III SA/Wa 2916/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lipca 2022 r. sprawy ze skargi P.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] września 2021 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2015 r. oddala skargę P.K. ("Skarżąca, "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. dalej: "DIAS" lub "Organ odwoławczy") z dnia [...] września 2021 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2015 r. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2020r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. (dalej: "NUS", "Organ pierwszej instancji") orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej jako byłego członka zarządu N. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej Spółki: 1) w podatku od towarów i usług za I kwartał 2015r. wraz odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, 2) w podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług za 03/2015r., wraz odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, Pismem z dnia 25 września 2020 r. pełnomocnik Strony złożył odwołanie, w którym zaskarżonej decyzji zarzucił: 1) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r. poz. 1325 z późn. zm.), dalej jako O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na błędnej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego, prowadzącym do błędnych ustaleń faktycznych dokonanych przez organ pierwszej instancji, a polegających na uznaniu, iż: • w ocenie organu podatkowego w sprawie zaistniała także druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 O.p., czyli bezskuteczność egzekucji wobec Spółki - które to stwierdzenie jest niezgodne z faktami, ponieważ w czasie pełnienia przez Stronę funkcji prezesa zarządu N. Sp. z o.o.: - nie wystąpiła przesłanka bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, która byłaby zawiniona przez Stronę, - organ nie stwierdził ani nie udowodnił winy Strony w powstaniu bezskuteczności egzekucji, - tytuły wykonawcze przeciwko spółce N. Sp. z o.o. zostały wystawione w 2019 roku, a bezskuteczność egzekucji została stwierdzona w dniu [...] .10.2019r., tj. po ponad 2 latach od wygaśnięcia mandatu Strony jako prezesa zarządu N. Sp. z o.o. - w okresie kiedy Strona pełniła funkcję prezesa zarządu - zeznania roczne CIT-8 za lata 2015-2017 wskazują, że N. Sp. z o.o. przynosiła zyski, tj. w 2017r. - 28.973,09 zł, w 2016r. - 116.146.35 zł, a jedynie w 2015r. Spółka odniosła nieznaczną stratę w wysokości 12.954,28 zł, co oznacza, iż nie istniał stan nadmiernego zadłużenia jako przesłanki upadłości stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe, - w okresie kiedy Strona pełniła funkcję prezesa zarządu - działalność N. Sp. z o.o. przynosiła zyski i jej kapitały własne były dodatnie, a ponadto Spółka realizowała swoje wymagalne zobowiązania, - w okresie kiedy Strona pełniła funkcję prezesa zarządu nie wystąpiły przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcia układu w rozumieniu art. 11 ustawy Prawo upadłościowe. - N. Sp. z o.o. nie zaprzestała płacenia swoich wymaganych zobowiązań zarówno w 2014r., jak i w późniejszych latach, co więcej osiągała zyski w latach 2016 i 2017, - wszystkie istniejące w tym okresie wymagalne zobowiązania spółki N. Sp. z o.o. wobec jej wierzycieli były realizowane przez zarząd, 2) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p., poprzez nieprzeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego w kierunku ustalenia, kto był faktycznym wystawcą zakwestionowanych faktur firm: J. Sp. z o.o., B. L Sp. z o.o., N. Sp. z o.o., W. Sp. z o.o., PPHU J. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., kto wprowadził je do obrotu oraz jakich czynności i jakiego okresu dotyczyły zakwestionowane faktury VAT, 3) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów poprzez przyjęcie przez organ pierwszej instancji, iż: • zebrany przez organ podatkowy materiał dowodowy w sposób wyczerpujący potwierdza, iż faktury VAT wystawione przez kontrahentów spółki N. Sp. z o. o., tj.: J. Sp. z o.o., B. L Sp. z o.o., N. Sp. z o.o. W. Sp. z o.o., PPHU J. Sp. z o.o., D. Sp. z o.o., P. Sp. z o.o., nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych tzn. nie stwierdzają czynności które zostały dokonane, w sytuacji, kiedy w niniejszym postępowaniu nie zgromadzono żadnych dowodów na te okoliczności, a ponadto przedmiotowe faktury' VAT dotyczyły w przeważającej mierze okresu, kiedy Strona nie pełniła funkcji prezesa zarządu N. Sp. z o.o. oraz kiedy odpowiedzialnym za transakcje z ww. podmiotami był K.W. (działający jako pełnomocnik spółki), co oznacza, że ewentualne skutki z tym związane nie dotyczą Strony, a co za tym idzie nie mogą Jej obciążać, 4) naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 107 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 116 ww. ustawy, polegające na ich błędnym zastosowaniu, tj. poprzez błędne ustalenie spełnienia