawnego i nie zostały wycofane lub w jakikolwiek sposób zmienione. W związku z brakiem uregulowania w terminie ustawowym ww. zobowiązań podatkowych Wierzyciel wystawił na podstawie art. 15 § 1 u.p.e.a. upomnienie z dnia 18 czerwca 2021 r. o nr [...] oraz upomnienie z dnia 7 lipca 2021 r. o nr [...]. Przedmiotowe upomnienia informowały o zagrożeniu skierowania sprawy na drogę administracyjnego postępowania egzekucyjnego i wbrew twierdzeniom pełnomocnika Skarżącej, zostały doręczone odpowiednio w dniach 8 lipca 2021 r. oraz 29 lipca 2021 r. (w trybie art. 44 k.p.a.). Następnie, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wystawił tytuły wykonawcze z dnia 26 października 2021 r. o nr [...] oraz [...], które skierował do organu egzekucyjnego celem wyegzekwowania objętych nimi zaległości. W ocenie Sądu nie można było zatem uwzględnić zarzutu skargi dotyczącego nieistnienia obowiązku. 14. Odnosząc się z kolei do zarzutu braku doręczenia Skarżącej upomnienia, o którym mowa w art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 15 § 1 u.p.e.a egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte po upływie 7 dni od dnia doręczenia upomnienia. Z akt sprawy wynika, że upomnienie z dnia 18 czerwca 2021 r. o nr [...] obejmujące obowiązek z tytułu daniny solidarnościowej za 2021 r. oraz upomnienie z dnia 7 lipca 2021 r. o nr [...] obejmujące obowiązek z tytułu podatku dochodowego z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2020 r. zostały wysłane na adres korespondencyjny Skarżącej [...]. Jak wynika z akt sprawy przedmiotowe upomnienia zostały uznane za doręczone odpowiednio w dniach 8 lipca 2021 r. oraz 29 lipca 2021 r. (k. 111 i 112 akt administracyjnych) - w trybie art. 44 k.p.a. Odnosząc się do braku wiedzy Skarżącej, jakoby jakiekolwiek upomnienia zostały sporządzone, czy też wysłane Skarżącej, Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 12 listopada 2021 r. nr [...] w odpowiedzi na żądanie pełnomocnika Skarżącej, przekazał uwierzytelnione kopie dokumentów potwierdzających wysłanie i doręczenie przedmiotowych upomnień Skarżącej (k. 87 akt administracyjnych). Zatem Sąd nie mógł również uwzględnić zarzutu skargi dotyczącego braku doręczenia Skarżącej upomnienia. 15. Przez wymagalność należy rozumieć taką cechę obowiązku administracyjnego, która zezwala wierzycielowi domagać się od zobowiązanego wykonania obowiązku i w razie odmowy wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu egzekucyjnego. Wymagalne byłoby zobowiązanie podatkowe, które zostałoby określone w decyzji wymiarowej wobec spółki. (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 21 września 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 308/22). Podkreślić jednocześnie należy, że zobowiązany stawiając zarzut z art. 33 § 2 pkt 6 lit. c) u.p.e.a. winien dysponować dowodem braku wymagalności obowiązku. Przechodząc zatem do oceny zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. tj. sytuacji przedwczesnego dochodzenia egzekwowanej kwoty, Sąd wskazuje, że przedmiot egzekucji stanowią zaległości Skarżącej z tytułu podatku dochodowego z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2020 r. oraz z tytułu daniny solidarnościowej za 2021 r. Egzekwowane zobowiązania podatkowe powstały w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. z mocy prawa. Zatem od upływu terminu płatności Skarżąca pozostawała w zwłoce z zapłatą tych zobowiązań. Z upływem określonego prawem terminu, obowiązek stał się wymagalny. Decyzją z dnia [...] października 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., po rozpatrzeniu wniosku Skarżącej o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych odmówił odroczenia terminu płatności zapłaty daniny solidarnościowej za 2021 r. w kwocie 112.905,00 zł. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 r. w kwocie 699.541,00 zł. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca w dniu 4 listopada 2021 r. złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. W dniu 26 października 2021 r. zostały wystawione tytuły wykonawcze o nr [...] oraz [...] obejmujące ww. zaległości podatkowe. Sąd wskazuje natomiast, że prawidłowo ocenił Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, że złożenie wniosku o ulgę nie jest przeszkodą do podjęcia działań zmierzających do wyegzekwowania obowiązku. W orzecznictwie bowiem ukształtował się pogląd, że dopiero przyznanie ulgi ma wpływ na prowadzone postępowanie egzekucyjne ponieważ stanowi przesłankę do umorzenia lub zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Samo natomiast złożenie wniosku np. o umorzenie zaległości podatkowych nie czyni egzekucji niedopuszczalną, a zatem nie stanowi podstawy do odstąpienia