V SA/Wa 441/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Sędzia WSA - Andrzej Kania, Sędzia WSA - Konrad Łukaszewicz, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie rozstrzygnięcia w sprawie uznania gry za grę na automacie w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych oddala skargę Przedmiotem skargi [...] Sp. z o.o. z siedziba w W. jest decyzja Ministra Finansów z [...] grudnia 2019 r. nr [...]utrzymująca w mocy decyzję własną z [...].10.2019 r. nr [...] rozstrzygającą, że gry urządzane na urządzeniu [...] są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Decyzja ta zapadła w następującym stanie faktycznym : W dniu [...] listopada 2018 r. funkcjonariusze działu Kontroli Celno-Skarbowej - Delegatura w P. ustalili, że w lokalu "[...]" w J., ul. P. [...] znajduje się m.in. urządzenie do gier typu [...]. W związku z faktem, że w ww. lokalu w przeszłości zatrzymywano automaty do gier tego samego typu działające bez koncesji i zezwolenia, funkcjonariusze powzięli podejrzenie, że gry urządzane na nim naruszają przepisy ustawy o grach hazardowych. W ramach podjętych czynności przeszukano ww. lokal oraz zatrzymano urządzenie [...], na którym przeprowadzony został eksperyment procesowy, którego przebieg został utrwalony w formie sporządzonego w dniu [...] listopada 2018r. "Protokołu eksperymentu procesowego urządzenia o nazwie [...]". W dniu [...] czerwca 2019 r. komórka Krajowej Administracji Skarbowej w Ministerstwie Finansów przekazała zgromadzony materiał dowodowy celem wydania rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych - czy gry urządzane na urządzeniu [...] są grami na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W dniu [...] czerwca 2019 r. Minister Finansów wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wydania rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych tj. czy gry urządzane na urządzeniu [...] są grami na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W trakcie postępowania pozyskano materiał dowodowy zgromadzony przez [...] Urząd Celno-Skarbowy w P. w trakcie prowadzonego dochodzenia o przestępstwo skarbowe, polegające na urządzaniu i prowadzeniu gier losowych na automatach do gier (w tym [...]) wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych. W dniu [...] sierpnia 2019 r. wystosowano do Strony wezwanie do przedstawienia badań technicznych urządzenia o nazwie [...], przeprowadzonych przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Wezwanie Spółka odebrała w dniu [...] sierpnia 2019 r., jednakże nie udzieliła odpowiedzi i nie przedstawiła opinii z badań technicznych przedmiotowego urządzenia. Pismem z [...] sierpnia 2019 r., Minister Finansów powiadomił [...] Sp. z o.o. o przysługującym uprawnieniu do wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem decyzji, zgodnie z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa i nie wniosła uwag do zebranego materiału dowodowego. Decyzją z dnia [...] października 2019 r. nr [...] Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju rozstrzygnął, że gry urządzane na urządzeniu [...] są grami na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. W wyniku rozpoznania wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy opisaną na wstępie decyzją organ utrzymał pierwotne rozstrzygnięcie w mocy. W uzasadnieniu Minister wskazał, że badane urządzenie w pełni odpowiada cechom określonym w art. 2 ust. 3 i 4 ustawy o grach hazardowych . W niniejszej sprawie bezspornym jest, że urządzenie do gier [...] posiada dwa monitory LCD, a na dolnym ekranie urządzenia widnieją ikony zainstalowanych aplikacji, co świadczy o tym, że gry rozgrywane są na urządzeniu mechanicznym, elektromechanicznym lub elektronicznym. Zatem spełniony jest jeden z warunków wynikających z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Z przeprowadzonego przez funkcjonariuszy Krajowej Administracji Skarbowej eksperymentu procesowego wynika także, że urządzenie do gier [...] nie wypłaca bezpośrednio pieniędzy. W przypadku, gdy po zatrzymaniu się bębnów symbole układają się w "układ wygrywający" grający otrzymuje wygraną punktową wyświetlaną w polu "WYGRANA". Wygrana punktowa wyświetlana w polu "WYGRANA" po dotknięciu ikony "ZBIERZ" przelewana jest i dodawana do punktów na liczniku "KREDYT" zwiększając jego stan. Punkty