przesłanek odpowiedzialności solidarnej Strony za zobowiązania Spółki w sytuacji kiedy te przesłanki nie zostały spełnione, tj.: • powstanie zobowiązania w okresie pełnienia funkcji członka zarządu, • bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowej zawinionej przez członka zarządu, • wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości. W związku z powyższymi zarzutami pełnomocnik Strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania lub przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Decyzją z dnia [...] września 2021 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję NUS. W uzasadnieniu wskazał, że w odniesieniu do zobowiązań podatkowych spółki N. Sp. z o. o. z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2015r., 03/2015r., termin przedawnienia został przerwany w związku z wystąpieniem okoliczności wskazanych w art. 70 § 4 O.p. Pięcioletni termin przedawnienia ww. zobowiązań rozpoczął swój bieg na nowo począwszy od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny, tj.: od dnia [...] .07.2019r. Uwzględniając ww. okoliczności DIAS stwierdził, że zobowiązania podatkowe, objęte zaskarżoną decyzją pozostają do chwili obecnej wymagalne. Organ odwoławczy zaznaczył, że postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, za zaległość podatkową N. Sp. z o. o., z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2015r. oraz 03/2015r., odsetki za zwlokę oraz koszty egzekucyjne zostało wszczęte przez NUS w dniu [...] .07.2020 r., tj. z chwilą doręczenia postanowienia z dnia [...] .06.2020r. znak: [...] . Przedmiotowe zaległości N. Sp. z o. o. wynikają z decyzji NUS z dnia [...] .05.2019r. znak: [...] , w której określono: 1) kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w następujących wartościach: za IV kwartał 2014r., za I kwartał 2015r. za II kwartał 2015r., 2) kwotę podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT: za marzec 2015r., za kwiecień 2015r., za maj 2015r. 3) dodatkowa zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur VAT: za II kwartał 2015r. Powyższa decyzja została uznana za doręczoną w dniu 28.05.2019r., w trybie określonym w art. 150 O.p. N. Sp. z o. o., na powyższą decyzję nie złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zatem w chwili wszczęcia postępowania wobec Strony decyzja określająca wysokość zobowiązań podatkowych N. Sp. z o.o. miała walor decyzji ostatecznej w administracyjnym toku instancji. W ocenie DIAS zestawienie ww. okoliczności i dat ich zaistnienia wskazuje, iż w rozpatrywanej sprawie warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p., został spełniony. Doręczenie decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych N. Sp. z o. o. nastąpiło bowiem przed dniem wszczęcia wobec Strony postępowania w trybie art. 116 O.p. DIAS stwierdził, iż termin płatności zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2015r, 03/2015r. upływał w czasie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu Spółki. W szczególności podniósł, że z akt Spółki (w tym umowy rachunku bankowego z [...] z dnia [...] .04.2015r., sprawozdania finansowego za 2015r., NIP-8 z dnia: 11.04.2016r., 13.05.2016r., 10.06.2016r., 06.06.2017r., VAT-R z dnia 10.06.2016r., wyjaśnień Spółki do złożonego NIP-8 z dnia 08.06.2017r.) oraz pełnego odpisu z Rejestru przedsiębiorców KRS (nr [...] , według stanu na dzień 20.09.2021r.) wynika, że w okresie powstania przedmiotowych zaległości zarząd Spółki N. Sp. z o. o. był jednoosobowy i funkcję prezesa zarządu sprawowała w tym czasie Skarżąca. Jak wynika z ww. dokumentów oraz oświadczeń Strony, Skarżąca została powołana do zarządu N. Spółki z o. o. z dniem 02.04.2015r. Zgodnie z odpisem pełnym Krajowego Rejestru Przedsiębiorców. Strona została wpisana jako prezes zarządu ww. Spółki w dniu 07.05.2015r. i do dnia wydania przedmiotowej decyzji nadal figuruje w Krajowym Rejestrze Przedsiębiorców, jako prezes zarządu N. Sp. z o. o. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego przez organ pierwszej instancji w piśmie z dnia 26.03.2020r. Strona wskazała, iż z dniem [...] .09.2017r. złożyła rezygnację z pełnienia funkcji prezesa zarządu N. Sp. z o.o. - Strona do przedmiotowego pisma nie załączyła wskazanej rezygnacji. Jednakże uchwałą nr 1 Zgromadzenie Wspólników N. Sp. z o. o. z dnia [...] .09.2017r. powołało z dniem 01.10.2017r. na stanowisko prezesa zarządu N. Sp. z o. o. K.W. , w związku z rezygnacją ze stanowiska Skarżącej. W związku z powyższym DIAS uznał, iż pierwsza z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności osoby trzeciej, o której mowa w art. 116 § 2 O.p., została w rozpoznawanej sprawie spełniona. W ocenie DIAS, organ pierwszej instancji trafnie uznał, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza bezskuteczność egzekucji z majątku N. Sp. z o.o. Uzasadniając powyższe stanowisko wskazał, że NUS, z uwagi na to, iż wyczerpane zostały dostępne