I SA/Łd 352/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędzia WSA Cezary Koziński, , po rozpoznaniu w dniu 20 stycznia 2021 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi S. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP: [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2016 roku oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) dalej: O.p. oraz art. 103 ust. 1, art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) dalej: ustawa o VAT, po rozpatrzeniu odwołania S. B., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. orzekającą o obowiązku zapłaty kwoty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wykazanego na wyszczególnionych fakturach VAT sprzedaży za wskazane miesiące 2016 roku. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że w 2016 roku strona prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą A S. M.. Przeważającym zakresem prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej w kontrolowanym okresie było świadczenie usług leśnych oraz doradztwa ubezpieczeniowego. W wyniku przeprowadzonej kontroli w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2016 roku ustalono, że strona: 1) dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych dotyczących zakupu usług, wystawionych przez: B spółka z o.o., [...]; C spółka z o.o.,[...] ; D spółka z o.o.,[...]; R z o.o.,[...] ; F spółka z o.o., NIP [...]; G spółka z o.o., NIP: [...]; H spółka z o.o., NIP [...]; H T. W., NIP:[...] . Rozliczenia w zakresie podatku VAT za ww. okresy strona dokonała z naruszeniem przepisu art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, bowiem pomniejszyła kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez ww. firmy, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych rodzących obowiązek podatkowy u ich wystawców. Następnie usługi te strona "odprzedała" z niewielką marżą na rzecz firm: J, K oraz L; 2) wystawiła 45 faktur dla firm: J spółka z o.o. z/s G., NIP: [...]; K z/s S., NIP: [...]; L z/s R. M., NIP: [...] z tytułu świadczenia usług, które nie zostały w rzeczywistości wykonane. W związku z dokonanymi ustaleniami w zakresie podatku naliczonego, tj. stwierdzeniem fikcyjności transakcji z ww. firmami z W., a następnie refakturowaniem "nabywanych" od nich usług na rzecz ww. trzech podmiotów stwierdzono, iż w miesiącach styczeń, kwiecień - październik 2016 roku strona wprowadziła do obrotu prawnego oraz zaewidencjonowała w rejestrach sprzedaży faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zatem ww. faktury wystawione przez stronę na rzecz ww. trzech podmiotów nie podlegają de facto rozliczeniu w deklaracji VAT za styczeń oraz kwiecień-październik 2016 roku, niemniej jednak wywołują skutek, tj. obowiązek zapłaty kwot podatku wynikających z wystawionych faktur VAT, zgodnie z dyspozycją art. 108 ust. 1 ustawy o VAT; 3) dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez prowadzoną wówczas przez małżonka strony firmę ZUL Ł. M., NIP:[...]; jak ustalono - w/w podmiot nie był uprawniony do wystawiania faktur VAT w miesiącu lutym oraz sierpniu 2016 roku, gdyż nie był wówczas czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług; 4) dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej w dniu [...] roku przez J spółka z o.o. na rzecz innego podmiotu, tj. M K. W., NIP: [...]; 5) nie zaewidencjonowała w miesiącu kwietniu i sierpniu 2016 roku w rejestrze sprzedaży oraz nie wykazała w deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2016 roku sprzedaży zwolnionej z tytułu usług ubezpieczeniowych. Po zakończeniu kontroli podatkowej strona złożyła w dniu 4 września 2018 r. korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń, kwiecień - październik 2016 roku, w których uwzględniła wszystkie nieprawidłowości stwierdzone w trakcie kontroli podatkowej. Strona nie wypełniła obowiązku wynikającego z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, tj. nie zapłaciła kwot podatku wynikających z 45-ciu wystawionych "pustych" faktur VAT. W następstwie dokonanych ustaleń Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wydał decyzję z dnia [...] r., w której orzekł w stosunku do strony obowiązek zapłaty kwot podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikających z 45 faktur VAT wystawionych przez stronę dla J spółka z o.o., K oraz L. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik strony zarzucił naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., nadto przepisów art. 7 § 1 O.p. w zw. z art. 108 ustawy o VAT, poprzez bezzasadne uznanie, że strona jest podatnikiem w rozumieniu art. 7 § 1 O.p. i podlega obowiązkowi podatkowemu określonemu w przedmiotowej decyzji. W związku z powyższym pełnomocnik wniósł m.in. o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Przywołaną na wstępie decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podzielił argumentację organu podatkowego I instancji, co do zasadności rozstrzygnięcia na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż materiał dowodowy potwierdza ocenę organu I instancji, iż sporne faktury VAT wystawione przez stronę, które z uwagi na zebrany materiał dowodowy należy