od prowadzenia egzekucji, jak również nie wstrzymuje wykonania obowiązku do czasu wydania decyzji o uldze w spłacie zaległości podatkowej. Tylko wydanie decyzji w przedmiocie zastosowania ulgi może stanowić podstawę zarzutu określonego w tym przepisie. Ratio legis takiej regulacji wiąże się z zapobieżeniem sytuacji, w której zobowiązany mógłby poprzez wnioskowanie o przyznanie ulgi płatniczej w sposób niczym nieograniczony odraczać rozpoczęcie przymusowego ściągania należności lub przerywać prowadzone już przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne. Nadto, jeżeli należność pieniężna nie zostanie zapłacona w terminie określonym w decyzji lub wynikającym z przepisu prawa, podmiot wykonujący funkcję wierzyciela obciążony jest obowiązkiem prawnym podjęcia działań zmierzających do wyegzekwowania obowiązku, co wprost wynika z art 6 § 1 u.p.e.a. Nie ulega wątpliwości, że legalność działania wierzyciela podatkowego w zakresie podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych oceniać należy w świetle przepisów ustawy egzekucyjnej. Należy zaznaczyć, że w przypadku wszczęcia przez zobowiązanego postępowania w przedmiocie ulgi podatkowej, wierzyciel może odstąpić od podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, o ile nie stoi temu na przeszkodzie interes publiczny (na przykład obawa bezskuteczności egzekucji w wypadku zwłoki w jej wszczęciu), ale nie ma prawnego obowiązku odstąpienia od podjęcia takich czynności. Rację też należy przyznać Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej, że postępowanie o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań jest procedurą odrębną od postępowania egzekucyjnego. Wszczęcie przez organ podatkowy postępowania w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, nie oznacza, że obowiązek przestaje być wymagalny. W niniejszej sprawie nie została wydana decyzja przyznająca ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, natomiast samo postępowanie prowadzone w sprawie odroczenia terminu płatności zaległości podatkowych nie ma wpływu na wymagalność obowiązku. Na marginesie zauważyć należy, że pismo Ministerstwa Finansów z dnia 29 marca 2020r., na które powołuje się Skarżąca, daje ogólne wytyczne dla organów podatkowych co do zasad postępowania w sprawie przyznawania ulg w spłacie zaległości podatkowych, w zakresie obowiązujących przepisów prawa. Nie wynika z niego natomiast aby złożenie wniosku o ulgę podatkową wstrzymywało możliwość wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Niemniej jednak wierzyciel wystawił tytuły wykonawcze nr [...] oraz [...] w dniu 26 października 2021 r., zatem po wydaniu decyzji odmawiającej odroczenia terminu płatności ww. zobowiązań podatkowych. Zatem na dzień wystawienia tytułów wykonawczych obowiązek był wymagalny i podlegał egzekucji. Wobec tego również zarzutu skargi dotyczącego przedwczesnego dochodzenia egzekwowanej kwoty nie można było uwzględnić. 16. Pozostałych zarzutów skargi Sąd również nie mógł uwzględnić. Podnoszone w skardze zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego podlega badaniu w trybie skargi na czynność egzekucyjną (art. 54 § 2 u.p.e.a.). W tym miejscu zauważyć należy, że postanowieniem [...] grudnia 2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. oddalił skargę na czynność egzekucyjną. Pismem z dnia 17 grudnia 2021 r. Skarżąca złożyła zażalenie od powyższego postanowienia organu egzekucyjnego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., dokonując oceny zaskarżonego postanowienia, uznał wniesioną skargę na czynność oraz zastosowanie zbyt uciążliwego środka za niezasadne. W wyniku wniesionej skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20 grudnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 899/22 oddalił skargę. Z kolei odnosząc się do podniesionego zarzutu wydania jednego postanowienia do każdego złożonego zarzutu, rację należy przyznać Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w W., że w przedmiotowej sprawie prawa i obowiązki Strony wynikają z tego samego stanu faktycznego oraz z tej samej podstawy prawnej i w których właściwy jest ten sam organ administracji publicznej, zatem stosowne było wydanie przez organ jednego postanowienia. Ponadto w ocenie Sądu, stan faktyczny i prawny sprawy zostały ustalone prawidłowo. 17. Reasumując Sąd stwierdził, że Organ nie naruszył art. 33 § 2 pkt 1, pkt 4 i pkt 6 lit.a u.p.e.a. Jednocześnie Sąd, mając na uwadze dyspozycję art. 134 § 1 P.p.s.a., nie stwierdził naruszeń prawa, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. 18. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 119 pkt 3 i art. 120 P.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.