środki prawne, których celem była realizacja roszczenia podatkowego w stosunku do dłużnika podatkowego, postanowieniem z dnia [...] .10.2019r. znak: [...] na podstawie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2016r., poz. 599 z późn. zm.), umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych na zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za 10-12/2014r., 01- 03/2015r., 04-06/2015r. (TW nr 2111.2019), w podatku od towarów i usług za 04-06/2015r. (TW nr[...] ), w podatku od towarów i usług za 10-12/2018r. (TW nr [...] ), w podatku dochodowym od osób fizycznych za 09-12/2018r. (TW nr [...] ), w podatku od towarów i usług za 01-03/2019r. (TW nr [...] ). DIAS przychylił się do stanowiska organu pierwszej instancji, który wskazał, iż pomimo podjęcia wszelkich możliwych środków przewidzianych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, egzekucja z majątku N. Sp. z o. o. okazała się bezskuteczna, zatem zaistniała kolejna pozytywna przesłanka uprawniająca do wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki. DIAS przechodząc do przesłanek egzoneracyjnych wskazał, że z odpisu pełnego z Rejestru Przedsiębiorców KRS (stan na dzień 20.09.2021r.) wynika, że wniosek o ogłoszenie upadłości N. Sp. z o.o. nie został złożony, również nie toczy się postępowanie układowe lub naprawcze wobec ww. Spółki. N. Sp. z o.o. posiada zaległości w Urzędzie Skarbowym w M. z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014r., I i II kwartał 2015r., 03,04,05/2015r., IV kwartał 2018r., I kwartał 2019r. na łączną kwotę 686.853,04 zł (należność główna). W ocenie Organu odwoławczego w sprawie zaistniały przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości zarówno z art. 11 ust. 1, jak i ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Wskazał, iż jak wynika z akt egzekucyjnych Spółka od 2014r. nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług w rzeczywistych kwotach, co świadczy o spełnieniu przesłanki upadłości z art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Stan nieregulowanych rzeczywistych zobowiązań sukcesywnie się powiększał w 2015r. o kolejne zaległości. Zdaniem DIAS przesłanki ogłoszenia upadłości N. Sp. z o. o. wystąpiły już w styczniu 2015r. o czym świadczy nieuregulowane w terminie zobowiązanie Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014r. Spółka przynajmniej od tego momentu zaprzestała regulowania swoich zobowiązań wobec budżetu państwa. Zaprzestanie regulowania przez N. Sp. z o. o. wymagalnych zobowiązań miało charakter trwał - w kolejnych okresach rozliczeniowych wysokość nieuregulowanych zobowiązań wzrastała. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że w kolejnych okresach problemy z wypłacalnością Spółki kumulowały się, czego przejawem były kolejne nieuregulowane zobowiązania podatkowe, stąd zasadnym jest twierdzenie, iż okoliczności uzasadniające wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości miały miejsce już w lutym 2015r. (biorąc pod uwagę nie wykonane zobowiązania podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014r. z terminami płatności przypadającymi 26.01.2015r.). Organ odwoławczy uznał, że w przypadku N. Sp. z o. o. w związku z nieregulowaniem — wymagalnych zobowiązań, co najmniej w połowie lutego 2015r. zachodziła przesłanka niewypłacalności obligująca do zgłoszenia wniosku o upadłość wskazana w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgłoszenie wniosku o upadłość Spółki w tym czasie mogłoby zapobiec generowaniu kolejnych zaległości, rozporządzaniu ew. posiadanymi zasobami niezgodnie z przepisami Prawa upadłościowego i naprawczego lub dawało szansę/gwarancję chociaż częściowego zaspokojenia wierzycieli. Ponadto wskazał, że poza przyjętym w okolicznościach niniejszej sprawy trwałym nieregulowaniem zobowiązań podatkowych, w odniesieniu do N. Sp. z o.o., wystąpiła również druga, z przewidzianych w ustawie Prawo upadłościowe i naprawcze przesłanek, pozwalająca uznać Spółkę za dłużnika niewypłacalnego. DIAS stwierdził, że zgodnie z brzmieniem uchwały NSA z dnia 10.08.2009r. sygn. akt IIFPS 3/09, kwotę zobowiązań Spółki w 2014r. należałoby powiększyć o zobowiązania wynikające z decyzji NUS z dnia [...] .05.2019r. znak: [...] . Po doliczeniu do zobowiązań i rezerw na zobowiązania za 2014r. w wysokości 761.311,71 zł kwoty zobowiązań podatkowych Spółki za IV kwartał 2014 r. w kwocie 141.217,00 zł wysokość zobowiązań Spółki wyniosła 902.528,71 zł. i przewyższała wartość majątku Spółki o [...] zł. Z czego wynika, iż majątek Spółki był obciążony zobowiązaniami, a sytuacja finansowa Spółki była bardzo trudna. W ocenie Organu okoliczności, że: zarejestrowany kapitał zakładowy Spółki wynosi jedynie [...] zł, fikcyjny charakter działalności Spółki - w porównaniu z wysokością zaległości podatkowych N. Sp. z o. o., brakiem środków trwałych, dodatkowo dowodzą, że w przypadku Spółki zachodziła już na początku 