wygrane w poprzednich grach, przelane z pola "WYGRANA" i dodane do punktów na liczniku "KREDYT", umożliwiają rozgrywanie nowych gier, bez konieczności ponownego kredytowania urządzenia pieniędzmi. Z powyższego jednoznacznie wynika, że w przedmiotowej sprawie urządzenie do gier [...] umożliwia przeprowadzanie nowych gier za punkty uzyskane w poprzednich grach. A zatem, w niniejszej sprawie wystąpiła wygrana rzeczowa, o której mowa w art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Aby gry na ww. urządzeniu uznać za gry na automatach w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 3 ustawy, koniecznym jest również stwierdzenie, że gry zawierają element losowości. Jak wynika z przeprowadzonego przez funkcjonariuszy Krajowej Administracji Skarbowej eksperymentu procesowego z [...] listopada 2018 r., warunkiem rozpoczęcia gier na urządzeniu jest zakredytowanie urządzenia pieniędzmi. Zakredytowanie odbywa się za pośrednictwem akceptora banknotów. Kwota zakredytowana przeliczana jest na punkty wyświetlane na liczniku "KREDYT", według przelicznika "1 pkt = 0,10 zł". Po zaakceptowaniu "ZASAD GRY", grający ma możliwość wyboru jednej z dostępnych gier, a następnie wybrania stawki za grę, wyświetlanej w polu "STAWKA". Możliwe do wyboru stawki w grze to wartości "1,2,5,10,20,50,100,200 oraz 500". Po naciśnięciu ikony "START" na ekranie dotykowym (lub przycisku klawiszowego o nazwie "START" na pulpicie sterującym), następuje pobranie punktów z licznika "KREDYT" w wysokości wybranej uprzednio przez grającego stawki za grę. Jednocześnie następuje wprowadzenie w ruch obrotowy wyświetlanych na ekranie bębnów z symbolami. Po samoczynnym zatrzymaniu się bębnów z symbolami w polu "INFO" wyświetlana jest informacja o treści "GRA ZAKOŃCZONA". Dalej z przeprowadzonego eksperymentu procesowego wynika, że urządzenie umożliwia również rozgrywanie gier w trybie automatycznym. Dotknięcie ikony "AUTO START" na ekranie dotykowym oraz dokonanie wyboru liczby rozgrywanych gier w tym trybie, od 5 do 100, powoduje rozgrywanie gier w trybie automatycznym, bez udziału osoby grającej, pobierając każdorazowo z licznika "KREDYT" wybraną wcześniej stawkę za grę. Niezależnie od tego, czy grający samodzielnie, każdorazowo uruchamia gry manualnie, czy korzysta z funkcji "AUTO START" bębny z symbolami zatrzymują się samoczynnie, niezależnie od woli gracza. Grający nie ma wpływu na wybór symboli na bębnach oraz moment ich zatrzymania się, tj. nie ma możliwości dokonania wyboru symbolu na poszczególnych bębnach, a tym samym nie ma wpływu na to, jaki układ, symboli wygrywający bądź też nie, pojawi się na bębnach Ponadto jak wynika z opisu gry przestawionej przez spółkę oraz nagrań przebiegu gry, po dotknięciu ikony "i" (INFO) na górnym ekranie wyświetlane są informacje dotyczące symboli w grze, przedstawiany jest wzór umożliwiający obliczenie numeru kolejnej planszy gry i parametry liczbowe do zastosowania w obliczeniach, tabela z zestawieniem numerów kolejnych plansz i możliwych do uzyskania wyników oraz wizualizacja układu symboli na poszczególnych planszach gier. Wykorzystując przyciski na pulpicie sterującym możliwe jest przewijanie poszczególnych ekranów. Następnie korzystając ze wzoru przedstawionego na ekranie można wyliczyć numer kolejnej planszy i odnaleźć jej pozycję w tabeli. Gracz nie ma wpływu na to, jaka będzie pierwsza plansza gry. Pierwsza plansza uzależniona jest od tego, na jakiej planszy skończy się poprzednia rozgrywka. Rozgrywający ma jedynie możliwość podjęcia decyzji, czy rozgrywać gry, których wynik narzucony jest przez program gier, czy zrezygnować z ich rozgrywania. Organ zwrócił uwagę na fakt, że obliczenie przez gracza kolejnej planszy nie jest warunkiem koniecznym do kontynuowania gry. Możliwość obliczenia kolejnej planszy stanowi zatem jedynie element dodatkowy gry, z którego gracz nie musi korzystać. Dalej Minister podkreślił, że dla prawidłowej wykładni art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h, kluczowe jest również ustalenie, jak należy rozumieć pojęcie losowości. Na gruncie reguł języka powszechnego losowy oznacza tyle co zależny od losu - kolei, wydarzeń życia, dotyczący tego losu (tak: Słownik języka polskiego PWN, dostępny pod adresem: http://sjp.pwn.pl). W języku ogólnym pojęciom *los", "losowy'* nadawane są również inne znaczenia niż "przypadek" ("przypadkowy"), o losowości danej sytuacji (gry, zdarzenia) można zaś także mówić w znaczeniu jej nieprzewidywalności z perspektywy uczestnika tej sytuacji. Jak wynika z przeprowadzonego eksperymentu oraz przedstawionego przez spółkę sposobu działania gry, grający ma jedynie możliwość podjęcia decyzji czy rozgrywać gry, których wyniki narzucone są przez program gier, czy zrezygnować z ich rozgrywania. Ponadto gry zawierają tysiące plansz, które są dodatkowo zapętlone. Tym samym, z punktu widzenia grającego, przebieg gier ma charakter losowy. Minister przyznał, że w urządzeniu do gier [...] istnieje funkcja "INFO", pozwalająca na dokonanie obliczeń, które wskażą plansze zawierającą wynik danej gry, ale podkreślił, że gracz może prowadzić rozgrywkę bez dokonywania obliczeń. Powyższe oznacza, że zarówno zastosowanie wzoru, na podstawie którego grający może obliczyć numer kolejnej planszy jak i możliwość użycia przycisku "INFO’’ stanowią jedynie opcje pomocnicze, które mają pozorować element logiczny gry. Z powyższego wynika, że gry zawierają element losowości, co stanowi wypełnienie kolejnej z przesłanek wynikającej z art. 2 ust. 3 ustawy. Z tych względów, zdaniem Ministra, stwierdzić należy, że gry rozgrywane na urządzeniu do gier [...] posiadają cechy kwalifikujące je jako gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, tj. są grami na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, o wygrane rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Ustosunkowując się do treści dołączonej do środka odwoławczego opinii Wojskowego Instytutu Łączności Minister wyjaśnił, że negatywny wynik badania przeprowadzonego przez jednostkę badającą oznacza jedynie, że badane urządzenie nie spełnia wymogów rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 8 czerwca 2017 r. w sprawie urządzeń losujących, urządzeń do gier i automatów do gier, zabezpieczenia informacji dotyczących urządzanej loterii oraz uzyskiwania, naliczania i wypłacania wygranych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1171, z późn. zm.). Negatywny wynik badania nie oznacza również, że automat lub urządzenie do gier nie podlega pod regulację ustawy o grach hazardowych. Odnosząc się z kolei do treści opinii dr. inż. M. G. z Katedry Informatyki Stosowanej Wydziału Elektrotechniki, Automatyki, Informatyki i Inżynierii Biomedycznej Akademii [...] w K., opinii dr. inż. Z. H. z Zakładu Informatyki i Metod Ilościowych Wyższej Szkoły [...] w K., Minister wyjaśnił, że mają one charakter dokumentów prywatnych, stanowiących jedynie dowód tego, że osoba, która je podpisała, złożyła oświadczenie zawarte w dokumencie. Są opiniami prywatnymi, które należy traktować jedynie jako wyjaśnienia stanowiące poparcie stanowiska spółki, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych. Odnośnie do Opinii Technicznej na temat zestawu instalacyjnego z oprogramowaniem FUTURA w odniesieniu do zapisów ustawy z dnia 15.12.2016 roku o zmianie ustawy o grach hazardowych i zmianie niektórych ustaw (...) z dnia 7 grudnia 2017 r., jak przedstawia tytuł opinii i jak zostało w niej wskazane, oparta została na ocenie algorytmu matematycznego, analizie kodu źródłowego pod kątem czynnika losowego oraz ocenie spójności działania urządzenia i oprogramowania. Tym samym, jest to ocena o charakterze technicznym, odmienna od tej, która dokonywana jest przez organ wydający decyzję administracyjną. Podobnie w przypadku Opinii Technicznej na temat zestawu instalacyjnego z oprogramowaniem FUTURA w odniesieniu do zapisów ustawy z dnia 15.12.2016 roku o zmianie ustawy o grach hazardowych i zmianie niektórych ustaw (...) z dnia 8 grudnia 2017 r. Tymczasem pojęcie losowości nie jest oceniane przez pryzmat uwarunkowań technicznych, ale ze względu na okoliczność, czy gracz ma wpływ na osiągnięcie danego wyniku w pojedynczej grze. Losowość nie ma bowiem charakteru zupełnie abstrakcyjnego. Zasadniczo rozpracować można każdy system gry. Faktycznie decyduje o tym tylko czas i koszty potrzebne do "pokonania systemu" (wyrok NSA z 5 grudnia 2001 r. II SA/2648/00). Od powyższego rozstrzygnięcia spółka [...] wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Domagała się w niej uchylenia zaskarżonej decyzji oraz zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania wg norm przepisanych. Decyzji zarzuciła : 1. naruszenie art. 120 ordynacji podatkowej (Dz.U, z 2019 r. poz. 900, t.j. ze zm.) w zw. z art. 2 ust 6 oraz 2 ust. 7a ustawy o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 847 ze zm.), polegające na wydaniu decyzji rozstrzygającej o charakterze gier na urządzeniu [...], pomimo, że okoliczność ta została uprzednio ustalona w wyniku czynności procesowych przeprowadzonych zgodnie z odrębnymi przepisami przez organy Krajowej Administracji Skarbowej; 2. naruszenie art. 122 oraz 123 O.p. w zw. z art. 188 O.p., polegające na stwierdzeniu, że dowodem wystarczającym do wydania rozstrzygnięcia jest protokół eksperymentu procesowego, przeprowadzonego w postępowaniu karnym, jeszcze przed wszczęciem postępowania w niniejszej sprawie, co skutkowało bezzasadnym ograniczeniem postępowania dowodowego; 3. naruszenie art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 188 i art. 197 § 1 O.p., polegające na odmówieniu, postanowieniem z dnia 20 grudnia 2019 r., uwzględnienia wniosku skarżącego o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu informatyki, pomimo że ustalenie czy gra komputerowa zawiera element losowości wymaga wiedzy specjalnej z zakresu tej dziedziny nauki, a okoliczność, której wykazaniu miał służyć ten dowód, nie została uprzednio udowodniona zgodnie z twierdzeniem skarżącego; 4. naruszenie art. 191 O.p., polegające na błędnej ocenie dowodu z eksperymentu procesowego, przeprowadzonego w ramach postępowania karnego, w dniu 6 listopada 2018 r., poprzez: a) pominięcie okoliczności, że tego rodzaju dowód nie jest przydatny do stwierdzenia okoliczności, że dana gra komputerowa zawiera element losowości, ponieważ ocena oprogramowania wymaga wiedzy specjalnej z zakresu informatyki; b) pominięcie okoliczności, że eksperyment ten został przeprowadzony niezgodnie z art. 211 k.p.k; 5. naruszenie art. 187 § 1 O.p. w zw. z art 191 O.p., polegające na sprzecznym z zasadami doświadczenia życiowego i prawidłowego rozumowania przyjęciu, że badane gry zawierają element losowości, pomimo jednoczesnego uznania, że losowość w rozumieniu u.g.h. polega na niemożności przewidzenia rezultatu gry, a w przypadku badanych gier gracz ma możliwość nie tyle przewidzenia, co ustalenia w sposób pewny układu symboli na każdej kolejnej planszy, która pojawi się w toku gry; 6. naruszenie art. 191 O.p., polegające na pominięciu przy ocenie zebranego materiału treści regulaminu gier; 7. naruszenie art. 191 O.p., polegające na dowolnym przyjęciu, że z punktu widzenia gracza przebieg gier ma charakter losowy, pomimo że teza ta nie została poparta żadnymi dowodami, a ustalenie statystycznie relewantnego modelu korzystania z urządzeń przez przeciętnego gracza wymagałoby wiedzy eksperckiej z zakresu psychologii, statystyki i ludologii; 8. naruszenie art. 191 O.p., polegające na dowolnym przyjęciu, że gracz nie ma wpływu na wynik gry, ponieważ zatrzymanie się ruchu bębnów z symbolami nie zależy od jego zręczności ani woli, podczas gdy gra nie wymaga od gracza zatrzymania ruchu bębnów w najkorzystniejszej chwili, lecz dostosowania stawki i liczby kredytów do ustalonego przez niego za pomocą odpowiednich obliczeń układu plansz, tak aby osiągnąć z góry zaplanowaną kwotę nagrody, o czym gracz jest informowany w regulaminie, który należy zaakceptować przed rozpoczęciem gry i co faktycznie ma możliwość uczynić , a obracanie się bębnów nie stanowi elementu rozgrywki lecz jedynie ozdobnik graficzny, mający ją uatrakcyjnić wizualnie; 9. naruszenie art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p., polegające na odmowie oceny przedłożonych przez skarżącego opinii prywatnych oraz opinii Wojskowego Instytutu Łączności z uwagi na stwierdzenie, że zawierają one ocenę techniczną, a nie prawną, zaś ocena losowego charakteru gier jest zagadnieniem prawnym, co jest sprzeczne z podstawowymi zasadami postępowania podatkowego, które polega na tym, że organ dokonuje oceny prawnej materiału dowodowego ustalonego w oparciu o wszystkie zgodne z prawem dowody, a nie skopiowania oceny prawnej wydanej przez inny podmiot; 10. naruszenie art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 148 k.p.k., polegające na przyjęciu, że protokół eksperymentu procesowego z postępowania karanego stanowi wiążące poświadczenie występowania