I SA/Wr 651/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman Sędziowie: Sędzia WSA Tadeusz Haberka Asesor WSA Łukasz Cieślak (sprawozdawca) po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2025 r. w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi K.O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2024 r. nr 0201-IOA.4033.13.2024 w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki w podatku od towarów i usług za marzec 2023 r. oddala skargę w całości. Zaskarżonym postanowieniem z 6 czerwca 2024 r. nr 0201-IOA.4033.13.2024 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS, organ II instancji), podając w podstawie prawnej art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa, o.p.) oraz art. 87 ust. 2 ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.; dalej: u.p.t.u.), po rozpatrzeniu zażalenia K. O. (dalej: strona, podatnik, skarżąca), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Trzebnicy (dalej: NUS, organ I instancji) z 11 marca 2024 r. nr 0221-SKP.500.46.1.2023, którym przedłużono stronie termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za marzec 2023 r. do 28 czerwca 2024 r. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia oraz akt sprawy wynika, że w deklaracji dotyczącej podatku od towarów i usług VAT-7 za marzec 2023 r. strona wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym podatkiem w wysokości 300 000 zł, z dyspozycją do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni, czyli do 26 czerwca 2023 r. Organ I instancji postanowieniem z 14 czerwca 2023 r. (doręczonym 19 czerwca 2023 r.) przedłużył termin zwrotu ww. nadwyżki do 29 września 2023 r. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że w celu zweryfikowania zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za marzec 2023 r. istnieje konieczność dodatkowego sprawdzenia przeprowadzonych transakcji gospodarczych i zasadności odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z rozliczenia podatnika. Na skutek zażalenia strony DIAS postanowieniem z 8 września 2023 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ I instancji 14 czerwca 2023 r. wszczął wobec strony kontrolę podatkową w zakresie wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od lutego 2022 r. do kwietnia 2023 r. Następnie organ powiadomił stronę, pismem z 16 czerwca 2023 r., o przyczynach odstąpienia od uprzedzenia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej tj. z uwagi na konieczność przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, w tym przestępstw lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia. Organ I instancji 19 czerwca 2023 r. wezwał stronę do przedłożenia dokumentów oraz udzielenia informacji w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Odrębnym pismem strona została wezwana do przekazania struktur danych JPK_FA za okres od 1 lutego 2022 r. do 30 kwietnia 2023 r. Oba pisma doręczono 19 czerwca 2023 r. W toku prowadzonej kontroli podatkowej strona była wielokrotnie wzywana do przedłożenia dokumentów i udzielenia wyjaśnień kolejnymi pismami (z: 19 czerwca 2023 r., 20 lipca 2023 r., 21 lipca 2023 r., 18 sierpnia 2023 r.). Pełnomocnik strony 21 sierpnia 2023 r. przesłał elektronicznie tylko część dokumentów z zakresu kontroli. Nie przedłożono natomiast ewidencji środków trwałych i wyposażenia oraz innych dokumentów (poza fakturami) dotyczących transakcji zakupu i sprzedaży zawartych w kontrolowanym okresie np. zlecenia, umowy cywilnoprawne, protokoły odbioru robót, korespondencja emaliowa z kontrahentem, a także wyciągów z rachunków bankowych za okres od lutego 2022 r. do kwietnia 2023 r. Ponadto nie udzielono odpowiedzi na pytania wskazane przez kontrolujących w wezwaniach. Kolejno NUS postanowieniem z 13 września 2023 r. postanowił przedłużyć termin zwrotu nadwyżki podatku do 29 grudnia 2023 r. Strona wniosła zażalenie na to postanowienie. DIAS postanowieniem z 11 grudnia 2023 r. utrzymał mocy postanowienie organu I instancji. NUS pismami z 29 września 2023 r. wystąpił do banków o udzielenie informacji dotyczących rachunków bankowych strony za okres od 1 lutego 2022 r. do 30 kwietnia 2023 r. Odpowiedzi uzyskano w październiku 2023 r. Następnie na podstawie złożonych przez stronę struktur JPK VAT ustalono, że w kontrolowanym okresie strona dokonała zakupów o największych wartościach od następujących kontrahentów: C. M. B., T. sp.j., T.