2015r. przesłanka z art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego, wskazująca na niewypłacalność Spółki. Niezależnie od powyższego zaznaczył, że wskazane w art. 11 ust. 1 i ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego przesłanki świadczące o niewypłacalności, obligujące do postawienia Spółki w stan upadłości są przesłankami alternatywnymi i wystarczy wystąpienie jednej z nich - np. nieregulowanie wymagalnych zobowiązań, co w przypadku N. Sp. z o.o. miało miejsce, aby spełnione zostały przesłanki obligujące do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. DIAS stwierdził, że wniosek o ogłoszenie upadłości N. Sp. z o.o. winien zostać zgłoszony najpóźniej w lutym 2015r. W okresie tym Spółka posiadała bowiem zaległości wobec Urzędu Skarbowego za IV kwartał 2014r. Mając na uwadze fakt, iż Strona objęła funkcję w zarządzie Spółki od dnia 02.04.2015r. uznał, iż wyżej wskazany termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, tj. luty 2015r. był w przypadku Strony niemożliwy do dotrzymania, gdyż objęła ona funkcję w zarządzie N. Sp. z o.o. po tym, gdy przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki wystąpiły po raz pierwszy. Jednakże z faktu tego nie można wyprowadzić wniosku, że jako członek zarządu Spółki nie miała ona wpływu na fakt wniesienia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w ogóle. Organ odwoławczy podkreślił, że Strona godząc się na powołanie w skład zarządu zgodziła się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki, również na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw N. Sp. z o.o. i związaną z tym odpowiedzialność wobec Spółki, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa. Fakt, że przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki zaistniały zanim Strona została członkiem jej zarządu nie zwalniał Jej z odpowiedzialności za działania bądź zaniechania własne, które nastąpiły już po objęciu przez Nią stanowiska członka zarządu N. Sp. z o. o. Strona, pełniąc tak odpowiedzialną funkcję, winna niezwłocznie zapoznać się z sytuacją ekonomiczną Spółki, w której podjęła się pełnienia funkcji, śledzić ją na bieżąco i w sytuacji stwierdzenia, że stan interesów Spółki uzasadnia zgłoszenie wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego oraz, że czynność taka nie została dokonana - co w przypadku Spółki bezspornie miało miejsce - niezwłocznie złożyć wniosek o upadłość. DIAS stwierdził, że Strona nie wywiązała się z obowiązku, jaki nakłada na członków zarządu art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, bowiem pomimo wystąpienia przesłanek do postawienia Spółki w stan upadłości, nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, dlatego winna liczyć się z tym, że będzie zobowiązana ponieść tego wszelkie konsekwencje, w tym finansowe. Organ odwoławczy uznał, że w toku postępowania podatkowego zarówno przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji Skarżąca nie wykazała, że niezgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość N. Sp. z o. o. nastąpiło bez Jej winy. Organ dokonując oceny podnoszonych przez pełnomocnika Strony okoliczności w kontekście przesłanek egzoneracyjnych, określonych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. nie uznał by dawały one podstawy do wyłączenia odpowiedzialności Strony za zaległości spółki N. Sp. z o.o. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że jak wynika z decyzji NUS z dnia [...] .05.2019r. znak: [...] w N. Sp. z o. o. przeprowadzona została kontrola podatkowa w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania i prawidłowości rozliczeń z budżetem w podatku od towarów i usług za okres od 01.10.2014r., do 30.06.2018r. Jak wskazano w decyzji, kwoty zobowiązań podatkowych N. Sp. z o.o. za poszczególne okresy rozliczeniowe ustalone zostały w oparciu o zebrany w toku kontroli podatkowej materiał dowodowy. W ocenie DIAS uwzględniając wynikające z ww. decyzji okoliczności, zasadnym jest przyjęcie, że Stronie jako jedynemu członkowi zarządu N. Sp. z o. o. w okresie od 02.04.2015r. do [...] .09.2017r. winny były być znane stwierdzone w toku kontroli i postępowania podatkowego nieprawidłowości w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług. Skarżącej powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, sposób jej funkcjonowania, charakter zawieranych transakcji, powinna ona była również pozyskać wiedzę o jej kontrahentach Organ odwoławczy stwierdził, że Strona nie wywiązała się z obowiązku, jaki nakłada na członków zarządu art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Strona, pomimo istnienia obiektywnych przesłanek do postawienia Spółki w stan upadłości, a to wobec trwałego zaprzestania regulowania wymagalnych zobowiązań i nadmiernego zadłużenia, nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości. Z akt sprawy, w tym wystąpień Strony nie wynika by wskazywała ona na istnienie majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości w znacznej części. DAIS stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie NUS słusznie uznał, iż Strona: • nie zastosowała reżimu właściwego czasu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wynikającego z ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, • nie wykazała, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, • nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części. DIAS za zasadne uznał stwierdzenie, że w niniejszej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek ekskulpacyjnych, uzasadniających odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe N. Sp. z o.o. Jednocześnie stwierdził, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności Strony za zaległości podatkowe N. Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za 03/2015r. oraz I kwartał 2015r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. Zarzuty odwołania uznał za niezasadne. W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o jej uchylenie w całości oraz poprzedzającej jej decyzji NUS, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Ponadto Skarżąca wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z treści oświadczenia o rezygnacji Skarżącej z funkcji Prezesa Zarządu N. sp. z o.o. z dnia 16.08.2017 r. - na okoliczność daty wygaśnięcia mandatu członka zarządu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lite) p.p.s.a. w zw. art. 187 § 1 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na błędnej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego prowadzącym do błędnych ustaleń faktycznych dokonanych przez Organ II instancji, a polegających na uznaniu, iż: "Pani P.K. : nie zastosowała reżimu właściwego czasu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wynikającego z ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, nie wykazała że nie ponosi winy wodne złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszenie upadłości." - które to stwierdzenie jest niezgodne z faktami, ponieważ w czasie pełnienia przez Skarżącą funkcji Prezesa Zarządu N. sp. zo.o. (a) w okresie kiedy Skarżąca pełniła funkcję Prezesa Zarządu - zeznania roczne CIT-8 za lata 2015-2016 wskazują, że N. sp. z o.o. przynosiła zyski, tj. w 2016 r.: 116.146,35 zł, a jedynie w 2015 r. spółka odniosła nieznaczną stratę w wysokości 12.954,28 zł, co oznacza, iż nie istniał stan nadmiernego zadłużenia jako przesłanki upadłości stosownie do art. 11 ust 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe; (b) w okresie kiedy Skarżąca pełniła funkcję Prezesa Zarządu - działalność N. sp. z o.o. przynosiła zyski i jej kapitały własne były dodatnie, a ponadto spółka realizowała swoje wymagalne zobowiązania; (c) w okresie kiedy Skarżąca pełniła funkcję Prezesa Zarządu nie wystąpiły przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcia układu w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe. "W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. przesłanki ogłoszenia upadłości N. sp. z o.o. wystąpiły w styczniu 2015 r., o czym świadczy nieuregulowane w terminie zobowiązanie Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. Spółka przynajmniej od tego momentu zaprzestała regulowania swoich zobowiązań wobec budżetu państwa." - które to stwierdzenie jest całkowicie sprzeczne z zebranym materiałem dowodowym, z którego wynika, że: (a) N. sp. z o.o. nie zaprzestała płacenia swoich wymaganych zobowiązań zarówno w 2014 r. jak i w późniejszych latach, co więcej osiągając znaczne zyski; (b) wszystkie istniejące w tym okresie wymagalne zobowiązania spółki N. sp. z o.o. wobec jej wierzycieli były realizowane przez spółkę. "zakwestionowane faktury VAT nie dokumentują rzeczywiście dokonanych transakcji" - które to stwierdzenie nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym, ponieważ firmy J. Sp. z o.o., B. Sp. z o.o., N. Sp. z o.o., W. Sp. z o.o. oraz PPHU J. Sp. o.o. wykonywały w charakterze podwykonawców prace budowlane na rzecz N. sp. z o.o., a rezultat tych prac istnieje do dnia dzisiejszego. 2) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. w zw. z art. 120 O.p. oraz 121 § 1 O.p. art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p., poprzez nieprzeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego w kierunku weryfikacji transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi przez Organ fakturami firm: J. sp. z o.o. B. L sp. z o.o. N. sp. z o.o. W. sp. z o.o. PPHU J. sp. z o.o. D. sp. z o.o. P. sp. z o.o. które Organ uznał za pozorne; 3) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lite) p.