III FSK 1220/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński (sprawozdawca), Protokolant starszy asystent sędziego Jakub Witan, po rozpoznaniu w dniu 14 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. K. i J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 17 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Ol 487/22 w sprawie ze skargi H. K. i J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Elblągu z dnia 8 sierpnia 2022 r., nr Rep. 1081/PO/22 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2021 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 17 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Ol 487/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę H. K. i J. K. (dalej: skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Elblągu z 8 sierpnia 2022 r., nr Rep.1081/PO/22 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wnieśli skarżący. Działający w ich imieniu pełnomocnik w oparciu o treść art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, dalej: p.p.s.a.) zaskarżył wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi w oparciu o treść art. 174 p.p.s.a. zarzucił w szczególności: 1. naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe jego zastosowanie, tj. art. 1a ust. 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1170, dalej: u.p.o.l.), art. 1, art. 4 ust. 1, art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2020 r., poz. 333, ze zm., dalej: u.p.r.), art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 2052, dalej: p.g.k.) poprzez bezzasadne przyjęcie, iż skarżący winni od przedmiotu opodatkowania (nieruchomości) wskazanego w pkt 2 decyzji SKO w Elblągu z 8 sierpnia 2022 r. - tabela, uzasadnienie decyzji - zapłacić podatek od nieruchomości w kwocie aż 127 239 zł, a nie podatek rolny, co w konsekwencji doprowadziło do wydania zaskarżonego wyroku; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) lub c) p.p.s.a., w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 188, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, dalej: o.p.) poprzez nie zastosowanie przez Sąd pierwszej instancji środka przewidzianego ustawą chociaż dokonując kontroli działania administracji publicznej winien stwierdzić w sprawie podczas postępowania przed organem pierwszej jak i drugiej instancji naruszenie zasady praworządności, nie wyjaśnienie zaistniałego stanu faktycznego sprawy, pozbawienie skarżących możliwości dowodzenia swoich racji oraz naruszenia zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa, a nadto poprzez nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na dowolnie dokonanej ocenie niekompletnego materiału dowodowego, nie przeprowadzenie dowodów zawnioskowanych przez stronę odwołaniem od decyzji organu pierwszej instancji, itp., a nadto poprzez nie prawidłowe doręczanie korespondencji w sprawie, w tym zaskarżonej decyzji administracyjnie, co w konsekwencji doprowadziło do wydania zaskarżonego wyroku. Mając powyższe na uwadze w oparciu o treść art. 185 § 1 p.p.s.a. autor skargi kasacyjnej wzniósł o: – uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania przed Sądem drugiej instancji, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, wg. norm przepisanych, ewentualnie, w przypadku stwierdzenia zaistnienia sytuacji przewidzianej treścią art. 188 p.p.s.a., – uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie sprawy – uwzględnienie skargi w całości – oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżących zwrotu kosztów postępowania przed Sądem drugiej instancji, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego wg. norm przepisanych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Elblągu nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może badać sprawy w całokształcie jej okoliczności faktycznych i prawnych. Granice kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku wyznaczają wskazane przez stronę skarżącą naruszenia konkretnych przepisów prawa materialnego lub procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny nie może zastępować stron postępowania i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. np. wyrok NSA z 16 lipca 2013 r., II FSK 2208/11). Sąd kasacyjny nie może również modyfikować uzasadnienia zarzutów kasacyjnych pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną (zob. np. wyrok NSA z 11 czerwca 2015 r., II FSK 1079/13). W rozpoznawanej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., a treść skargi kasacyjnej nie uzasadnia uchylenia zaskarżonego wyroku. W wywiedzionej skardze kasacyjnej w istocie nie uzasadniono postawionych w jej petitum zarzutów. Uzasadnienie skargi kasacyjnej pozostaje w oderwaniu od zarzutów zamieszczonych w jej petitum. W uzasadnieniu tym nie wykazano wpływu zarzucanego naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy, ani nie wyjaśniono w czym skarżący upatrują niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego. Zarzuty ograniczają się do tezy, że skarżący nie powinni płacić podatku od nieruchomości, a podatek rolny oraz ogólnych stwierdzeń o naruszeniu przez organy podatkowe określonych zasad postępowania podatkowego. Autor skargi kasacyjnej nie może ograniczyć się tylko do powołania przepisów prawa, które w jego ocenie zostały naruszone, lecz ma obowiązek uzasadnić w czym upatruje uchybienie tym przepisom. W przypadku zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego konieczne jest wskazanie na czym polegała ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Natomiast w przypadku wniesienia zarzutu naruszenia przepisów postępowania konieczne jest wykazanie, że zarzucane naruszenie danego przepisu mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Sporządzający skargę kasacyjną powinien połączyć poszczególne zarzuty z argumentami uzasadnienia, tak aby Naczelny Sąd Administracyjny mógł odnieść się do nich, rozpoznając skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie decydować, jakich argumentów zamierzała użyć strona dla uzasadnienia stawianych zarzutów. Nie może domyślać się i uzupełniać zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu (por. wyrok NSA z 23 marca 2023 r., III FSK 4903/21). W skardze kasacyjnej nie podważono skutecznie stanowiska Sądu pierwszej instancji, że podstawowym kryterium decydującym o zaliczeniu gruntu jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, rolnym, czy też leśnym, jest jego klasyfikacja w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ust. 1 p.g.k. podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Według art. 2 ust. 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1a ust. 3 pkt 1 u.p.o.l. przez użyte w ustawie określenia takie jak: użytki rolne rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Podobna regulacja została zawarta w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Według art. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W art. 1a ust. 3 pkt 1 u.p.o.l. ustawodawca zawarł legalną definicją użytków rolnych. W tym przypadku o charakterze gruntu decyduje zapis w ewidencji gruntów i budynków. Przedmiotem dowodzenia może być więc tylko istnienie w ewidencji gruntów i budynków wpisu o określonej treści (por. wyrok NSA z 5 lutego 2025 r., III FSK 693/24). Decydujące znaczenie przy opodatkowaniu gruntów mają zatem dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, a nie to, co faktycznie znajduje się na gruncie, albo to, czy ten grunt jest wykorzystywany rolniczo. Organ podatkowy, przy wymiarze podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego, związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o klasyfikacji gruntów i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie. Aby podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany podmiot powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty, powołując się na to, że wpis w ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Dopóki dane nie zostaną zmienione w ewidencji, organy podatkowe mają obowiązek wyliczenia podatku na ich podstawie i co do zasady nie są władne do kwestionowania czy też korygowania zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. wyrok NSA z 20 marca 2018 r., II FSK 860/16). W niniejszej sprawie jednoznacznie ustalono, że podatnicy są właścicielami działki nr [...] sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako tereny różne (Tr) o powierzchni 11,8909 ha i kopaliny (K) o powierzchni 24,4632 ha. Ze względu na wskazaną klasyfikację grunty te podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie nie ma znaczenia deklarowany sposób ich faktycznego wykorzystywania jako użytków rolnych (łąka). Dopiero zmiana oznaczenia w ewidencji gruntów na użytki rolne może skutkować opodatkowaniem podatkiem rolnym. Zmiana ta może być jednak dokonana w odrębnym postępowaniu administracyjnym na wniosek skarżących. Samo podważanie prawidłowości klasyfikacji uwzględnionej w ewidencji gruntów nie mogło odnieść skutku w postępowaniu podatkowym. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. sędzia NSA Wojciech Stachurski sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Jacek Pruszyński[pic]