III FSK 1434/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, Protokolant starszy asystent sędziego Jakub Witan, po rozpoznaniu w dniu 26 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1763/22 w sprawie ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 maja 2022 r., nr 1401-IEW4.4123.64.2021.EG/MO w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od J. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 11 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1763/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę J. K. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 27 maja 2022 r. nr 1401-IEW4.4123.64.2021.EG/MO w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od stycznia do listopada 2018 r. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wniósł skarżący. Działający w jego imieniu pełnomocnik, w oparciu o art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329, dalej: p.p.s.a.), zaskarżył wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego przez niezastosowanie, a to art. 116 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2022 r., poz. 2651, dalej: o.p.) poprzez pominięcie kwestii wskazywania przez Skarżącego będącego byłym członkiem zarządu majątku pozwalającego na wyegzekwowanie zaległości podatkowych M. sp. z o.o. w W. (dalej: Spółka), co ma istotne znaczenie dla ustalenia możliwości przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania Spółki na Skarżącego. Na podstawie art. 176 w zw. z art. 188 p.p.s.a. wniósł o: 1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 maja 2022 r., znak 1401-IEW4.4123.64.21.EG/MO utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z 13 sierpnia 2021 r., znak sprawy organu: 1438-SEW-1.4121.35.2021 w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania finansowe Spółki na członka zarządu; 2. zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Nadto na zasadzie art. 176 § 2 p.p.s.a. oświadczył, że nie zrzeka się prawa do rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie w dniu 26 lutego 2025 r. pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych. W skardze kasacyjnej podniesiono zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 2 o.p. poprzez pominięcie kwestii wskazywania przez skarżącego, będącego byłym członkiem zarządu, majątku pozwalającego na wyegzekwowanie zaległości podatkowych Spółki, co ma istotne znaczenie dla możliwości przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że w skardze do Sądu pierwszej instancji zawarł wniosek dowodowy wraz z dokumentami w postaci porozumień zawartych przez Spółkę, z których wynika, że Spółce przysługują roszczenia wobec C. sp. z o.o., C. sp. z o.o., C. S.A. oraz C. sp. z o.o. Roszczenia te stanowią majątek Spółki, z którego możliwa jest egzekucja należności podatkowych, za które orzeczono solidarną odpowiedzialność Skarżącego i Spółki. W pierwszej kolejności Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że próba zwalczenia ustaleń faktycznych, uznanych za prawidłowe w zaskarżonym skargą kasacyjną wyroku, nie może nastąpić przez zarzut naruszenia prawa materialnego, może być ona skuteczna tylko w ramach drugiej podstawy kasacyjnej zawartej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W orzecznictwie wskazuje się, że nie ma możliwości skutecznego powoływania się na zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano równocześnie ustaleń stanu faktycznego, na których oparto zaskarżone rozstrzygnięcie. Wynika to bowiem z okoliczności, że błędne zastosowanie (niezastosowanie) przepisów materialnoprawnych zasadniczo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też dowiedzenia ich wadliwości (np. wyroki NSA z 5 września 2014 r., I OSK 1119/13; z 15 czerwca 2021 r., III OSK 181/21). W skardze kasacyjnej jej autor zarzucił pominięcie kwestii wskazywania przez Skarżącego, będącego byłym członkiem zarządu, majątku pozwalającego na wyegzekwowanie zaległości podatkowych Spółki. Twierdzenia te nie zostały powiązane z zarzutami naruszenia przepisów postępowania. Skarżący pomija, że ustalenia stanu faktycznego podważać można za pomocą zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami odnoszącymi się do podatkowego postępowania dowodowego. Zarzut związany z naruszeniem tego rodzaju przepisów nie został jednak w skardze kasacyjnej sformułowany. Wobec tego należy stwierdzić, że stan faktyczny, uznany przez Sąd pierwszej instancji za ustalony bez naruszenia przepisów postępowania, a w konsekwencji przyjęty za stanowiący podstawę rozstrzygnięcia jest wiążący w sprawie. Jak powyżej wskazano, Skarżący nie może podważać ustaleń faktycznych podnosząc zarzuty naruszenia prawa materialnego. Bez zakwestionowania stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia nie jest możliwe skutecznie podniesienie zarzutu błędnego zastosowania prawa materialnego. Skarżący nie zakwestionował zatem skutecznie ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe i zaaprobowanych przez Sąd pierwszej instancji, co do okoliczności, że w sprawie nie wykazano przesłanki egzenoracyjnej określonej w art. 116 § 1 pkt 2 o.p. Zgodnie z tym przepisem za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Jak wskazuje się w orzecznictwie, w przypadku przesłanki wyłączającej odpowiedzialność osoby trzeciej w postaci wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, chodzi o wykazanie takiego mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa (por. wyrok NSA z 24 maja 2016 r., II FSK 1139/14). Mienie to musi mieć egzekwowalną wartość spełniającą przesłankę znaczności w porównaniu z wysokością zaległości podatkowych spółki (por. wyrok NSA z 10 kwietnia 2018 r., II FSK 2400/17), a ponadto powinno być dokładnie zidentyfikowane i istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności (por. wyrok NSA z 1 marca 2018 r., II FSK 438/2016). W zakresie wierzytelności w orzecznictwie przyjmuje się, że warunek z art. 116 § 1 pkt 2 o.p. spełniają tylko wierzytelności spółki, które są stwierdzone i pewne w dacie wydawania decyzji przez organ odwoławczy, tzn. wynikają z orzeczenia sądu, zawartej ugody sądowej czy uznania długu, mogą być dochodzone w ramach prowadzonej egzekucji (por. wyrok NSA z 5 lutego 2020 r., II FSK 3894/17). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w zaskarżonej decyzji odniósł się do zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 o.p. Stwierdził, że z akt sprawy, w tym z wystąpień Skarżącego nie wynika by wskazywał on na istnienie majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Jednocześnie okoliczność braku mienia Spółki, spełniającego wskazane wyżej kryteria, potwierdzają także wyniki egzekucji prowadzonej z majątku Spółki. W tym zakresie trzeba zwrócić uwagę, że organ egzekucyjny w dniach 19 września 2018 r. oraz 14 listopada 2018 r. dokonał zajęć wierzytelności u kontrahentów Spółki, tj. C. S.A., C. S.A., C. sp. z o.o., C. sp. z o.o., G. sp. z o.o. oraz C. sp. z o.o. W wyniku dokonanych czynności nie uzyskano żadnych środków. Wskazywane aktualnie przez Skarżącego wierzytelności były zatem znane na etapie postępowania egzekucyjnego i organ egzekucyjny podjął bezskuteczną próbę ich wyegzekwowania. Jedynie dodatkowo trzeba zauważyć, że porozumienia przedstawione dopiero na etapie postępowania sądowoadministracyjnego nie rzutują na ocenę możliwości uzyskania środków pozwalających na zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Cześć z nich została zawarta przed przeprowadzeniem czynności egzekucyjnych i nie wpłynęła na możliwość zaspokojenia egzekwowanych należności. Same porozumienia nie zmieniają faktu, że w dalszym ciągu, pomimo podjętych zobowiązań, wierzytelności te nie były regulowane przez dłużników. W sprawie nie było zatem żadnych podstaw do podważenia stanowiska organu podatkowego, że Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 2 o.p. jest niezasadny. Mając to na względzie, stosownie do art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnął jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). sędzia del. WSA Anna Sokołowska sędzia NSA Krzysztof Winiarski sędzia NSA Jacek Pruszyński[pic]