elementu losowego w grach, stanowiących przedmiot badania w niniejszej sprawie, podczas gdy moc dowodowa dokumentu urzędowego w postaci protokołu ogranicza się do opisu przebiegu czynności procesowej i nie rozciąga się na prawdziwość twierdzeń ujętych w protokole przez uczestników czynności, których wiarygodność podlega ocenie na zasadach ogólnych; 11. naruszenie art. 2 ust. 6 w zw. z art. 1 ust 2 i art. 2 ust. 3-5 oraz art. 8 u.g.h., polegające na ich błędnym zastosowaniu, wynikającym z wadliwego przeprowadzenia postępowania dowodowego, podczas gdy zebranie pełnego materiału dowodowego zgodnie z art. 187 § 1 o.p. i jego ocena zgodnie z art. 191 o.p. powinna doprowadzić organ do wniosku, że badane w niniejszej sprawie urządzenie nie zawiera gier, w których występuje element losowości, a zatem nie podlega regulacji u.g.h. Skarżąca rozwinęła zarzuty w uzasadnieniu skargi. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie sąd wyjaśnia, że z uwagi na objecie Warszawy strefą czerwoną z tytułu panującej pandemii i wydaniem zarządzeń przez Prezesa NSA nr 39 z dnia 16 października 2020 r. i Prezesa WSA z dnia 16 października 20 r. nr 21 o odwołaniu rozpraw i kontynuowaniu działalności orzeczniczej w trybie posiedzeń niejawnych, sprawę przekazano do rozpoznania w trybie niejawnym na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. 2020 r., poz. 374). Przepis ten stanowi, że przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Skarga okazała się niezasadna. W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "ppsa"), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ppsa, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu administracyjnego pod kątem zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Oznacza to między innymi, że sąd administracyjny nie musi w ocenie legalności zaskarżonego postanowienia ograniczać się tylko do zarzutów sformułowanych w skardze, ale może wadliwości kontrolowanego aktu podnosić z urzędu (patrz: T. Woś - Postępowanie sądowo-administracyjne, Warszawa 1996 r., str. 224). W tym celu sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszeń prawa w stosunku do aktów i czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa). W rozpoznawanej sprawie oceniając pod tym kątem zaskarżoną decyzję organu odwoławczego, Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji lub stwierdzenia jej nieważności. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie. W sprawie kluczową jest kwestia ustalenia i oceny stanu faktycznego przyjętego przez organ, bowiem skarżąca kwestionuje wystąpienie elementu losowego w grach urządzanych na ocenianym przez organ automacie, a w szczególności zarzuca niewłaściwość i niewyczerpanie środków dowodowych, które doprowadziły organ do takiej konkluzji. Na wstępie należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie. Oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez sąd (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r. sygn. akt II FPS 8/09). Przypomnieć należy , że zgodnie z art. 2 ust 6 u.g.h., minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, na wniosek lub z urzędu, w drodze decyzji, czy gry lub zakłady posiadające cechy wymienione w ust. 1 - 5a są grami losowymi, zakładami wzajemnymi, grami w karty albo grami na automacie w rozumieniu ustawy. Jest to podstawa do rozstrzygania odrębna od tej, na podstawie której organy celno-skarbowe orzekają o karze pieniężnej na podstawie art.89 i 90 u.g.h. , co czyni zarzut sformułowany w pkt 1 skargi oczywiście bezzasadnym. W myśl art. 2 ust. 3 tejże ustawy, grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Tym samym, w świetle art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry spełniające łącznie trzy przesłanki określone w ww. przepisie, tj. gry: - zawierające element losowości; - o wygrane pieniężne lub rzeczowe; - urządzane na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet; Dla uznania gier za gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., koniecznym jest zatem stwierdzenie, że gry zawierają element losowości. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się właśnie do ustalenia, czy taki przymiot posiadają gry urządzane na badanym urządzeniu. Wyjaśnić w tym miejscu wypada, że dla uznania gry za losową nie jest konieczne, aby zawierała ona tylko i wyłącznie elementy losowości lecz wystarczające a zarazem konieczne jest, aby w ogóle zawierała takie elementy. Tak więc nawet w sytuacji, gdy w danej grze współistnieją elementy wiedzy, refleksu, spostrzegawczości itd. oraz elementy przypadkowe (losowość), narzucone przez program gry, to jest to równoznaczne z tym, że zawiera ona element losowości, który przesądza o tym, że jest grą na automatach w rozumieniu u.g.h., a więc że dane urządzanie może być eksploatowane jedynie w kasynie. Zgodnie z definicja zawartą w Słowniku języka polskiego (internetowy Słownik języka polskiego PWN) "losowy" oznacza zależny od losu, oparty na losowaniu lub wybrany przypadkowo. Kwestię losowości należy ponadto rozważać nie tylko w kontekście przewidywania wyniku gry, lecz także możliwości wpływu na ten wynik. Gry, w których cechy fizyczne i psychiczne gracza są istotne, tym się różnią od gier losowych, że w przypadku tych pierwszych wynik gry zależy od osoby grającej i jej cech istotnych w danej grze, podczas gdy w drugich – wpływ taki nie istnieje, gdyż gracz nie może w żaden zgodny z regułami gry sposób ingerować np. w to, w jakiej konfiguracji zatrzymają się bębny z umieszczonymi na nich symbolami ani jakie karty otrzyma w wyniku rozdania. W wyniku przeprowadzonych gier kontrolnych stwierdzono, że prowadzone gry na urządzeniach zawierają element losowości, ponieważ przeprowadzenie jednej gry na kontrolowanych urządzeniach do gier wymaga wciśnięcia na dolnym monitorze dotykowego pola funkcyjnego "START", wprawiającego w ruch bębny z symbolami, które obracają się z dużą prędkością i po chwili samoczynnie zatrzymują. Trafienie wygrywającego układu symboli na bębnach wynikającego z tabeli wygranych gry zależy wyłącznie od oprogramowania urządzeń do gier. Wynik gry jest przypadkowy, niezależny od woli i zręczności grającego. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w sprawie wskazuje, że opcja polegająca na możliwości obliczania numerów kolejnych plansz zgodnie z ustalonym wzorem w urządzeniach Futura ma za zadanie jedynie upozorować, że przedmiotowe urządzenia nie są automatami do gier hazardowych. Zastosowana w ww. urządzeniach opcja obliczania numerów kolejnych plansz została zainstalowana wyłącznie w celu ominięcia obowiązujących przepisów prawa w zakresie urządzania gier hazardowych oraz sugestii, że nie mamy do czynienia z grą losową. Ponadto w wyniku przeprowadzonych eksperymentów gier na automatach stwierdzono, że istnieje możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej uzyskanej w poprzedniej grze. Dowód z eksperymentu jednoznacznie potwierdził, że automat jest urządzeniem komputerowym, zezwala na gry o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) oraz o charakterze losowym, bowiem układ znaków na automatach jest losowy i nie zależy od zręczności/umiejętności gracza oraz umożliwia uzyskanie wygranej rzeczowej. Niewątpliwie rację ma organ, że powyższe wskazuje na elementy losowości gier. Bowiem z tak przeprowadzonych eksperymentów gier na ww. urządzeniu wynika, że gracze uczestniczący w grze na tych automatach nie mają realnego wpływu na wynik gry, tj. na zatrzymanie obracających się bębnów z symbolami w określonym ustawieniu. Opcja polegająca na możliwości obliczania numerów kolejnych plansz, zgodnie z ustalonym wzorem w urządzeniach FUTURA, ma za zadanie jedynie upozorować, że przedmiotowe urządzenia nie są automatami do gier hazardowych. Zastosowana w przedmiotowych urządzeniach opcja obliczania numerów kolejnych plansz została zainstalowana wyłącznie w celu ominięcia obowiązujących przepisów prawa w zakresie urządzania gier hazardowych oraz w celu sugestii, że nie mamy do czynienia z grą losową. Z przeprowadzonego eksperymentu na automacie wynika również, że można przeprowadzać gry z pominięciem przycisku INFO oraz możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej uzyskanej w poprzedniej grze. W ocenie Sądu, organ prawidłowo przyjął, że prowadzone na badanym automacie gry miały charakter losowy. Wystarczy bowiem stwierdzenie występowania elementu losowości wpływającego na wynik gry (wygraną pieniężną lub rzeczową), aby zakwalifikować daną grę do gier losowych w rozumieniu u.g.h. Gra ma charakter losowy, gdy dla gracza jej wynik jest nieprzewidywalny, a więc nie jest możliwy do przewidzenia. Natomiast wprowadzenie