traktować jako stricte puste, zostały wprowadzone do obrotu i posłużyły do odliczenia podatku naliczonego na nich wykazanego. Organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z treścią art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Regulacja ta dotyczy każdego podmiotu, który wystawi fakturę obejmującą podatek VAT, również w sytuacji, kiedy wystawca faktury nie był do tego uprawniony. Organ zaznaczył, iż z powyższymi ustaleniami zgodziła się strona, wyrazem czego są złożone w dniu 4 września 2018 roku korekty deklaracji VAT-7 za styczeń, kwiecień - październik 2016 roku (zgodne z ustaleniami wynikającymi z protokołu kontroli), w których skorygowała podatek naliczony oraz podatek należny poprzez zmniejszenie nabyć oraz wykazanych dostaw o wartości wynikające z zakwestionowanych przez organ I instancji faktur. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej przypomniał, iż osią sporu są wystawione w 2016 roku faktury sprzedaży, które zaewidencjonowane zostały w rejestrach sprzedaży i podatku należnego w miesiącach styczeń, kwiecień - październik 2016r. oraz rozliczone w deklaracjach VAT-7 za te miesiące, m.in. dla J spółka z o.o. z/s G.; K z/s S.; L z/s R. z tytułu świadczenia usług, które nie zostały w rzeczywistości wykonane. W argumentach rozstrzygnięcia organ wskazał, iż celem wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy organ I instancji wystąpił do wskazanych przez stronę oraz firmę J podmiotów z prośbą o przesłanie informacji, kto wykonywał pracę w ramach świadczonych na ich rzecz usług przez firmy: J Sp. z o.o. (usługi ochrony, usługi sprzątania, usługi administracyjno-biurowe), K (usługi sprzątania, usługi akrylowania, prace magazynowe), L (usługa serwisowa, usługi magazynowe). I tak, w zakresie usług ochrony, z informacji przekazanych przez firmy (ustalone i wymienione w uzasadnieniu decyzji organu I instancji), które były ostatecznym odbiorcą zafakturowanych przez stronę usług wynika, że firmy te podpisały umowy na ochronę osób i mienia z firmą J Sp. z o.o. lub Konsorcjum firm J Sp. z o.o. i K. Usługi ochrony wykonywali pracownicy firmy J Sp. z o.o., a tylko w przypadku firmy N Spółka z o.o., [...] S. byli to pracownicy firmy K. W kilku przypadkach firmy potwierdziły, że pracownicy byli umundurowani w odzież z logo firmy J. Nadzór nad pracownikami wykonującymi usługi ochrony pełniły osoby zatrudnione w firmie J Sp. z o.o. jako szefowie ochrony. W trakcie czynności sprawdzających firma J złożyła wyjaśnienia, z których wynika, że działalność gospodarczą prowadzi od 1996r., świadczy również usługi administracyjno - biurowe, a w 2016 roku rozszerzyła działalność o usługi leśne. Zarówno spółka J jak i firma K posiadają koncesję MSWiA na świadczenie usług ochrony osób i mienia. Organ dostrzegł, iż na fakturach wystawionych przez J Spółka z o.o. jako przedmiot sprzedaży wpisano: "ochrona fizyczna". O na fakturach wystawionych przez stronę jako nazwa usługi wpisano "usługi portierskie". Ponadto, na fakturach wystawionych przez J podana jest ilość godzin oraz stawka za godzinę, zaś na fakturach wystawionych przez stronę nie podano ilości przepracowanych godzin i stawki za godzinę. Przytaczając fragmenty zeznań szeregu świadków i poczynione ustalenia faktyczne organ stwierdził, iż materiał dowodowy dowodzi, że usługi ochrony oraz usługi portierskie wykonywane były przez pracowników firmy J Sp. z o.o. lub firmy K. Wobec powyższego, jak również w świetle ustaleń dokonanych w zakresie podatku naliczonego uprawnionym jest stwierdzenie, iż faktury wystawione przez stronę na "usługi portierskie" nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z kolei co do usług sprzątania organ I instancji ustalił dane firm, na rzecz których usługi miały być świadczone przez firmę strony. Z informacji przekazanych przez firmy wynika, że umowy na usługi sprzątania obiektów podpisane były z Konsorcjum firm J Sp. z o.o. i K lub z firmą K. Usługi wykonywane były przez pracowników zatrudnionych w firmie J Sp. z o.o. lub w firmie K, zaś nadzór nad pracownikami miała M. L. - zatrudniona w obydwu firmach, a także K. Organ zaznaczył, iż powyższe znalazło potwierdzenie w zeznaniach przesłuchanych świadków, pracowników firm J Sp. z o.o. i K. Świadkowie potwierdzili również, że pracę serwisu sprzątającego nadzorowała M. L.. Zeznali, że M. L. zamawiała środki czystości, wydawała odzież roboczą, zapewniała sprzęt, sporządzała listy obecności. Z kolei M. L. odnośnie wykonywanych przez nią zadań zeznała, m.in., iż zarówno w firmie J jak i firmie męża zamawiała środki czystości do sprzątania na obiekty, nadzorowała prace tylko serwisów dziennych. Organ zwrócił uwagę, iż M. L. w firmie J zatrudniona była jako kierownik utrzymania czystości, a w firmie K jako dyrektor organizacyjny, miała zatem pełną kontrolę nad serwisem sprzątającym, posiadała pełną wiedzę, gdzie były wykonywane usługi sprzątania, również na obiektach poza S.. Zeznała, że byli to pracownicy albo firmy J albo firmy K. Zdaniem organu nie jest możliwe, aby M. L. nie wiedziała, że na obiektach tych pracę w tym samym zakresie świadczyły obce osoby z ramienia innych firm. Organ nie dał wiary zeznaniom K odnośnie usług sprzątania zleconych firmie strony, ponieważ są one sprzeczne z zeznaniami pracowników, którzy wykonywali pracę w zakresie sprzątania na poszczególnych obiektach. Ponadto, zeznania K są również sprzeczne z zeznaniami M. L., która nadzorowała pracę osób sprzątających. Organ ocenił, iż z powyższych ustaleń wynika, że faktury wystawione przez stronę na rzecz firmy J oraz na rzecz firmy należącej do K, których przedmiotem miały być "usługi sprzątania" nie odzwierciedlają stanu faktycznego. W analizowanym okresie strona wystawiła także faktury dla firmy K, na których podano nazwę usługi: "pranie wykładzin dywanowych, doczyszczanie podłóg, akrylowanie posadzek, nakładanie akrylu PWSZ". Z zeznań świadków wynika O, że prace w ww. zakresie wykonywali pracownicy firm J i K. Zdaniem organu, usługę akrylowania mogli wykonywać pracownicy firmy J Sp. z o.o., co znajduje potwierdzenie w zeznaniach M. L.. Ponadto, fakt ten potwierdzają zeznania pozostałych świadków. Reasumując organ stwierdził, iż w świetle powyższych ustaleń trudno dać wiarę, by firma J - świadcząca m.in. usługi sprzątania obiektów, posiadająca odpowiednie zaplecze sprzętowe oraz przeszkolonych do tego typu prac pracowników, zlecała usługi arylowania firmie S. M., która z kolei nie posiadała możliwości organizacyjnych i technicznych, by zrealizować tego typu usługę we własnym zakresie. Dalej organ wskazał, iż z materiału sprawy wynika, że w 2016 roku strona wystawiła również faktury na rzecz firmy K oraz firmy L, na których jako przedmiot sprzedaży wykazała "usługi magazynowe". Organ dostrzegł, iż w toku przesłuchania w charakterze świadka były mąż strony Ł. M. wykazał się niewiedzą na temat usług magazynowych. Z kolei L najpierw zeznał, że widział, jak Ł. M. przywoził pracowników, po czym stwierdził, że nigdy nie widział samochodów. Świadek tylko wyraził przypuszczenie, że Ł. M. przywoził pracowników i po nich przyjeżdżał. Organ zaznaczył, iż podstawową działalnością firmy S. M. były usługi leśne, a głównym zajęciem Ł.M. była obsługa specjalistycznych maszyn i urządzeń do prac leśnych. Zatem, zdaniem organu wątpliwe jest, aby Ł. M. regularnie przywoził pracowników obcej firmy do siedziby P, czego zresztą sam zainteresowany nie potwierdził. Z kolei K przedłożył umowę zawartą w dniu 1 stycznia 2016 r. z firmą P J. i T. S. Sp. J. Przedmiotem umowy są usługi magazynowe i administracyjne. Zgodnie z umową do zakresu prac zleceniobiorcy należy kompleksowa obsługa administracyjno-biurowa działalności gospodarczej zleceniodawcy. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Do umowy zostały załączone dokładne zakresy obowiązków w zakresie prac magazynowych oraz prac administracyjno-biurowych. Ponadto z umowy wynika, że zleceniobiorca, tj.: K ponosi pełną odpowiedzialność za zgodne z przepisami prawa zatrudnienie pracowników. W umowie określono również, że K zobowiązany był do sporządzenia i przekazania firmie P wraz z fakturą - kalkulacji zawierającej liczbę godzin przepracowanych przez poszczególnych pracowników, w tym liczbę efektywnie przepracowanych godzin, proponowaną stawkę godzinową, a także kwotę netto wynagrodzenia poszczególnych pracowników oraz kwotę tzw. kosztów pracy obejmujących składki z tytułu ubezpieczenia społecznego oraz zdrowotnego dla poszczególnych pracowników. W ocenie organu wobec poczynionych ustaleń faktycznych nie ma wątpliwości, iż przedmiotowe usługi nie były świadczone przez firmę strony. Organ I instancji ustalił także, iż na fakturach wystawionych dla firmy J Sp. z o.o. strona wykazała również usługi pod nazwą "prace administracyjno-biurowe". Jednakże w wyniku czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmach: J Sp. z o.o., K, L ustalono, że ww. firmy mają zawarte umowy na wykonywanie usług administracyjnych z firmą P S. Sp. Jawna. Z umów tych wynikają konkretne zadania i czynności, które mieli wykonywać pracownicy biurowi. L zeznał, że ten zakres prac świadczyło około 12 osób. O strona nie przedłożyła - poza spornymi fakturami VAT żadnych dokumentów, które uprawdopodobniłyby wykonywanie zafakturowanych "prac administracyjno-biurowych" na rzecz firmy J Sp. z o.o. Nadto Ł. M., który w 2016 roku pomagał stronie w prowadzeniu działalności gospodarczej, w trakcie składania zeznań w charakterze świadka nie pamiętał, gdzie oraz przez kogo miały być wykonywane usługi administracyjno-biurowe. W 2016 roku strona wystawiła także fakturę na rzecz firmy K. C., na której w nazwie usługi wpisano "usługa serwisowa" na wartość netto: 100.010,00 zł. Wątpliwości organu co do faktycznego wykonania ww. usług jest to, iż zgodnie z zeznaniami K. C. - na okoliczność przeglądu stanu technicznego wózków widłowych nie były sporządzane żadne dokumenty i fakt ten nigdzie nie został odnotowany. Organ podkreślił, iż z racji pełnionej funkcji oraz posiadanego w zakresie BHP wykształcenia L winien znać obowiązujące przepisy związane z eksploatacją wózków widłowych. Z wyjaśnień złożonych przez Pana C. do czynności sprawdzających oraz złożonego przez niego zeznania wynika, że wózki widłowe i wózki elektryczne są własnością firmy P. Nadto, faktura