(1) sp.j., T.(2) S.A., R. W., S. S.A. NUS ustalił, że C. M. B. świadczyła w kontrolowanym okresie na rzecz podatnika usługi pn. mycie i sprzątanie autobusów, uprzątnięcie terenu Ż., uprzątnięcie terenu firmy. Na podstawie informacji będących w posiadaniu NUS nie stwierdzono, aby M. B. zatrudniał pracowników oraz korzystał z podwykonawców. W celu ustalenia szczegółowego przebiegu transakcji zawartych w okresie od lutego 2022 r. do kwietnia 2023 r. przez podatnika z C. M. B., pismami z 29 września 2023 r. i 17 listopada 2023 r. oraz 8 grudnia 2023 r., wezwano pełnomocnika strony do przedłożenia wszelkiej posiadanej dokumentacji oraz udzielenia szczegółowych informacji dotyczących współpracy z M. B. Pełnomocnik strony nie przedłożył dokumentów oraz nie udzielił żadnych wyjaśnień w ww. zakresie. Wezwano również M. B. do stawienia się w charakterze świadka celem złożenia zeznań na okoliczność transakcji zawartych z podatnikiem (pismami z: 4 października 2023 r., 7 listopada 2023 r., 9 listopada 2023 r.). Pomimo odebrania ww. wezwań, świadek nie stawił się na wyznaczone terminy przesłuchań. W związku z powyższym pismem z 8 grudnia 2023 r. po raz kolejny wezwano M. B. do stawienia się w charakterze świadka. Termin przesłuchania wyznaczono na 10 stycznia 2024 r. Ponadto NUS podał, że pismem z 16 listopada 2023 r. zwrócono się do Urzędu Miejskiego w Ż. z prośbą o przekazanie informacji dotyczących podatku od nieruchomości. Informacje uzyskano 21 listopada 2023 r. Również pismem z 16 listopada 2023 r. poinformowano pełnomocnika strony o zamiarze przeprowadzenia oględzin nieruchomości położonej w Ż. przy ul. [...] oraz wezwano do udostępnienia przedmiotu oględzin w dniu 8 grudnia 2023 r. Pełnomocnik strony wniósł o zmianę terminu oględzin z 8 grudnia 2023 r. na 18 grudnia 2023 r. Przychylając się do ww. wniosku, organ wyznaczył nowy termin oględzin. Dalej NUS podał, że drugim z kolei kontrahentem, od którego strona dokonała największych wartościowo zakupów, jest T. sp.j. Zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, strona jest wspólnikiem ww. spółki i jest uprawniona do jej reprezentacji. Zakupy od wskazanej spółki dotyczyły najmu autobusów wraz z usługami świadczonymi przez kierowców oraz usług księgowych. Pełnomocnik strony był wzywany do przedłożenia dokumentów i udzielenia wyjaśnień w zakresie ww. transakcji (pismami z: 17 listopada 2023 r. i 8 grudnia 2023 r.). Pełnomocnik nie odpowiedział na skierowane do niego w tym zakresie wezwania. Kolejno organ I instancji wskazał, że faktury zakupu od T.(2) S.A. oraz T.(1) sp.j. dotyczą zakupu paliwa oraz artykułów motoryzacyjnych, środków czystości i kosmetyków samochodowych. W kontrolowanym okresie strona dokonała zakupu usług z zakresu szkoleń od R. W. na łączną wartość netto: 496 950,00 zł, VAT: 114 298,50 zł. W celu uzyskania informacji dotyczących usług z zakresu szkoleń, pismem z 7 listopada 2023 r. wezwano R. W. do stawienia się w charakterze świadka celem złożenia zeznań na okoliczność tych transakcji. Ze złożonych 4 grudnia 2023 r. zeznań ww. świadka wynika, że wszystkie szkolenia, udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz strony, przeprowadzał sam, bez udziału innych osób. Szkolenia dotyczyły szerokiej tematyki, od zagadnień z zakresu "eco drivingu", poprzez szkolenia z zastosowania narzędzi e-commerce na platformach społecznościowych, narzędzi statystycznych w optymalizacji i planowaniu usług transportowych, po zagadnienia celne oraz rozliczenia VAT przy dostawach na terenie Unii Europejskiej. Szkolenia prowadzone były m.in. dla kierowców, pracowników biurowych oraz strony. NUS stwierdził, że z deklaracji rocznej o zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-4R) złożonej przez stronę za 2022 r. wynika, że w okresie od lutego do kwietnia nie zatrudniała pracowników, a w okresie od maja do grudnia zatrudniała od dwóch do trzech pracowników. Z zeznań ww. świadka wynika, że oprócz faktur do ww. transakcji w zakresie szkoleń sporządzono: umowy do każdego szkolenia wraz z załącznikami (m. in. programy i harmonogramy szkoleń), materiały dydaktyczne, listy uczestników, karty ewaluacji przejazdu, karty oceny przebiegu kierowcy, dokumenty potwierdzające uczestnictwo w szkoleniu. Pomimo wezwania, do kontroli nie przedłożono żadnych innych, poza fakturami, dokumentów dotyczących ww. usług szkoleniowych. Wezwania w tym zakresie kierowano zarówno do pełnomocnika strony (pismem z 17 listopada 2023 r.), jak i do jej kontrahenta R. W. (pismem z 20 października 2023 r.). W związku z powyższym, pismem z 8 grudnia 2023 r. ponownie wezwano pełnomocnika strony do przedłożenia dokumentów i udzielenia wyjaśnień w tym zakresie. Kolejno NUS dodał, że wśród przedłożonych do kontroli dokumentów zakupu znajdują się faktury dotyczące usług leasingu wystawione przez S. S.A. W związku z nieprzedłożeniem do kontroli, pomimo kilkukrotnych wezwań, żadnych umów dotyczących kontrolowanego okresu, pismem z 7 grudnia 2023 r. zwrócono się do tego kontrahenta z prośbą o przestanie kserokopii umów leasingowych zawartych z podatnikiem oraz wskazanie do każdej umowy numeru rejestracyjnego pojazdu, którego dotyczy. Dalej podano, że 10 grudnia 2023 r. wpłynęło do organu I instancji pismo pełnomocnika strony, w którym wniósł on o wskazanie, w jakim zakresie żądane przez organ dokumenty są związane z zakresem kontroli, w szczególności ewidencja środków trwałych. Ponadto pełnomocnik podniósł, że organ podatkowy dokonuje błędnej wykładni przepisów Ordynacji podatkowej, w tym rozumienia art. 155 i bezprawnie wzywa stronę do złożenia wyjaśnień. Tym samym, w ocenie pełnomocnika, organ dyskryminuje podatnika w zakresie jego ustawowych uprawnień np. prawa do odmowy zeznań lub odmowy odpowiedzi na pytanie. W piśmie tym również pełnomocnik poinformował, że strona jest na etapie kompletowania dokumentacji w zakresie przeprowadzonych szkoleń i niezwłocznie po jej zebraniu przekaże organowi. Organ I instancji, pismem z 20 grudnia 2023 r., odniósł się do ww. uwag pełnomocnika strony. Organ I instancji stwierdził, że kontrolujący nie otrzymali dokumentacji w zakresie przeprowadzonych szkoleń, którą pełnomocnik strony, w piśmie z 10 grudnia 2023 r., zobowiązał się przekazać. Mając na uwadze powyższe, NUS postanowieniem z 12 grudnia 2023 r. przedłużył termin zwrotu podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za marzec 2023 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia. W postanowieniu wskazano przewidywany termin zakończenia weryfikacji: 29 marca 2024 r. Strona wniosła zażalenie na to postanowienie. DIAS postanowieniem z 11 marca 2023 r. utrzymał mocy postanowienie organu I instancji. Następnie, w związku z brakiem odpowiedzi na kierowane do strony wezwania w zakresie wyjaśnienia okoliczności przeprowadzenia transakcji z kontrahentami w kontrolowanym okresie, pismem z 25 stycznia 2024 r. organ I instancji wezwał stronę do stawienia się w urzędzie 21 lutego 2024 r. celem złożenia zeznań w charakterze strony. Strona nie stawiła się na przesłuchanie. W ocenie organu I instancji. w celu zweryfikowania zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za marzec 2023 r. zaistniała konieczność sprawdzenia zadeklarowanego rozliczenia podatku z dokumentami źródłowymi. Jednocześnie konieczne jest zebranie przez organ podatkowy dodatkowych dokumentów oraz informacji dotyczących transakcji dokonanych przez stronę w celu ustalenia stanu faktycznego w prowadzonej sprawie. Pomimo wystosowania przez organ kilkukrotnych wezwań do przedłożenia dokumentów źródłowych oraz wyjaśnień, pełnomocnik strony nie przedłożył dokumentów oraz nie udzielił informacji niezbędnych do wyjaśnienia okoliczności w prowadzonej