różnych elementów dodatkowych (np. elementu wiedzy czy zręczności), postrzegane jest jako działania mające na celu stworzenie pozoru braku losowości, które nie pozbawiają gry charakteru losowego, jeśli w konsekwencji wynik całej gry zależy od przypadku (por. wyroki: NSA z dnia 30 września 2014 r., II GSK 1852/13, Lex nr 1572655, z dnia 11 czerwca 2013 r., II GSK 1010/11, II GSK 849/11 i II GSK 1170/11). W orzecznictwie przeważa więc pogląd, że przepis art. 2 ust. 1 zdanie 1 u.g.h. należy tak wykładać, że w sytuacji, gdy wynik jakiegokolwiek etapu przedsięwzięcia jest przypadkowy, a więc niezależny od woli (wiedzy, zręczności) uczestnika gry, to należy przyjąć, że ten etap ma wpływ na ostateczny wynik gry, co przesądza o jej losowym charakterze (wyroki NSA: z dnia 4 grudnia 2014 r., II GSK 1296/13, z dnia 17 grudnia 2014 r., II GSK 1713/13, z dnia 11 czerwca 2013 r., II GSK 849/11, II GSK 1010/11, II GSK 1170/11, z dnia 5 lipca 2007 r., II GSK 87/07, wszystkie publ. CBOSA). Nie ma więc znaczenia ustalanie, jaki jest zakres losowości w danej grze . Sąd uznał za bezzasadne zarzuty skargi mające charakter procesowy. Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie Sąd podkreśla, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 O.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 O.p.). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organ nie uchybił powyższym zasadom postępowania i dołożył wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Sąd wskazuje, że przeprowadzony w trakcie kontroli przez funkcjonariuszy eksperyment procesowy był możliwym do zastosowania, jak każdy inny dozwolony przez prawo instrument procesowy. Dodać przy tym należy, iż Ordynacja podatkowa przyjmuje koncepcję otwartego katalogu źródeł dowodowych, która wyrażona została w art. 180 § 1 O.p. oraz uzupełniającym treść tego przepisu art. 181 O.p. Z zastawienia treści obu norm wynika, że nie ma bezwzględnego wymogu oparcia rozstrzygnięcia jedynie na dowodach przeprowadzonych przez organ rozstrzygający sprawę, a katalog środków dowodowych prowadzących do ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności ma charakter otwarty. Co więcej przepis art. 181 O.p. dopuszcza, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach, co w konsekwencji skutkuje tym, że nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego konieczne było np. powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu. Jednocześnie korzystanie przez organy z tak uzyskanych dowodów samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie narusza jakichkolwiek innych przepisów procesowych. Należy też podkreślić, że eksperyment jest środkiem dowodowym opartym na przewidzianym w art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2019 r. poz. 768 ze zm.) zgodnie z którym, w ramach kontroli celno-skarbowej przysługuje funkcjonariuszom uprawnienie do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie lub gry na innym urządzeniu. Zestawienie treści art. 64 ust. 1 pkt 14 ustawy o KAS z treścią art. 54 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, zgodnie z którym kontroli celno-skarbowej podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, a także zgodność tej działalności ze zgłoszeniem, udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem wskazuje, że ustawodawca przyznał służbie celno-skarbowej i jej funkcjonariuszom samodzielne uprawnienia do wykonywania tego rodzaju eksperymentów, nie wprowadzając żadnych dodatkowych wymogów formalnych w zakresie posiadanych kompetencji do sprawdzenia działania urządzeń do gier i przeprowadzania na nich stosownych doświadczeń. Odnosząc się do przedłożonych przez spółkę na etapie odwołania opinii: Wojskowego Instytutu Łączności z dnia [...] września 2018 r. nr [...], dr inż. M. G. z dnia [...] grudnia 2017 r. i dr inż. Z. H. z dnia [...] grudnia 2017 r., mających potwierdzić według skarżącej, że brak jest podstaw do uznania spornych urządzeń za automaty w rozumieniu ustawy o grach hazardowych stwierdzić należy przede wszystkim, że nie jest możliwe powiązanie tych opinii z badanym automatem. Co więcej, opinia Wojskowego Instytutu Łączności rozstrzyga tylko i wyłącznie o zgodności badanego urządzenia z wymogami rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 8 czerwca 2017 r. w sprawie urządzeń losujących, urządzeń