za usługę serwisową została wystawiona na firmę K. C., który nie był właścicielem wózków widłowych. Co prawda na wózkach tych pracowali jego pracownicy wykonujący usługi magazynowe, ale z tego tytułu Pan C. wystawiał faktury na rzecz firmy P S. Sp. Jawna i otrzymał zapłatę. L za omawianą fakturę z dnia 30.01.2016r. dokonał przelewu dopiero w dniu 08.09.2017r. W ocenie organu opisane okoliczności świadczą o tym, że wystawiona przez stronę faktura za usługi serwisowe nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zaś zeznania złożone przez K. C. na tę okoliczność są niespójne, a niekiedy sprzeczne. W toku kontroli podatkowej stwierdzono również, iż przedłożona przez stronę faktura wystawiona 30.06.2016r., wartość netto 6.920,78 zł, której przedmiotem była sprzedaż zestawu Noktonet (nadajnikodbiornik), laptop, UPS nie jest zgodna z fakturą przedłożoną do czynności sprawdzających przez firmę J Sp. z o. o. (wartość netto: 6956,79 zł), co do wartości sprzedaży towaru ujętego w poz. 3 faktury oraz wartości razem: netto, VAT, brutto. Na udokumentowanie zakupu ww. towarów strona przedłożyła fakturę z dnia 20.06.2016r., gdzie jako sprzedawca widnieje firma R z o.o., NIP [...] na wartość netto 1000,00 zł. Z dokonanych w toku kontroli ustaleń wskazujących na nierzetelność spółek zarejestrowanych pod wirtualnymi adresami w Warszawie wynika, że faktury wystawione przez firmę R z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem organu faktura z [...] r. nie może dokumentować faktycznej sprzedaży towaru wymienionego w treści tej faktury. Podsumowując organ dodał, iż o tym, że faktury wystawione na rzecz firm: J Sp. z o.o., Konsorcjum J Sp. z o.o. i K, firmy K oraz firmy K. C. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych świadczą również następujące okoliczności. W wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających w firmie K w zakresie transakcji z firmą strony zawartych w okresie 01.09.2016r. - 31.12.2016r. stwierdzono, że K dokonał przelewu w dniu 13.03.2017 r. ze swojego rachunku bankowego na rachunek w Banku Spółdzielczym S. należącym do B. M. kwotę 105.936,07 zł, tytułem za f-ry 70, 78, 79, 80 firmy A S. M.. B.M. jest teściową S. M.. Przesłuchana w charakterze świadka B.M. zeznała, że syn Ł. M. jest pełnomocnikiem do tego rachunku. Świadek zeznała, że syn do tej pory może korzystać z tego konta, może dokonywać wpłat i wypłat. Organ podkreślił, iż zeznań świadka wynika, że pieniądze, które Pan L. przelał na rachunek B. M. zapłaty za faktury firmy A, wróciły z powrotem do K, co świadczy o celowym i z góry zaplanowanym działaniu obydwu stron, a zarazem bezsprzecznie potwierdza fikcyjność omawianych transakcji. Ponadto, w wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających w firmie K. C. w zakresie transakcji z firmą strony zawartych w okresie 01.01.2016r. - 31.12.2016r. stwierdzono, że L także dokonał przelewów ze swojego rachunku bankowego na rachunek w Banku A S. należącym do B.M.. Podobne przelewy na konto B.M. dokonywała Spółka J i jak wynika z zeznań B.M. środki, które wpływały na ten rachunek były następnie wypłacane i przekazywane Ł. M. lub do firmy J Sp. z o.o., co zdaniem organu nie pozostawia wątpliwości co do fikcyjnego charakteru transakcji firmy strony z ww. kontrahentem. Organ odwoławczy podsumował, iż z zebranego w trakcie kontroli materiału dowodowego wynika, że faktury, na których jako sprzedawcy widnieją ww. Spółki zarejestrowane pod wirtualnymi adresami w W., jak i faktury wystawione przez stronę na rzecz podmiotów: J Sp. z o. o., Konsorcjum J Sp. z o. o. i K, firm należących do K. C. oraz firmy K - nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, a zatem nie mogą stanowić potwierdzenia wykonania czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Dokonane przez organ ustalenia jednoznacznie wskazują, że firma strony była kolejnym ogniwem w procederze wystawiania pustych faktur dla ww. podmiotów. O ujawnione i opisane powyżej okoliczności faktyczne sprawy świadczą o wspólnym i zamierzonym działaniu w procederze mającym na celu generowanie kosztów i obniżanie podstaw opodatkowania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. - biorąc pod uwagę ustalenia organu I instancji potwierdził, że strona wystawiając faktury, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji oraz wprowadzając je do obrotu prawnego, jest zobowiązana na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług do zapłaty kwoty podatku wynikających z wystawionych faktur w łącznej kwocie 290.344 zł. Jak wynika z dowodów zgromadzonych w trakcie przeprowadzonego postępowania, co już wcześniej zostało wskazane, sporne faktury wystawione na rzecz firm "J" sp. z o.o., K oraz firmy T. Ch. nie dokumentowały wykonania rzeczywistych transakcji, z czym zgodziła się również strona. Precyzując, były to dokumenty stricte "puste", których jedynym celem było przysporzenie kosztów podatkowych ich odbiorcy. W związku z powyższym, w odniesieniu do faktur VAT wystawionych i wprowadzonych do obrotu prawnego przez stronę, zastosowanie ma norma prawna zawarta w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wspomniany