sprawie. W związku z tym konieczne jest przeprowadzenie dodatkowych czynności wyjaśniających, w tym pozyskanie dokumentów oraz wyjaśnień od kontrahentów strony oraz przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka. Mając na uwadze powyższe, NUS opisanym na wstępie postanowieniem z 11 marca 2024 r. przedłużył termin zwrotu podatku od towarów i usług wykazanego w deklaracji VAT-7 za marzec 2023 r. do 28 czerwca 2024 r. Strona wniosła zażalenie na to postanowienie. DIAS postanowieniem z 6 czerwca 2024 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji, podzielając stanowisko, że przedstawione okoliczności faktyczne uzasadniają przedłużenie terminu zwrotu VAT. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS z 6 czerwca 2024 r. w całości oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji, uchylenie postanowienia ze stwierdzeniem rażącego naruszenia prawa, a także o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przewidzianych. W uzasadnieniu skargi wskazano, że możliwość przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku została określona w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Dokonując wykładni tego przepisu, należy wziąć pod uwagę uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016 r., I FPS 2/16. Organ I instancji, wydając postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku, wydał je w sprzeczności z wykładnią określoną przez NSA we wskazanej uchwale – zatem takie postanowienie nie przedłuża skutecznie terminu zwrotu podatku. Organ II instancji w ogóle nie dostrzegł tej wady w swoim rozstrzygnięciu. NSA w swej uchwale potwierdził, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT jest odrębne od trwającej procedury weryfikacyjnej (czynnościach sprawdzających) i musi zawierać bezwzględnie określoną datę, do której zwrot taki zostaje wstrzymany (ponieważ czynności sprawdzające nie mają zdarzenia, które powoduje ich formalne zakończenie). Co więcej, NSA wskazał, że doręczenie podatnikowi postanowienia po upływie takiego terminu (czy to ustawowego, czy już raz przedłużonego) jest bezskuteczne. Sądy administracyjne stoją na stanowisku, że błędne lub nieprecyzyjne określenie terminu zwrotu podatku w postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT powoduje wadliwość konstrukcji tego przedłużenia, w związku z czym organ odwoławczy ma obowiązek uchylić dane postanowienie w całości. Zdaniem strony, organ wydał postanowienie w ramach kontroli podatkowej (a nie czynności sprawdzających). Organ nie określił także daty przedłużenia, wskazał jedynie że dokonuje tego przedłużenia na czas weryfikacji, podając hipotetyczną datę, z jaką zamierza zakończyć to postępowanie weryfikacyjne. W oczywisty sposób takie postanowienie jest wadliwe i nie spełnia wymogów, które określił NSA w uchwale. Oznacza to, że organ jest w zawinionej zwłoce w zwrocie podatnikowi podatku. Skarżąca zwróciła uwagę, że Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w podobnej sprawie (wyrok z 7 grudnia 2023 r., I SA/Wr 372/23) w sporze w Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu w uzasadnieniu wyroku precyzyjnie wskazał wymagania wobec wydawanych przez organy podatkowe postanowień o przedłużeniu zwrotu VAT i organ wydający zaskarżone postanowienie powinien znać to rozstrzygnięcie – w szczególności, że jest ono aktualne także dla niniejszego sporu. W odpowiedzi na skargę DIAS uznał zarzuty strony skarżącej za nieuzasadnione i wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Przy tym w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia w świetle przywołanych przepisów p.p.s.a., Sąd stwierdził, że skarga nie miała uzasadnionych podstaw. Przede wszystkim należy wskazać, że zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W myśl art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 5b, 6, 6a i 6d, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika [...]. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, [...] urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej, stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Nie budzi w kontekście powyższego wątpliwości teza, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., w przypadku gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego), następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 o.p., na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów z 24 października 2016 r., I FPS 2/16, ONSAiWSA 2017, nr 1, poz. 4; orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl). W uzasadnieniu tej uchwały wskazano, że przedłużenie terminu zwrotu, w ujęciu proceduralnym, odbywa się jedynie w przypadku, w którym zasadność zwrotu wykazanego przez podatnika jawi się organowi jako wymagająca dodatkowego zweryfikowania, a jednocześnie weryfikacja ta nie zostanie zakończona, zanim upłynie ustawowo wyznaczony termin zwrotu. Organ zaś, mając na uwadze owe wątpliwości, z tego właśnie powodu w obliczu konkretnego stanu faktycznego za zasadne uznaje skorzystanie z instytucji przedłużenia terminu. Z tych przyczyn więc przedłużenie terminu zwrotu odbywa się w tej samej procedurze czynności sprawdzających. Odnośnie do terminu przedłużenia zwrotu podatku NSA wskazał, że tylko przedłużenia według dat dają możliwość zachowania i respektowania reguły, że przedłużyć można tylko taki termin, który jeszcze nie upłynął. Pewność stosowania prawa wymaga zatem formułowania rozstrzygnięcia o przedłużeniu w sposób konkretny, niewymagający doszukiwania się tego, jaką datę przesunięcia zwrotu organ miał na uwadze w przyjętych przez siebie okolicznościach. Jako że zwrot powinien nastąpić w konkretnym terminie ustawowo przewidzianym (określonym dniami), to jego odsuwanie w czasie (przedłużenie) też musi być konkretne, czyli wprost wskazywać, na jaki dzień organ wydłuża termin zwrotu w stosunku do terminu ustawowego (lub tego, który już był postanowieniem wcześniej wydłużony). Podkreślenia wymaga, że organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania powołanego wyżej art. 87 ust. 2 u.p.t.u., powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także powinny w szczególności wykazać, co wzbudziło ich wątpliwość (np. wskazać na istniejące rozbieżności, czy nieścisłości lub braki w materiale dowodowym) i wytłumaczyć dlaczego uznały, że istnieje potrzeba dalszej weryfikacji (zob. wyroki NSA: z 20 marca 2019 r., I FSK 97/19, z 2 września 2021 r., I FSK 1147/21). Tylko takie uzasadnienie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu VAT może sprostać wymogom procesowym przewidzianym w Ordynacji podatkowej, w tym zasadzie przekonywania (art. 124 o.p.) i zasadzie budowania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), a w konsekwencji uchronić organ przed zarzutem nadużywania konstrukcji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku (zob. wyrok NSA z 24 listopada 2022 r., I FSK 1287/22). W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie uzasadnienie zaskarżonego postanowienia spełnia powyższe wymogi, albowiem w sposób jasny wykazano, że dalszej weryfikacji wymagają transakcje strony i konieczne jest dokonanie analizy dokumentacji, której skarżąca nie przedłożyła, pomimo kilkukrotnych wezwań od organu. Jak wykazały organy obu instancji, konieczna jest weryfikacja dokumentów źródłowych dotyczących działalności skarżącej m.in. w marcu 2023 r. Opisany przez organ I instancji przebieg czynności wskazuje, że zmierzają one do ustalenia charakteru i istoty transakcji skarżącej z wybranymi kontrahentami. W szczególności wyjaśnienia wymaga przebieg transakcji strony z M. B. czy R. W. oraz powiązaną ze stroną spółką T. sp.j. W sytuacji, gdy jedynym dowodem tych transakcji są faktury VAT, a ustalenie czy faktury te dokumentują rzeczywiste transakcje musi być przez organ dokonane przy pomocy innych dowodów, to jasne jest, że badanie takie wymaga niezbędnego czasu i pracy. Brak udzielania odpowiedzi na wezwania organu lub udzielanie jedynie wybiórczych informacji przez stronę powoduje, że organ podatkowy poszukuje istotnych danych za pomocą innych środków dowodowych, takich