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p., w zw. z art 191 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów poprzez przyjęcie przez Organ II instancji, iż: "Jak wynika z zebranego materiału dowodowego firmy J. sp. z o.o. B. L sp. z o.o. N. sp. z o.o. W. sp. z o.o. PPHU J. sp. z o.o. D. sp. z o.o. P. sp. z o.o., które wystawiały faktury na rzecz N. sp. z o.o. faktycznie nie prowadziły działalności gospodarczej a jedynie pozorowały istnienie w obrocie gospodarczym." - w sytuacji, kiedy w niniejszym postępowaniu nie zgromadzono żadnych dowodów na te okoliczności, a ponadto przedmiotowe faktury VAT dotyczyły z przeważającej mierze okresu, kiedy Skarżąca nie pełniła funkcji Prezesa Zarządu N. sp. z o.o. oraz kiedy odpowiedzialnym za transakcje z ww. podmiotami był K.W. (działający jako ówczesny Prezes Zarządu spółki), co oznacza, że ewentualny zarzut niestaranności przy ocenie kontrahentów spółki nie dotyczą Skarżącej, a co za tym idzie nie mogą jej obciążać; 4) naruszenie przepisów postępowania, tj. art 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 i 2 O.p., polegające na jego błędnym zastosowaniu, tj. poprzez błędne ustalenie spełnienia przesłanek odpowiedzialności solidarnej Skarżącej za zobowiązania spółki w sytuacji, kiedy te przesłanki nie zostały spełnione, Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia solidarnej odpowiedzialności podatkowej Pani P.K. byłego prezesa zarządu Spółki N. Sp. z o. o., za jej zaległości z tytułu: i) podatku od towarów i usług za I kwartał 2015 r. w kwocie 14.610,00 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 6.241,00 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1.179,23 zł, ii) podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług za 03/2015r. w wysokości 24.150,00 zł, odsetki za zwłokę w wysokości 10.316,00 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 1.949,25 zł. Na wstępie zbadaniu podlega okoliczność spełnienia przesłanek formalnych, warunkujących dopuszczalność wszczęcia postępowania podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej wskazanych w art. 108 O.p. Jak wynika ze skarżonej decyzji, postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Pani P.K. , za zaległość podatkową N. Sp. z o. o., z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2015 r. oraz 03/2015 r., odsetki za zwlokę oraz koszty egzekucyjne zostało wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. w dniu [...] .07.2020 r. tj. z chwilą doręczenia postanowienia z dnia [...] .06.2020 r. Zaległości podatkowe N. Sp. z o. o. wynikają z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] .05.2019 r. - decyzja została uznana za doręczoną w dniu 28.05.2019 r., w trybie określonym w art. 150 ustawy O.p. Spółka N. Sp. z o. o., na powyższą decyzję nie złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W rozpatrywanej sprawie zatem warunek dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p. został spełniony. Doręczenie decyzji określającej wysokość zobowiązań podatkowych N. Sp. z o.o. nastąpiło bowiem przed dniem wszczęcia wobec Pani P.K. postępowania w trybie art. 116 O.p. Należy również zauważyć, że w sprawie nie doszło, z przyczyn wskazanych w skarżonej decyzji, do przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych Spółki N. Sp. z o. o. Przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu można podzielić na pozytywne i negatywne. Przy czym, ile ciężar udowodnienia przesłanek pozytywnych spoczywa na organie podatkowym, o tyle w odniesieniu do przesłanek negatywnych ciężar dowodu spoczywa na podmiotach potencjalnie odpowiedzialnych, jako osobach trzecich. Sąd zatem w pierwszej kolejności musi poddać kontroli okoliczność zaistnienia w niniejszej sprawie wskazanych powyżej przesłanek pozytywnych, których udowodnienie spoczywa na organie. Oczywiste jest, że jeżeli organ nie wykazał zaistnienia w sprawie tzw. przesłanek pozytywnych, to Sąd nie może przystąpić do badania ewentualnego wystąpienia przesłanek negatywnych. W niniejszej sprawie poza sporem pozostaje okoliczność, iż Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu Spółki N. Sp. z o. o. od dnia 02.04.2015 r. W ocenie Skarżącej w dniu 30.09.2017 r. złożyła skuteczną rezygnację, co jednak, biorąc pod uwagę okres powstania zaległości podatkowych wskazanych w skarżonej decyzji, w niniejszej sprawie nie ma znaczenia prawnego. W skardze pełnomocnik podnosi, że "Stąd też, wbrew stwierdzeniu Organu stan faktyczny w niniejszej sprawie nie prowadzi do wniosku, że odpowiedzialność Skarżącej jako Prezesa Zarządu mogłaby obejmować zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez Skarżącą obowiązków członka zarządu (art 116 § 2 o.p.), skoro w czasie ich powstania Skarżąca nie pełniła funkcji Prezesa Zarządu N. sp. z o.o. Dopiero zaś ustalenie, iż zobowiązanie podatkowe powstało w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu warunkuje jakąkolwiek odpowiedzialność solidarną na podstawie art 116 § 2 o.p.". Odnosząc się do powyższego stanowiska należy zauważyć, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. członek zarządu odpowiada solidarnie za zaległości podatkowe. Zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności (art. 51 § 1 O.p.). Zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Powyższe zdaniem Sądu oznacza, że za zaległości podatkowe dopowiada solidarnie osoba, która pełniła obowiązki członka zarządu w momencie przekształcenia zobowiązania podatkowego w zaległość podatkową oraz każda następna osoba pełniąca obowiązki członka zarządu aż do mementu uregulowania powstałych zaległości podatkowych. W okresie w którym każda z ww. osób pełniła obowiązki członka zarządu upłynął bowiem termin płatności zaległości podatkowej. Istotny w świetle odpowiedzialności solidarnej członka zarządu (art. 116 § 2 O.p.) jest zatem nie moment powstania zobowiązania podatkowego a moment przekształcenia zobowiązania w zaległość podatkową. Zatem Skarżąca odpowiada za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2015 r. oraz 03/2015 r. bowiem ich termin płatności upływał również w czasie w którym Skarżąca pełniła obowiązki członka zarządu. Nie ma znaczenia w aspekcie odpowiedzialności Skarżącej, że termin płatności ww. zaległości podatkowych rozpoczął bieg (zaczął upływać) zanim Skarżąca zaczęła pełnić obowiązki członka zarządu jak i moment powstania zobowiązania podatkowego. Skarżąca była jako członek zarządu Spółki N. sp. z o.o. odpowiedzialna za prawidłowe wykonywanie obowiązku wynikających z przepisów prawa podatkowego a zatem jeżeli Spółka w chwili objęcia obowiązków członka zarządu przez Skarżącą Spółka N. sp. z o.o. miała zaległości podatkowe, to Skarżąca miała obowiązek ich zapłacenia ewentualnie innego zgodnego z prawem zachowania. Zarzut pełnomocnika jest zatem niezasadny. Oceniając drugą z przesłanek pozytywnych tj. bezskuteczność egzekucji należy podkreślić, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. postanowieniem z dnia [...] .10.2019 r. na podstawie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2O17r., poz. 1201 z późn. zm.), umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na postawie wskazanych w skarżonej decyzji tytułów wykonawczych. Zatem organ wykazał zaistnienie w niniejszej sprawie tzw. przesłanek pozytywnych. Przechodząc do kwestii oceny tzw. przesłanek negatywnych odpowiedzialności solidarnej Skarżącej. Rozpatrując zatem niniejszą sprawę w aspekcie ewentualnego zaistnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że na gruncie niniejszej sprawy jako pierwsza wystąpiła przesłanka ogłoszenia upadłości uregulowana w art. 10 i art. 11 ust. 1 Prawo upadłościowe i naprawcze (aktualnie Prawo upadłościowe). Przy czym zauważyć należy, że wniosek o ogłoszenie upadłości N. Sp. z o. o. nie został złożony, również nie toczy się postępowanie układowe lub naprawcze wobec ww. Spółki. Jak wynika ze skarżonej decyzji Spółka N. Sp. z o. o. posiada zaległości w Urzędzie Skarbowym w M. z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r., I i II kwartał 2015 r., 03.04.05/2015 r., IV kwartał 2018 r., I kwartał 2019 r. na łączną kwotę 686.853,04 zł (należność główna). W związku z powyższym podzielić należy ocenę Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. , że mając na względzie ustalony stan faktyczny, przesłanki ogłoszenia upadłości N. Sp. z o. o. wystąpiły już w styczniu 2015 r. o czym świadczy nieuregulowane w terminie zobowiązanie Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. Spółka przynajmniej od tego momentu zaprzestała regulowania swoich zobowiązań wobec budżetu państwa. Zaprzestanie regulowania przez N. Sp. z o. o. wymagalnych zobowiązań miało charakter trwał - w kolejnych okresach rozliczeniowych wysokość nieuregulowanych zobowiązań wzrastała. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że w kolejnych okresach problemy z wypłacalnością Spółki kumulowały się, czego przejawem były kolejne nieuregulowane zobowiązania podatkowe. Pani P.K. objęła funkcję w zarządzie Spółki od dnia 02.04.2015 r. stwierdzić należy, iż wyżej wskazany termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, tj. luty 2015 r. był w przypadku Pani P.K. niemożliwy do dotrzymania, gdyż objęła ona funkcję w zarządzie N. Sp. z o. o. po tym, gdy przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki wystąpiły po raz pierwszy. Zasadnie organ odwoławczy podnosi, że Strona winna niezwłocznie zapoznać się z sytuacją ekonomiczną Spółki, w której podjęła się pełnienia funkcji członka zarządu. Czasem właściwym dla podjęcia takich działań winien być okres dwóch tygodni po objęciu funkcji członka zarządu. Jest to czas wystarczający do zorientowania się w sytuacji finansowej objętego w zarząd podmiotu. Złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w tym czasie czyniłoby zadość przesłance należytej staranności wymaganej od osoby reprezentującej spółkę, a w razie ewentualnych zaległości pozwoliłoby jej na uwolnienie się od osobistej odpowiedzialności za długi zarządzanego podmiotu. