III FSK 931/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Protokolant Aleksandra Borowiec-Krawczyk, , po rozpoznaniu w dniu 3 grudnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 574/22 w sprawie ze skargi D. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 sierpnia 2022 r., nr 0401-IEE.711.127.2022.3 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 17 stycznia 2023 r., I SA/Bd 574/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę D. B. (dalej: "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z 16 sierpnia 2022 r., nr 0401-IEE.711.127.2022.3, w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania. Z uzasadnienia wyroku wynika, że pismem z 23 maja 2021 r. (data nadania 31 maja 2022 r.), Skarżący zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z 11 marca 2021 r., obejmujących należności z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2014 r. oraz za styczeń 2015 r. Jako podstawę żądania Skarżący wskazał art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. 2020 poz. 1427 z późn. zm.; dalej: "u.p.e.a."), a jego uzasadnieniem była niedopuszczalność prowadzonej egzekucji ze względu na brak doręczenia decyzji o odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe spółki cywilnej. Postanowieniem z 14 czerwca 2022 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, zaś postanowieniem z 16 sierpnia 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych zostało zakończone 18 marca 2021 r. przez całkowite wyegzekwowanie dochodzonych należności. W związku z powyższym organ egzekucyjny w oparciu o art. 61a ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020 r., poz. 256 z późn. zm.; dalej: "k.p.a.") zasadnie odmówił wszczęcia postępowania administracyjnego w sprawie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, które zostało zakończone. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zaakceptował stanowisko organów administracyjnych. Sąd wskazał na ramy czasowe prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Stwierdził, że zakończenie postępowania egzekucyjnego zasadniczo następuje poprzez wykonanie egzekucji. Może ono nastąpić w drodze realizacji tytułu wykonawczego bądź orzeczenia sądowego zaopatrzonego w klauzulę wykonalności. W ściśle określonych przypadkach, do zakończenia postępowania egzekucyjnego może dojść również w wyniku jego umorzenia. Dalej sąd wskazał, że skoro art. 59 § 1 u.p.e.a. mówi o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, to oznacza to, że umorzyć można tylko toczące się w tej sprawie postępowanie egzekucyjne. Zdaniem sądu, wniosek Skarżącego niewątpliwie dotyczył umorzenia postępowania egzekucyjnego, które zostało już zakończone. Złożenie przez Skarżącego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło po, a nie przed wyegzekwowaniem całości dochodzonej należności. Z tego względu postępowanie egzekucyjne nie toczyło się już w żadnej fazie (przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, czy po jej zakończeniu), co w efekcie uniemożliwiało rozpoznanie wniosku o jego umorzenie. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku sądu pierwszej instancji złożył pełnomocnik Skarżącego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie: art. 3 § 1, art. 106 § 3, art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i lit. a oraz art. 150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm., dalej "p.p.s.a."), art. 1 § 1 i § 2 oraz art. 4 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2492; dalej: "p.u.s.a.") w związku z art. 6 k.p.a. w związku z art. 21 § 1 pkt 2 oraz art. 115 § 4 i art. 150 Ordynacji podatkowej oraz art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w związku z art. 64 ust. 2 i art. 2 Konstytucji RP, art. 27 § 1 pkt 2 i pkt 3 u.p.e.a. oraz związku z art. 6 k.p.a. i art. 7 k.p.a. oraz art. 107 § 1 pkt 6 i art. 107 § 3 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 2, art. 7 Konstytucji RP, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania: - poprzez błędną ocenę znaczenia dla dopuszczalności wszczęcia i prowadzonej egzekucji przedłożonego wraz z wnioskiem na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. postanowienia o umorzeniu postępowania karnego skarbowego i niedopuszczenie przedłożonego dokumentu urzędowego jako