przepis przewiduje zatem szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury, na której wykazano kwotę podatku, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, iż niezależnie od tego, czy zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, czy też nie - każdy wystawca faktury powinien liczyć się z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku. Dyrektor IAS podkreślił również, że przepis art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi regulację autonomiczną w stosunku do systemu podatku od towarów i usług. Przewidziany w nim obowiązek zapłaty podatku wykazanego w fakturze nie został powiązany z elementami takimi jak obliczenie i wpłacenie podatku za okresy miesięczne oraz kształtowanie zobowiązania podatkowego według określonych relacji między podatkiem należnym i podatkiem naliczonym. Wobec tego należność ta nie może być ujawniona w deklaracji, w której podatnik dokonuje rozliczenia podatku należnego w rozumieniu podatku od czynności podlegającej opodatkowaniu z uwzględnieniem podatku naliczonego. Dyrektor IAS reasumując stwierdził, że zarzuty i argumenty podniesione przez pełnomocnika strony w odwołaniu od decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nie zasługują na uwzględnienie. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik S. B. zarzucił naruszenie: 1. prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez błędną i niepełną ocenę materiału dowodowego i zmarginalizowanie roli, jaką w niniejszej sprawie pełnił były mąż skarżącej, w sytuacji gdy prawidłowa ocena materiału dowodowego prowadzi do wniosku, iż skarżąca nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej, a czynności podejmowane przez jej byłego męża w ramach przedmiotowej działalności gospodarczej były podejmowane bez jej wiedzy i zgody; naruszenie zasady budzenia zaufania do organów podatkowych, przez prowadzenie postępowania w sposób mający jedynie udowodnić brak prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, oraz obowiązek zapłaty podatku na podstawie art 108 ustawy o VAT; uchybienie obowiązkowi zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego; przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegające na wydaniu rozstrzygnięcia w danej sprawie na podstawie części materiału dowodowego, z pominięciem okoliczności faktycznych przemawiających na korzyść mojej mocodawczym, mających wpływ na wynik sprawy; 2. przepisów art. 7 § 1 O.p. w zw. z art. 108 ustawy o VAT poprzez bezzasadne uznanie, że skarżąca jest podatnikiem w rozumieniu art. 7 § 1 O.p. i podlega obowiązkowi podatkowemu określonemu w przedmiotowej decyzji. Wykazując w argumentach skargi zasadność przedstawionych zarzutów pełnomocnik strony wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie wyjaśnić należy, iż sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując w szczególności realne zagrożenie epidemiologiczne dla zdrowia uczestników postępowania występujące na terenie miasta będącego siedzibą tutejszego Sądu. Kwestia nadmiernego zagrożenia życia i zdrowia osób uczestniczących w rozprawie jest bezdyskusyjna, nadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie ma możliwości przeprowadzenia rozprawy na odległości z powodów technicznych. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 - 150 P.p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) P.p.s.a. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli sądowej w tak zakreślonych granicach Sąd doszedł do przekonania, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Przypomnieć trzeba, iż pierwotnie oś sporu w niniejszej sprawie kształtowała się znacznie szerzej. Jak bowiem wynika z szczegółowych ustaleń organu I instancji w toku kontroli podatkowej w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2016 roku, organ wyodrębnił szereg uchybień – opisanych w stanie faktycznym niniejszego uzasadnienia. Jednakże w dniu 4 września 2018 r. skarżąca złożyła korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń, kwiecień - październik 2016 roku, w których uwzględniła wszystkie nieprawidłowości stwierdzone w trakcie kontroli podatkowej. Strona nie wypełniła jednak obowiązku wynikającego z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, tj. nie zapłaciła kwot podatku wynikających z 45-ciu wystawionych "pustych" faktur VAT. W następstwie powyższego obecnie istota sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zasadnie organ podatkowy wszczął wobec strony postępowanie w sprawie orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń oraz kwiecień - październik 2016 roku, wynikającego z ww. wystawionych faktur VAT. Co za tym, czy w ustalonym stanie faktycznym organ podatkowy trafnie rozstrzygnął na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Zdaniem Sądu kontrolującego niniejszą sprawę przychylić się należy do stanowiska wywiedzionego przez organ podatkowy, wyczerpująco odzwierciedlonego w zgromadzonym materiale dowodowym, iż wymienione w decyzji faktury, w liczbie 45, miały charakter pusty, ponieważ udokumentowane nimi transakcje były fikcyjne. W zakresie oceny stanu faktycznego ustalonego przez