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze, w pierwszej kolejności pełnomocnik wskazuje, że "Utożsamienie pojęcia "wymagalne zobowiązania pieniężne" z co najmniej dwoma zobowiązaniami, które cechuje wymagalność i w konsekwencji przyjęcie, że stan niewypłacalności występuje w sytuacji niewykonania przez dłużnika co najmniej dwóch wymagalnych zobowiązań pieniężnych ma swoje uzasadnienie w literalnym brzmieniu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe. Celem przyjętej regulacji, jest ochrona pewności obrotu gospodarczego i przeciwdziałanie sytuacjom niezaspokajania zobowiązań. W tej sytuacji zasadność odstąpienia od literalnej wykładni przepisu budzi istotne zastrzeżenia (tak: NSA w wyroku z dnia 06.05.2021, III FSK 3355/21)". Zwrócić należy uwagę, że Skarżąca objęła obowiązki członka zarządu Spółki N. Sp. z o. o. od dnia 02.04.2015 r. w tym zakresie istniała już zaległość podatkowa za IV kwartał 2014 r. oraz za I kwartał 2015 r. Zatem istniały co najmniej dwa wymagalne zobowiązania pieniężne. Ponadto podkreślić należy, że dla zaistnienia obowiązku ogłoszenia upadłości wystarczy wystąpienie chociażby jednej przesłanki wskazanej w art. 11 Prawa upadłościowego. Odnosząc się z kolei do zarzutu pełnomocnika, że "spółka N. sp. z o.o. nie miała jakichkolwiek nieuregulowanych wymagalnych zobowiązań podatkowych wobec co najmniej dwóch wierzycieli, które uzasadniałyby konieczność złożenia wniosku o upadłość", należy zauważyć, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych nie budzi wątpliwości stanowisko wyrażone m.in. w wyroku NSA z dnia 29 czerwca 2022 r. (III FSK 646/21) w którym stwierdzono - nawet niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności tego wniosku. Art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. nie daje członkowi zarządu takiego uprawnienia. Sąd w niniejszym składzie w całości popiera i uznaje je za swoje. Ponadto, w kontekście wielokrotnie podnoszonej w skardze przez pełnomocnika okoliczności, że działalność Spółki N. sp. z o.o. przynosiła zyski a zatem jej kondycja finansowa była dobra w związku z czym nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, Sąd pragnie podkreślić, że jak wykazało postępowanie podatkowe prowadzone w stosunku do Spółki N. sp. z o.o., to błędnie określona przez Spółkę w deklaracji wysokości zobowiązań podatkowych wpłynęła na jej kondycję finansową. Sąd w pełni podziela pogląd wyrażony m.in. w wyroku z dnia 9 września 2020 r. WSA w Gliwicach (I SA/Gl 1677/19), że członek zarządu nie może zasłaniać się tym, że zaległości w podatku od towarów i usług zostały określone dopiero w późniejszych decyzjach. Późniejsze określenie tych zobowiązań podatkowych przez organ podatkowy potwierdza tylko, że wcześniej (tj. w momencie powstania obowiązku podatkowego) nie zostały one prawidłowo wykonane przez podatnika i jako nieuiszczone w terminach płatności przerodziły się w zaległości podatkowe. Ponadto Sąd zauważa, że przyjęcie odmiennego stanowiska, narażałoby interes fiskalny państwa, bowiem zachęcałoby do świadomego zaniżania zobowiązań podatkowych przez osoby reprezentujące spółki. Osoby te nie ponosiłyby odpowiedzialności solidarnej za zaległości reprezentowanej spółki, gdyż do czasu wydania decyzji przez organ podatkowy mogłyby zrezygnować z pełnionych funkcji członków zarządu. Mając powyższe na uwadze oraz okoliczność, że zobowiązanie podatkowe w podatku VAT powstaje z mocy prawa tj. z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) a więc powstaje ono w określonej prawidłowej wysokości, którą podatnik jedynie ujawnia w deklaracji należy podzielić stanowisko organów, że ustalając sytuację finansową Spółki N. sp. z o.o. w szczególności w aspekcie art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego należało uwzględnić kwoty zobowiązań określone w decyzji organu podatkowego. Końcowo odnosząc się do zarzutu wskazującego, że "Organ nie przeprowadził jednak w niniejszej sprawie żadnego postępowania dowodowego w kierunku ustalenia, kto był faktycznym wystawcą zakwestionowanych faktur VAT firm: J. sp. z o.o. B. L sp. z o.o. N. sp. z o.o. W. sp. z o.o. PPHU J. sp. z o.o. D. sp. z o.o. P. sp. z o.o., kto wprowadził je do obrotu oraz jakich czynności i jakiego okresu dotyczyły zakwestionowane faktury VAT". Podkreślić należy, że postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej jest postępowanie odrębnym od tzw. postępowania wymiarowego. W postępowaniu tym nie dowodzi się ponownie okoliczności ustalonych w postępowaniu wymiarowym. Organy nie miały więc obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego wnioskowanego przez pełnomocnika Skarżącej. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów wskazanych w skardze. W ocenie Sądu decyzji organu odwoławczego odpowiada prawu. W niniejszej sprawie wystąpiły przesłanki odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki N. sp. z o.o. i jednocześnie nie wystąpiły przesłanki wyłączające ww. odpowiedzialność. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.