dowodu w sprawie, w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, co miało istotny wpływ na wynik postępowania; - poprzez wydanie orzeczenia bez zbadania prawidłowości doręczenia decyzji będącej podstawą prowadzonej egzekucji, orzekania na podstawie niepełnego i błędnego stanu faktycznego przedstawionego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy w uzasadnieniu zaskarżanego postanowienia oraz w odpowiedzi na skargę, pominięcie istotnych okoliczności faktycznych zawartych w uzasadnieniu wyroku WSA w Bydgoszczy z 1 lutego 2022 r. co do zakresu orzekania w wyroku z 1 lutego 2022 r., uznaniu, że jest dopuszczalna egzekucja decyzji bez zbadania skuteczności ich doręczenia dłużnikowi, uznaniu za legalne działanie wierzyciela, wystawiającego tytuł wykonawczy polegające na wpisanie dowolnego adres oraz uznanie za legalne działania polegające na tym, że organ egzekucyjny może doręczać skutecznie w trybie doręczenia zastępczego pisma skierowane do Dłużnika na adres nie będący adresem zamieszkania Dłużnika, uznanie za legalne i dopuszczalne prowadzenie egzekucji decyzji nie doręczonych stronie, uznanie za legalne nie doręczenie tytułów wykonawczych Dłużnikowi. W oparciu o powyższe zarzuty, pełnomocnik Skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy. Z ostrożności procesowej wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do powtórnego rozpatrzenia przez WSA w Bydgoszczy oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz strony kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według obowiązujących norm prawnych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Na wstępie należy wyjaśnić, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 i 2 p.p.s.a.). Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może badać sprawy w całokształcie jej okoliczności faktycznych i prawnych. Granice kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku wyznaczają wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny nie może zastępować stron postępowania i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (zob. np. wyrok NSA z 16 lipca 2013 r., II FSK 2208/11). Sąd kasacyjny nie może również modyfikować uzasadnienia zarzutów kasacyjnych pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną (zob. np. wyrok NSA z 11 czerwca 2015 r., II FSK 1079/13). W rozpoznawanej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, a zarzuty skargi kasacyjnej nie dają żadnych podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. Należy przypomnieć, że zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy skontrolował postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku Skarżącego o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Istotą rozstrzygnięć wydanych przez organy administracyjne jest stwierdzenie, że postępowanie w sprawie z wniosku Skarżącego o umorzenie postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalne w rozumieniu art. 61a § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., bowiem wniosek Skarżącego dotyczył postępowania, które zostało już zakończone. Do tego zasadniczo sprowadza się powstały w tej sprawie spór. Tymczasem w skardze kasacyjnej brakuje zarzutu naruszenia art. 61a § 1 k.p.a., który to przepis został zastosowany przez organy administracyjne, co zaakceptował sąd pierwszej instancji. Już choćby z tego względu skarga kasacyjna nie mogła przynieść rezultatu spodziewanego przez stronę skarżącą. Rację ma pełnomocnik organu, że skarga kasacyjna, pomimo swej obszerności i przywołania w niej dużej ilości przepisów, które zdaniem Skarżącego zostały naruszone, nie dostarczyła rzeczowych i przekonywujących argumentów, które pozwoliłyby podważyć prawidłowość stanowiska sądu pierwszej instancji. W zarzutach skargi kasacyjnej przywołanych zostało szereg przepisów pozostających bez związku z istotą tej sprawy. Po pierwsze, poza granicami tej sprawy (dotyczącej odmowy wszczęcia postępowania z wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego), leży kwestia doręczenia Skarżącemu decyzji orzekającej o jego odpowiedzialności, jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe spółki, a także doręczenia stronie tytułów wykonawczych. W zaskarżonych postanowieniach organy nie rozstrzygały o skuteczności bądź nieskuteczności