organy, należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (vide - wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008r. sygn. akt: II FSK 1665/06). Zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Wszystkie zarzuty skargi, tak procesowe i materialnoprawne, okazały się chybione. Działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd nie stwierdził także wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu organy w sposób wystarczający wskazały fakty, które uznały za udowodnione, dowody na których się oparły oraz przyczyny, z powodu których nie uwzględniły stanowiska strony skarżącej, jednocześnie w sposób wystarczający wyjaśniły podstawę prawną decyzji oraz przytoczyły przepisy prawa, mające zastosowanie w okolicznościach sprawy. Fakt, iż strona skarżąca odmienne ocenia dowody zgromadzone w sprawie i w konsekwencji wyciąga z nich odmienne wnioski nie oznacza, że wydane w sprawie rozstrzygnięcie jest wadliwe. Wręcz przeciwnie organy podjęły niezbędne czynności do dokładnego wyjaśnienia sprawy i wydały trafne rozstrzygnięcie, prawidłowo dokonując subsumpcji stanu faktycznego do norm prawa materialnego, mających zastosowanie w sprawie. Okoliczności, na które wskazuje pełnomocnik skarżącej, a związane z małżeństwem strony z Ł. M., problemami zdrowotnymi nie poddają się kontroli sądowoadministracyjnej. Nie jest również zasadne odwoływanie się do tychże w kontekście orzekania przez organ w oparciu o niepełny materiał dowodowy, w sytuacji gdy organy podatkowe z urzędu podjęły wszelkie niezbędne czynności dowodowe, skarżąca zaś nie przedłożyła kontrdowodów, które podważyłyby wywiedzione przez organy stanowisko. Skarżąca nie przedłożyła chociażby pełnomocnictwa dla ówczesnego męża, które miałoby uprawniać do prowadzenia działalności strony, w istocie do pełnego zastępowania strony, na co zwraca uwagę pełnomocnik strony w odwołaniu i skardze, czy dokumentów, w których znalazłyby odzwierciedlenie kwestionowane transakcje. Lakoniczny zarzut, iż doszło do naruszenia podstawowych zasad postępowania administracyjnego, pozbawiony argumentów, nie mógł odnieść oczekiwanego przez pełnomocnika skutku. Podkreślić trzeba, iż oceniane przez Sąd postępowanie cechuje brak aktywności ze strony skarżącej. Strona w toku postępowania przyjęła postawę bierną, tym bardziej trudno na etapie skargi uwzględnić zarzuty strony w zakresie postępowania dowodowego. Ciężar dowodzenia współobciążał organ i skarżącą, która nie podjęła aktywności w tym zakresie. Przystępując do rozważań merytorycznych przypomnieć trzeba, iż zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. W orzecznictwie wskazuje się, że przepis art. 108 ust. 1 ustawy o VAT dotyczy również sytuacji, w których wystawiane faktury nie dokumentują żadnej rzeczywiście dokonanej transakcji. W orzecznictwie wskazuje się, że gdy z akt sprawy jednoznacznie wynika, że podatnik wystawił fikcyjne faktury, niezwiązane z żadną rzeczywistą transakcją, w których to fakturach wykazana została kwota podatku z tytułu rzekomo dokonanej sprzedaży towarów, to uzasadnione jest zastosowanie przez organy podatkowe normy art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i na tej podstawie określenie kwoty podatku od towarów i usług do zapłaty. Przepis ten przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Podjęcie przez podatnika działań "naprawczych" (złożenie korekt) w chwili, w której już wystawienie przez niego pustych faktur zostało wykryte i udokumentowane przez organ podatkowy, nie może być uznane za skuteczne uchylenie się od konsekwencji przewidzianych w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT (por. wyroki NSA: z dnia 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 813/11 oraz z dnia 21 października 2020 r., sygn. akt I FSK 367/18; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 11 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Po 735/18 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały, iż sporne faktury wystawione na rzecz firm J sp. z o.o., K oraz firmy K. C. nie dokumentowały wykonania rzeczywistych transakcji, były to dokumenty stricte "puste", których jedynym celem było przysporzenie kosztów podatkowych ich odbiorcy. Jak wynika z przedłożonych przez stronę faktur opiewały one na usługi, których w rzeczywistości firma strony nie wykonała. Świadczy o tym obszerny materiał dowodowy, w tym zeznania świadków, m.in. osób, które część tychże usług realizowały. Organ ustalił w toku postępowania, kto faktycznie wykonywał pracę w ramach świadczonych usług i były to firmy: J Sp. z o. o. (usługi ochrony, usługi sprzątania, usługi administracyjno-biurowe), K (usługi sprzątania, usługi akrylowania, prace magazynowe), L (usługa serwisowa, usługi magazynowe). I tak w zakresie usług ochroniarskich organ zgromadził dane świadczące, iż usługi ochrony oraz usługi portierskie wykonywane były przez pracowników firmy J Sp. z o.o. lub firmy K. Nie czyniąc powtórzeń z przedstawionych już ustaleń, jak i argumentacji decyzji organów, odnotować trzeba, iż stanowisko organu znalazło potwierdzenie w umowach – szczegółowo opisanych w uzasadnieniu decyzji organu I instancji, dokumentach towarzyszących, jak