przesłuchanie świadków czy oględziny. W tych okolicznościach, w ocenie Sądu, trafnie NUS uznał, że konieczne jest zweryfikowanie zasadności zwrotu podatku stronie, co skutkuje koniecznością przedłużenia terminu zwrotu tego podatku. Zdaniem Sądu, oczywiste jest, że wobec tego, że strona określonych dokumentów nie przedkłada, organ winien podejmować inne czynności, aby uzyskać pożądane przez siebie informacje. Brak reakcji strony na wezwanie organu czy też reakcja tylko w wybranym przez stronę zakresie w sposób oczywisty przedłuża postępowanie i daje podstawy do przedłużenia terminu zwrotu podatku stronie. Zauważyć przy tym należy, że przedłużenie terminu zwrotu podatku możliwe jest, gdy wystąpią okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika. Nie chodzi jednak przy tym o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Zdaniem Sądu, wydając zaskarżone postanowienie organ II instancji, a wcześniej NUS, spełnił wymagania określone w art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej. Organy przedstawiły bowiem w uzasadnieniach rozstrzygnięć argumenty, którymi kierowały się zajmując stanowisko w przedmiotowej sprawie. W związku z powyższym trafnie organy doszły do wniosku, że zasadna jest dalsza weryfikacja transakcji podatnika. W konsekwencji zatem należało stwierdzić, że organy podatkowe w sposób wystarczający wykazały, że zaszły przesłanki do zastosowania przepisu art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Natomiast główny zarzut strony skarżącej dotyczy w zasadzie sposobu sformułowania rozstrzygnięcia przez organ I instancji, który – według skarżącej – nie jest precyzyjny. W realiach niniejszej sprawy zarzut ten pozostaje niezrozumiały, bowiem w sentencji postanowienia NUS wskazano: "postanawiam przedłużyć termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku [...] do 28.06.2024 r." (k. 661 akt administracyjnych). W ocenie Sądu, takie sformułowanie terminu zwrotu nadwyżki podatku jest konkretne i nie nasuwa żadnych wątpliwości. Należy zauważyć, że że w poprzednio kierowanych do strony postanowieniach o przedłużeniu zwrotu organ stosował formułę "postanawiam przedłużyć termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku [...] do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia. Przewidywany termin zakończenia weryfikacji: [...].", jednak nie było tak w niniejszej sprawie. To zaś powoduje, że główny zarzut podniesiony w skardze nie przystaje do stanu faktycznego sprawy. Jak już wskazano, postanowienie DIAS zaskarżone w niniejszej sprawie jest kolejnym postanowieniem w sprawie przedłużenia spółce terminu zwrotu nadwyżki VAT za marzec 2023 r. Pierwsze przedłużenie zostało dokonane do 29 września 2023 r. (postanowienie NUS z 14 czerwca 2023 r.). Kolejne postanowienie NUS z 13 września 2023 r. (uznane za doręczone 28 września 2023 r.) przedłużyło termin zwrotu do 29 grudnia 2023 r. Następnie NUS wydał postanowienie z 12 grudnia 2023 r., którym przedłużono termin zwrotu do 29 marca 2024 r. (uznane za doręczone 27 grudnia 2023 r.). Natomiast postanowienie NUS z 11 marca 2024 r. należy uznać za doręczone 27 marca 2024 r. (urzędowe poświadczenie doręczenia – k. 675 akt administracyjnych). Tym samym doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u., bowiem doręczenie postanowienia NUS z 11 marca 2024 r. nastąpiło zanim upłynął przedłużony uprzednio termin (zob. uchwała NSA w składzie 7 sędziów z 21 września 2020 r., I FPS 1/20, ONSAiWSA 2021, nr 1, poz. 2). Na marginesie należy dodać, że skarga strony na postanowienie DIAS z 11 grudnia 2023 r. nr 0201-IOA.4033.15.2023, utrzymujące w mocy postanowienie NUS z 13 września 2023 r., została oddalona wyrokiem WSA we Wrocławiu z 15 października 2024 r. (I SA/Wr 127/24). Wziąwszy pod rozwagę wszystkie omówione okoliczności faktyczne i prawne oraz nie dopatrując się wskazanych w skardze nieprawidłowości, jak również innych naruszeń prawa, które Sąd jest zobligowany brać pod uwagę z urzędu, a zatem nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a.