doręczenia Skarżącemu tych dokumentów. Po drugie, w tej sprawie organy nie rozstrzygały również kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wydane w tej sprawie postanowienia oparte są na stwierdzeniu, że postępowanie, którego dotyczył wniosek Skarżącego, już się nie toczy, gdyż zostało wcześniej zakończone. Z tego powodu organy uznały, że wniosek Skarżącego nie mógł być merytorycznie rozpatrzony, a nie dlatego że egzekwowane zobowiązania nie uległy przedawnieniu. Sąd pierwszej instancji zasadnie więc oddalił wniosek Skarżącego o przeprowadzenie dowodów z dokumentów, które miałyby wykazać nieskuteczność przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wnioskowane dowody nie dotyczyły okoliczności istotnych dla przedmiotu niniejszej sprawy. W związku z powyższym niezasadne są zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. Po trzecie, należy zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że skoro art. 59 § 1 u.p.e.a. mówi o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, to oznacza, że umorzyć można tylko toczące się postępowanie egzekucyjne. Rację ma również sąd pierwszej instancji, że postępowanie egzekucyjne zasadniczo kończy się w wyniku wyegzekwowania dochodzonego obowiązku. W sytuacji, gdy zobowiązany wnosi o umorzenie postępowania egzekucyjnego, które zostało już zakończone, brak jest podstaw do rozstrzygnięcia w przedmiocie tego wniosku w oparciu o normę art. 59 u.p.e.a. W razie zgłoszenia takiego żądania organ egzekucyjny powinien na podstawie art. 61a § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. odmówić wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (zob. komentarz do art. 59 u.pe.e.a. [w:] P. M. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, LEX/el. 2023). Racje ma oczywiście Skarżący, że zakończenie egzekucji administracyjnej w związku z wyegzekwowaniem dochodzonego obowiązku, nie zawsze oznacza zakończenie całego postępowania egzekucyjnego. W postępowaniu tym mogą bowiem pozostawać nierozstrzygnięte jeszcze kwestie procesowe, jak choćby rozpoznanie wniosku o umorzenie postepowania egzekucyjnego, złożonego jeszcze przed wyegzekwowaniem w całości dochodzonej należności (por. wyrok NSA z 3 czerwca 2014 r., II FSK 1525/12). Sąd pierwszej instancji słusznie jednak zauważył, że taka sytuacja nie zachodzi w tej sprawie, bowiem wniosek Skarżącego o umorzenie postępowania egzekucyjnego złożony został już po, a nie przed wyegzekwowaniem całości dochodzonej należności. Wniosek ten, choć jest datowany na 23 maja 2021 r., został złożony 31 maja 2022 r. (k. 21 akt administracyjnych). W tym czasie postępowanie egzekucyjne nie toczyło się już w żadnej fazie, co w efekcie uniemożliwiało merytoryczne rozpoznanie tego wniosku. Jedynie na marginesie należy odnotować, że podobny wniosek Skarżącego złożony 31 maja 2021 r. został rozpoznany w oddzielnym postępowaniu (zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z 1 lutego 2022 r., I SA/Bd 650/21 – k. 20 akt administracyjnych). Podsumowując należy stwierdzić, że sąd pierwszej instancji rozpoznał tę sprawę w jej granicach (art. 134 p.p.s.a.) i zastosował właściwe sądowej środki kontroli (art. 151 p.p.s.a.). Uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymagania wynikające z art. 141 § 4 p.p.s.a. Zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze oraz stanowiska organu administracyjnego. Sąd pierwszej instancji wskazał też podstawę prawną swego rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Z tego względu niezasadne są zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 3 § 1, art. 106 § 3, art. 134 § 1, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i lit. a oraz art. 150 p.p.s.a. oraz art. 1 § 1 i § 2 i art. 4 p.u.s.a. postawione w powiązaniu z art. 6 k.p.a. w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 oraz art. 115 § 4 i art. 150 Ordynacji podatkowej oraz art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 64 ust. 2 i art. 2 Konstytucji RP, art. 27 § 1 pkt 2 i pkt 3 u.p.e.a. oraz zw. z art. 6 k.p.a. i art. 7 k.p.a. oraz art. 107 § 1 pkt 6 i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 2, art. 7 Konstytucji RP. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935). SNSA Paweł Borszowski SNSA Dominik Gajewski SNSA Wojciech Stachurski