listy pracowników, koncesje, wykaz osób nadzorujących pracę w poszczególnych obiektach, a przede wszystkim w zeznaniach osób bezpośrednio wykonujących prace na obiektach. Trafnie organy dostrzegły, iż obie ww. firmy posiadały koncesję, w przeciwieństwie do firmy skarżącej. Co więcej Ł. M., nie pamiętał jakie firmy podwykonawcze miały rzekomo wykonywać usługi portierskie, nie pamiętał również adresów tych firm, na jakich dokładnie obiektach miały być wykonywane usługi. Zeznał, że nigdy nie był w tych firmach, a kontakt miał tylko telefoniczny. Świadek nie miał wiedzy, czy firmy te zatrudniały pracowników. Na wszystkich fakturach zakupu wystawionych przez ww. Spółki podwykonawcze zarejestrowane pod wirtualnymi adresami w W., jako formę zapłaty podano "gotówka". Świadek nie zeznał komu, gdzie i w jakich okolicznościach miały być przekazywane należności, O do akt sprawy nie przedłożono żadnych dowodów na potwierdzenie, że zapłata za sporne faktury faktycznie nastąpiła. Biorąc zaś pod uwagę, że to wystawca faktury prowadzi działalność gospodarczą, to głównie on winien wykazać i przedstawić przebieg swojej działalności w taki sposób, aby organ mógł dokonać sprawdzenia jej prawidłowości w aspekcie podatkowym. Tymczasem w tym zakresie strona przedłożyła jedynie kwestionowane faktury. Sąd podziela ocenę organów również w odniesieniu do usług sprzątania, bowiem i w tym zakresie organ zgromadził obszerny materiał dowody, w tym opisane szczegółowo w decyzji, umowy oraz zeznania świadków, zarówno pracowników wykonujących usługi, jak i osoby nadzorującej. Z materiału wynika, iż usługi wykonywane były przez pracowników zatrudnionych w firmie J Sp. z o. o. lub w firmie K, zaś nadzór nad pracownikami miała M. L. - zatrudniona w obydwu firmach, a także K. M. L. w firmie J zatrudniona była jako kierownik utrzymania czystości, a w firmie K jako dyrektor organizacyjny, a więc pełniła rolę decyzyjną i kontrolną w tym zakresie. Zasadnie organ dał wiarę zeznaniom M. L., która opisała szczegółowo zakres swoich obowiązków, sposób sprawowanego nad pracownikami nadzoru, a wszystkie te okoliczności znalazły potwierdzenie w zeznaniach podległych M. L. pracowników. Tymczasem podobnie jak w przypadku usług ochrony i tu Ł. M. nie był w stanie opisać szczegółów dotyczących poszczególnych zleceń, począwszy od konkretnej lokalizacji obiektów, po dane, czy chociażby liczbę pracowników. W omawianej kwestii organ odebrał zeznania również od K, ale pozostawały one w sprzeczności zarówno z zeznaniami M. L., jak i poszczególnych pracowników wykonujących prace. Tożsamą ocenę organ wywiódł w odniesieniu do usług akrylowania. Analiza umów, zeznań świadków, w tym pracowników bezpośrednio wykonujących ww. usługę oraz M. L., która i w tym zakresie sparowała nadzór nad ekipą wykonawczą, prowadzi do wniosku, iż prac tych nie wykonała firma strony. Odnotować trzeba, iż jak zeznali pracownicy proces akrylowania jest wieloetapowy i wymaga specjalistycznego sprzętu, trudno dać wiarę, iż tego rodzaju usługi wykonywała firma, której głównym profilem jest działalność leśna i która nie posiada odpowiedniego zaplecza maszynowego, w przeciwieństwie do firmy J, co znalazło potwierdzenie w zeznaniach świadków. W 2016 roku firma skarżącej wystawiła również faktury na usługi magazynowania dla firm K. C. i K, faktury za usługi administracyjno-biurowe dla firmy J. I w tym zakresie organ wykazał, w szczególności konfrontując uzyskane zeznania świadków z umowami na wykonanie konkretnej usługi, iż prac tych nie wykonała firma skarżącej. Jak w odniesieniu do już omówionych usług i tu przesłuchany Ł. M. zasłaniając się brakiem pamięci nie podał żadnych konkretnych informacji na temat wykonanych usług. Z kolei w kwestii faktur wystawionych na rzecz K. C. za wykonanie serwisu wózków widłowych, słusznie organ poddał w wątpliwość, iż usługi te wykonała firma strony zarówno z uwagi na profil działalności firmy skarżącej, ale i fakt, że zgodnie z zeznaniami K. C. - na okoliczność przeglądu stanu technicznego wózków nie były sporządzane żadne dokumenty i fakt ten nigdzie nie został odnotowany. Odpowiednie przepisy regulujące obowiązek przeglądu i konserwacji wózków widłowych wskazują, iż stosowna dokumentacja po przeglądzie jest niezbędna i wymagana na wypadek chociażby kontroli. Świadek z racji pełnionej funkcji oraz posiadanego w zakresie BHP wykształcenia winien znać obowiązujące w tym zakresie przepisy związane z eksploatacją wózków widłowych. Świadek zeznał zaś, iż nie weryfikował czy któryś z pracowników firmy skarżącej stosowne uprawnienia posiada, zawierzył ustnym zapewnieniom Pana M. Trudno dać wiarę opisanemu przez świadków przebiegowi świadczonej usługi mając na uwadze także jej wartość netto 100.010,00 zł. Nadto, faktura za usługę serwisową została wystawiona na firmę K. C., który nie był właścicielem wózków widłowych. Co prawda na wózkach tych pracowali jego pracownicy wykonujący usługi magazynowe, ale z tego tytułu L wystawiał faktury na rzecz firmy P S. Sp. Jawna i otrzymał zapłatę. Co więcej, L za fakturę z dnia 30.01.2016r. dokonał przelewu dopiero w dniu 08.09.2017r. na rachunek teściowej