do gier i automatów do gier, zabezpieczenia informacji dotyczących urządzanej loterii oraz uzyskiwania, naliczania i wypłacania wygranych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1171). Negatywny wynik opinii oznacza jedynie, że badane urządzenie nie spełnia wymogów ww. rozporządzenia, a więc nie może zostać zgodnie z prawem zarejestrowane i eksploatowane jako automat do gier. Prawidłowej oceny prawnej dokonanej przez Ministra w żaden sposób nie zmienia argumentacja skarżącej, która powołuje się na treść wyświetlanych w na automacie w trakcie gier "instrukcji" i "regulaminu". Nie ma przy tym większego znaczenia, czy sporny automat do gier posiada funkcję "INFO", czy też nie. Przyjmując nawet, że taką funkcją dysponuje, to i tak, jak wynika z przeprowadzonego eksperymentu, na ocenianym urządzeniu gry można przeprowadzać bez korzystania z przycisku "INFO", który jak podnosi strona przemawia za logicznym charakterem gry. Tym samym, jak wynika z eksperymentu procesowego możliwe jest rozgrywanie gier bez użycia ww. funkcji i gry takie zawierają element losowości. Co więcej odnosząc się do argumentów skarżącej, że sporne gry mają charakter logiczny, bowiem korzystając z przycisku INFO gracz może sprawdzić, a tym samym przewidzieć wynik jaka plansza z jakimi układami symboli zostanie wyświetlona, to należy podkreślić, że nagroda w każdej poszczególnej grze, w postaci punktów kredytowych na koncie gracza, nie została uzależniona od prawidłowego przewidzenia kolejnej planszy, ale jest związana z konkretnym układem wygrywającym, wygenerowanym przez algorytm i ustalonym z góry dla każdej gry, na który gracz nie miał żadnego wpływu. Znajomość sekwencji kolejnych plansz może co najwyżej wpłynąć na długofalową strategię gracza przy obstawianiu kolejnych gier lub na decyzję o rozegraniu kolejnej gry. Gracz nie ma więc wpływu na wynik żadnej z gier, może co najwyżej zdecydować się grać dalej lub zakończyć granie. Możliwość podjęcia takiej decyzji nie jest jednak ani istotą pojedynczej gry, ani nie dowodzi żadnego udziału gracza i jego wpływu na przebieg gry. Sąd w obecnym składzie w pełni podziela pogląd wyrażony przez WSA w Gliwicach z 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt III SA/Gl 1050/18 (dostępne w internetowej bazie orzeczeń CBOSA na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że kwestię losowości należy rozważać nie w kontekście przewidywania wyniku gry, lecz możliwości wpływu na ten wynik. Jak już wyżej wspomniano, zdaniem Sądu zastosowana w przedmiotowych urządzeniach opcja obliczania numerów kolejnych plansz została zainstalowana wyłącznie w celu ominięcia obowiązujących przepisów prawa w zakresie urządzania gier hazardowych oraz w celu sugestii, że nie mamy do czynienia z grą losową (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 24 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Bk 545/19, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 13.08.2020 r. sygn. akt V SA/Wa 10/20 oraz wyrok tut. Sądu z 27.08.2020 r. sygn. akt V SA/Wa 1222/19 dotyczące wymierzenia skarżącej kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach typu FUTURA). W ocenie Sądu, Minister nie miał potrzeby, zgodnie z art. 188 O.p., uwzględniać wniosku dowodowego strony w zakresie dowodu z opinii biegłego na okoliczność wykazania czy oceniane urządzenie zawiera element losowości, bowiem zebrany materiał dowodowy był wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy. Tak jak już wyżej wskazano, przy ustalaniu elementu losowości gry wystarczy, że organ stwierdzi przypadkowość wyniku jakiegokolwiek etapu danego przedsięwzięcia, a więc niezależnego od woli, wiedzy czy zręczności uczestnika gry. Dysponując materiałami dostarczonymi przez KAS oraz mając świadomość jak kształtuje się w tym zakresie orzecznictwo sądowe, Minister nie miał obowiązku dopuszczać dodatkowych dowodów na wskazywane przez stronę okoliczności (art. 197 § 1 O.p.). Organy administracji powinny działać wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do załatwienia sprawy (art. 125 § 1 O.p.). Tak też uczynił w tym postępowaniu Minister, czym nie naruszył art. 2 ust. 6 w związku z art. 8 u.g.h. i dokonał prawidłowej wykładni art. 2 ust. 3 i 5 u.g.h. Mając powyższe okoliczności na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.