skarżącej - B.M.. Powyższe dziwi, jeżeli uwzględni się tłumaczenie Pana C. co do zwłoki w zapłacie, świadek wskazywał na kryzys finansowy by jednocześnie dać prężnie działającej firmie P prezent w postaci darmowego przeglądu wózków na kwotę 123.012,030 zł. Słusznie zatem ocenił organ, iż opisane działanie nie znajduje racjonalnego uzasadnienia już z ekonomicznego punktu widzenia. W toku kontroli podatkowej stwierdzono również, iż przedłożona przez stronę faktura wystawiona w dniu 30.06.2016r., wartość brutto 8512,56 zł, której przedmiotem była sprzedaż zestawu Noktonet (nadajnik, odbiornik), laptop, UPS nie jest zgodna z fakturą przedłożoną do czynności sprawdzających przez firmę J Sp. z o.o. (wartość brutto 8556,85 zł), co do wartości sprzedaży towaru ujętego w poz. 3 faktury oraz wartości razem: netto, VAT, brutto. Na udokumentowanie zakupu ww. towarów strona przedłożyła fakturę z dnia 20.06.2016r., gdzie jako sprzedawca widnieje firma R z o.o., na wartość brutto 1230,00zł, w odniesieniu do której organ ustalił, iż jest to firma nierzetelna, a wystawiona przez nią faktura nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zatem faktura ta nie może dokumentować faktycznej sprzedaży towaru. Zdaniem Sądu, zgodzić należy się z organami, iż za stanowiskiem wywiedzionym w zaskarżonej decyzji przemawiają również ustalenia dotyczące wpłat dokonywanych przez K na konto teściowej skarżącej – B.M. i wypłat dokonywanych przez B. M., która jak zeznała przekazywała gotówkę T. L.. Co więcej podobny schemat "współpracy" istniał również z firmą J i firmą K. C.. Jak zeznała B.M., syn Ł. M. sam dokonywał wypłat i przekazywał pieniądze lub "transakcję" realizowała B.M., która dodatkowo przytoczyła sytuację, gdy do oddziału banku została zawieziona samochodem firmowym J, by następnie oddać gotówkę w dziale księgowości tej firmy. Oczywistym jest, iż już same zeznania B.M. nie pozostawiają wątpliwości, iż wpłaty za wystawione faktury wracały z powrotem zarówno do K, jak i K. C. oraz firmy J, co wskazuje na celowe i z góry zaplanowane działanie. Podzielić należy ocenę organów, iż współpraca z ww. podmiotami sprowadzała się do wprowadzania do obrotu prawnego pustych faktur, przez co podmioty te generowały koszty prowadzonej działalności. Nadto, nie sposób pominąć, że w 2016 roku osobiście skarżąca świadczyła w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi ubezpieczeniowe, co potwierdza przedłożona do akt sprawy umowa o świadczenie usług zawarta w dniu 23 czerwca 2014r. O głównym przedmiotem działalności firmy skarżącej były usługi leśne, co potwierdzili również przesłuchiwani świadkowie, którzy posiadali wiedzę w tym zakresie. Co więcej wówczas firma miała jednego pracownika i nie dysponowała sprzętem niezbędnym do wykonywania usług opisanych na ww. fakturach, nie dysponowała powierzchnią magazynową. W kontrolowanym okresie na stanie wyposażenia firmy strony znajdowała się specjalistyczna maszyna z leasingu A, a ponadto strona wykorzystywała do działalności gospodarczej inne maszyny i urządzenia z przeznaczeniem do prac leśnych, które zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i ewidencji wyposażenia. W zestawieniu brak chociażby maszyny umożliwiającej wykonanie usługi akrylowania, czy dokumentu wskazującego na jej wypożyczenie. Nie stwierdzono także aby firma dokonywała zakupów produktów i środków niezbędnych do sprzątania na tak szeroką skalę, jak wynika ze złożonych faktur za usługi sprzątania. Zauważyć nadto wypada, iż przesłuchany Ł. M. zeznał, iż zajmował się pracami leśnymi i co istotne, jak wynika z protokołu przesłuchania, posiada szeroką wiedzę w zakresie usług leśnych i dokładnie pamięta gdzie i w jakim zakresie były wykonywane te prace. Tymczasem wiedzy takiej świadek nie posiada w zakresie pozostałych usług, na potwierdzenie wykonania których firma wystawiła 45 faktur. Znamienne jest również, iż mimo argumentacji pełnomocnika strony, iż faktycznie działalność prowadził były mąż skarżącej, w toku całego postępowania nie przedłożono żadnego dokumentu potwierdzającego tę argumentację. Podobnie jak brak – poza przedłożonymi fakturami – jakichkolwiek innych dokumentów, które mogłyby uprawdopodobnić, iż zafakturowane usługi zostały wykonane przez firmę skarżącej. Brak również wyjaśnień samej skarżącej, która w toku całego postępowania przyjęła postawę bierną. Reasumując, zdaniem Sądu zebrane w sprawie dowody potwierdzają stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji, jednocześnie skarżąca nie zaoferowała dowodów, które podważyłyby argumentację organów i prawidłowość rozstrzygnięcia na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Podkreślić trzeba, że podważenie transakcji przez organ podatkowy powoduje konieczność udowodnienia przez podatnika, że jednak do transakcji doszło, czego w niniejszej sprawie zabrakło. Strona negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego, nie przedstawiła w istocie żadnych konkretnych dowodów, które zmierzałyby do podważenia tychże ustaleń. W szczególności cel ten nie mógł zostać osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a należało orzec jak w sentencji. P.C.